销售与收款循环审计.

第十章销售与收款循环审计主要内容：本章主要介绍销售与收款循环的主要内部控制测试及主营业务收入、应收账款的具体审计技能。重点掌握：重点掌握主营业务收入和应收账款的实质性程序。教学时数：4学时第一节销售与收款循环的特点本节主要介绍销售与收款循环业务活动、主要凭证和会计账表（与审计项目相关的资料和业务活动都是审计范围）关键所在：销售发票和出库单（运输单据）一、销售与收款循环中涉及的主要会计报表项目资产负债表利润表应收账款应收票据预收款项应交税费长期应收款营业收入营业税金及附加销售费用1、接受顾客订单与批准赊销订单管理部门（“订购单”销售单多联）信用管理部门（信用检查和批准“销售单”批准签字）2、按批准后的销售单发出和装运货物仓库部门：发出货物运输部门：装运货物填制“发运单多联”3、开具销售发票（编制向顾客发送）(会计部门)二、主要业务活动订货单销售单发运单商品价目表销售发票由销售部门编制一式多联的销售单，用于：销售单流转部门控制措施1填写销售单销售部门事先连续编号。留一联[谁开，谁留底]2批准赊销信用管理留一联。批复，签字3审批发货仓库传递，不留底。组织出库后传递给发运部门4记录发货数量发运传递，不留底。发运商品后传递给销售部门5开具销售发票销售传递，附在销售发票后传递给财务部门6记录销售财务留底，记账。与销售发票、发运凭证一起附在记账凭证后4、记录销售（会计部门）5、办理和记录现金和银行存款收入日记账、明细账、汇款通知书6、办理和记录销货退回、折扣与折让授权批准，贷项通知单，控制实物7、注销坏账和计提坏账准备经过审批转账凭证收款凭证明细账薄日记账销售单发运单发货票结算凭证总结业务环节执行部门凭证或账簿控制措施1.接受订单销售顾客订单、销售单销售单预先连续编号2.赊销审批信用管理销售单审查客户信用，在销售单上签字3.出库仓库销售单检查销售单，出库4.装运装运销售单、发运凭证检查销售单，装运5.开票销售销售发票按销售单、装运凭证、价目表开票6.记录销售财务主营业务收入明细账等按销售单、发运凭证、销售发票入账7.收款财务收款凭证等根据收款凭证入账8.销售退回销售、财务等贷项通知单根据贷项通知单冲销相关记录9.注销坏账销售、财务坏账审批表销售申请，财务审批涉及的主要业务活动要素具体内容1环节业务流程，由具体业务决定2部门每个环节由哪个部门负责，涉及职责分工3凭证谁或哪个部门填写，填写什么具体内容，能证实什么认定4措施一式几联，要不要事先连续编号、向哪些方面传递、由谁批准、要不要复核5认定由凭证的内容、传递、控制措施综合决定一、销售与收款循环的内部控制和控制测试二、评估重大错报风险第二节销售与收款循环的内部控制和风险评估第三节销售与收款循环的实质性程序一、销售与收款交易的实质性程序（一）实质性分析程序（二）销售交易的细节测试二营业收入的审计重点关注以下要点：主营业务收入的确认测试主营业务收入的分析程序主营业务收入的截止测试一、审计目标1、确定记录的营业收入已发生，且与被审计单位有关；2、确定营业收入记录完整；3、确定与营业收入有关的金额及其它数据已恰当记录，包括对销售退回、销售折扣与折让的处理是否适当；4、确定营业收入已记录于正确的会计期间；5、确定营业收入已记录于恰当的账户6、确定营业收入的列报是否恰当。A：未发货虚构收入B：重复入账二、营业收入的实质性程序（一）主营业务收入的主要实质性程序1、主营业务收入的确认原则、方法是否符合收入实现的条件，前后期是否一致。（发生、完整性、准确性、截止）结合结算方式理解销售商品收入的确认条件企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制收入的金额能够可靠地计量相关的经济利益很可能流入企业相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量确认条件不同的销售方式或结算方式，销售实现的标志销售或结算方式收入实现方式交款提货（现销）开出发票、提货单预收货款产品发出托收承付产品发出、办妥托收手续委托代销商品已销售并收到代销清单分期收款应收或合同规定价款的公允价值长期工程完工进度委托外销收到代办运单向银行办理出口交单转让土地使用权、销售商品房办理移交、提交发票结账单（一）主营业务收入的主要实质性程序1、主营业务收入的确认原则、方法是否符合收入实现的条件，前后期是否一致。