购销合同中违约金和赔偿金的涉税风险控制

购销合同中违约金和赔偿金的涉税风险控制作者：中国财税培训师肖太寿博士违约金是合同当事人在合同中预先约定的当一方不履行合同或不完全履行合同时，由违约的一方支付给对方的一定金额的货币。违约金具有补偿性和惩罚性的两大特点.违约金一般分为法定违约金法、约定违约金和混合违约金。所谓赔偿金，是指当事人一方，因其违约行为给对方造成损失时，为了补偿违约金不足部分而支付给对方的一定数额的货币资金。购销合同违约金和赔偿金现象存在两种情况：一是销售方违约而给采购方支付的违约金和赔偿金；二是采购方违约而支付给销售方的违约金和赔偿金。这两种违约现象涉及到增值税和企业所得税风险。一、违约金和赔偿金的涉税风险（一）增值税风险分析购销合同涉及的两种违约金现象的增值税风险，主要体现在收取违约金和赔偿金的一方是否要缴纳增值税。《中华人民共和国增值税暂行条例》（中华人民共和国国务院令第538号）第六条规定：“销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。”《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第50号令）第二十条规定：“条例第六条第一款所称价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。”根据《中华人民共和国发票管理办法》第三条、第二十条、第二十五条规定，发票是指在购销商品、提供或者接受服务以及从事其他经营活动中，开具、收取的收付款凭证；销售商品、提供服务以及从事其他经营的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应当向付款方开具发票；基于以上政策规定，如果采购方违约而给销售方支付的违约金和赔偿金，销售方向采购方收取的违约金，根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第50号令）第二十条的规定，是一种提供销售业务的价外费用，必须缴纳增值税，必须向采购方开具增值税专用发票或销售普通发票，否则是漏税的风险；如果销售方违约而支付给采购方的违约金，采购方向销售方收取的违约金不构成增值税的纳税义务，不需要向采购方开具发票，否则是多缴纳营业税的风险。（二）企业所得税风险分析购销合同涉及的两种违约金和赔偿金现象的企业所得税风险，主要体现在支付违约金和赔偿金的一方怎样可以在企业所得税前进行扣除，收取违约金和赔偿金是否要申报缴纳企业所得税？根据上面两种违约金和赔偿金现象的增值税风险分析，可知，支付违约金和赔偿金是否需要开具发票是决定支付的违约金和赔偿金能否在企业所得税前进行扣除的关键条件。依据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令2007年第512号）第二十二条的规定：“企业所得税法第六条第（九）项所称其他收入，是指企业取得的除企业所得税法第六条第（一）项至第（八）项规定的收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。”基于此规定，那么对未履约合同或合同履行的过程中而取得的违约金，属于企业的其他收入所得，应并入当期应纳税所得额，按企业适用税率计征企业所得税。依据《中华人民共和国企业所得税法》第八条规定：“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”不能履行合同按规定支付对方的违约金，是企业在正常的生产经营过程中发生的与取得生产经营收入有关的、合理的支出。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第512号）第二十七条又进一步明确：“企业所得税法第八条所称有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出。企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支。”因此，购销合同中规定支付的违约金，属于《企业所得税法》、《企业所得税法实施条例》所规定的与生产经营活动有关的、合理的其他支出，允许在企业所得税税前扣除。二、违约金和赔偿金的涉税风险控制根据以上对购销合同违约金和赔偿金的税收风险分析，应采取以下控制策略：（一）违约金和赔偿金的发票开具控制措施购销合同中有关违约金和赔偿金的发票问题，涉及到是否缴纳增值税，应按照以下两种情况进行处理：第一，销售方违约而支付给采购方的违约金和赔偿金，由于不构成增值税的纳税义务，采购方不需要给销售方开具发票，只开收据给销售即可；只要凭购销合同中的违约条款规定和收据，销售方就可以企业所得税前进行扣除。第二，采购方违约而给销售方支付的违约金和赔偿金，销售方向采购方收取的违约金和赔偿金必须向采购方开具增值税专业发票或普通销售发票，申报缴纳增值税和企业所得税，采购方凭发票在企业所得税前进行扣除。（二）对违约金和赔偿金依法进行正确的税务处理购销合同中违约金和赔偿金的税务处理主要涉及增值税和企业所得税问题。当然，若个人取得违约金所得，还涉及个人所得税问题，具体如下：1、增值税的税务处理在企业购销货物、提供增值税应税劳务过程中发生的违约金和赔偿金支付行为，涉及增值税分以下几种情况处理：（1）供货方自采购方取得的与购销货物相关的违约金