2、分析性程序，作比较分析3、实施销售的截止测试（提前或滞后）(截止)发票开具日期、记账日期、发货日期是否同属于一个会计期间。（1）账簿——发票存根（发运凭证），有无高估，不能发现漏记（滞后）（2）发票存根——账簿，能发现漏记，不能发现高估。（3）发运凭证——账簿，能发现漏记，不能发现高估。4、其他（1）售价是否合理（商品价目表）（2）是否存在虚开发票、未开发票（3）销售折扣、销售退回与折让（原因、手续、金额、退回产品是否入库）（4）确定主营业务收入是否恰当披露（分类、数字与审定数是否相符、会计政策）案例分析：注册会计师李明在审计A公司2007年度营业收入时，抽查了该公司12月份的销售业务，发现下列情况，请判断A公司有关收入的处理有无不当之处。①12月10日，采用交款提货销售方式售给B公司甲产品10000万元(不含税，增值税税率为17％)，货款已收到，发票账单和提货单交给B公司，但产品仍在仓库，尚未入账。②12月15日，A公司收到C公司退回2005年销售的甲产品2000万元(不含税，增值税税率为l7％)，产品已收到，未作账务处理。③12月20日，A公司确认售给某商场丙产品25000万元收入(不含税，增值税税率为17％)。相关资料显示：合同规定A公司需对出售的商品负责安装检验，A公司5个月后才能完善安装、检验任务，但A公司在交付丙产品后，马上进行收入实现的账务处理。④12月24日，A公司确认对D公司销售收入计2000万元(不含税，增值税税率为17％)。相关记录显示：销售给D公司的产品系按其要求定制，成本为1800万元；D公司监督该产品生产完工后，支付了1000万元款项；但该产品尚存放于A公司，且A公司尚未开具增值税发票。⑤12月25日，A公司确认对E公司销售收入计3000万元(不含税，增值税税率为17％)。相关记录显示：根据双方签订的协议，销售给E公司该批产品所形成的债权直接冲抵A公司所欠E公司原材料采购款；相关冲抵手续办妥后，A公司已经向E公司开具增值税发票，该批产品的成本为2500万元。⑥12月27日，A公司确认对F公司销售收入计l000万元(不含税，增值税税率为17％)。相关记录显示：销售给F公司的产品系A公司生产的半成品，其成本为900万元，A公司已开具增值税发票且已经收到货款；F公司对其购进的上述半成品进行加工后又以l287万元的价格(含税，增值税税率为17％)销售给A公司，F公司已开具增值税发票且已收到货款，A公司已做存货购进处理。分析:针对①，收入已经实现，应当确认当年的收入，应当调增2006年营业收入10000万元；针对②，收到退货，应当冲减收到当月的收入，应当调减2006年营业收入2000万元；针对③，收入不符合实现的条件，不能确认当年收入，需要安装检验后确认收入，调减2006年营业收入25000万元；针对④、⑤，收入已实现，应当确认当年收入；针对⑥，实质上是委托加工业务，不能确认收入，应当调减2006年营业收入1000万元。A公司2007年应调整的营业收入的数额为：10000－2000－25000－1000＝－18000(万元)。1．检查其他业务收入内容是否真实、合法，收入确认原则和会计处理是否符合规定，抽查原始凭证予以核实。2．抽查资产负债表日前后一定数量的记账凭证，实施截止测试，追踪到发票、收据等，确定入账时间是否正确，对于重大跨期事项作必要的调整建议。3．确定其他业务收入的列报是否恰当。（二）其他业务收入的主要实质性程序一、应收账款的审计目标1、确定应收账款是否存在，且归被审计单位所有；2、确定应收账款是否确定应收账款及其坏账准备的记录是否完整；3、确定应收账款是否可收回，坏账准备的计提方法和比例是否适当，计提是否充分；4、确定应收账款及其坏账准备期末余额是否正确；5、确定应收账款及其坏账准备的列报是否恰当。第三节应收账款和坏账准备审计二、应收账款的实质性程序（一）应收账款函证1、函证的目的应收账款账户余额的真实性、正确性，防止或发现被审计单位在销售交易中发生的错误或舞弊行为；可以比较有效地证明被询证人的存在和被审计单位会计记录的可靠性。二、应收账款的实质性程序（一）应收账款函证1、函证的目的2、函证的范围和对象影响函证范围的因素：（1）应收账款占全部资产的比重（2）被审计单位内部控制的强弱（3）以前年度的函证结果。重大差异大、欠款纠纷多函证范围应大一些（4）函证的方式。积极：数量少；消极：数量多（一）应收账款函证函证对象：账龄长、金额大的项目；存在纠纷；关联方项目；主要客户；交易频繁但期末余额较小甚至余额为零的项目；非正常的项目。3、函证的方式：积极式与消极式；或二者结合下列情况采用消极式函证：重大错报风险评估为低水平；预计差错率较低；欠款余额小的债务人数量很多；没有理由相信被函证对象不认真对待询证函。（一）应收账款函证4、函证时间的选择资产负债日前后适当时间5、函证过程的控制审计人员应当直接控制询证函的发送和回收，积极式：替代审计程序6、函证结果差异的分析原因：（1）购销双方记账时间不同（2）一方或双方记账错误（3）弄虚作假或进行舞弊。（一）应收账款函证由于记录的时间不同而产生的差异主要表现为：第一，询证函发出时，债务人已经付款，而被审计单位尚未收到第二，询证函发出时，被审计单位的货物已经发出并已作销售记录，但货物仍在途中，债务人尚未收到货物或未经验收入库第三，债务人由于某种原因将货物退回，而被审计单位尚未收到第四，债务人对收到货物的数量、质量及价格等有争议而全部或部分拒付货款。以上四种情况都会使函证结果小于应收账款账面金额，审计人员应针对不同的情况进一步进行审查。例：注册会计师对某企业的应收账款进行审计时，有下列客户被考虑作为函证对象要求：(1)从上面客户中选择两家最主要的客户作为函证对象，并说明理由。(2)如果函证结果发现差异，注册会计师应采取哪些主要的审计程序？客户应收账款年初余额应收账款年末余额本年销售总额A150000140000200000B85000100000360000C22000022000080000D300004000050000E70000350000400000F—66000178000分析:(1)应选择C、E两个公司作为函证对象。函证的主要目的是验证应收账款的真实性。C公司的销货虽只有80000元，但应收账款年末与年初没有变化，仍为220000元，有可能是有争议的货款，金额也较大。E公司的应收账款由年初的70000元增加到年末的350000元，增幅大且余额也最大。(2)当函证结果发现差异时，注册会计师应查明原因，如果属于错报就应估计应收账款总额中可能出现的累计差错，并判断是否应扩大函证范围。应收账款的主要实质性程序确定已收回的应收账款的金额审查未函证应收账款审查坏账的确认和处理抽查有无不属于结算业务的债权应收账款的列报是否恰当思考题为什么函证应付账款是审查应付账款的程序和方法之一，但并不像函证应收账款那样重要？应收账款与应付账款函证的区别？应收账款与应付账款函证的区别区别应收账款应付账款程序必要审计程序重大错报风险高、金额大、财务困境函证方式积极式或消极式积极式函证对象大额或账龄较长的项目、有纠纷的项目、关联方项目、余额为零的项目。金额较大的债权人、余额不大甚至为零，但为重要供货人的债权人。经验与教训银广夏造假大案：1998年至2001年期间，累计虚构销售收入104962.6万元，少计费用4945.34万元，导致虚增利润77156.7万元。将2000年与1999年两年分析的结果显示，公司的收入和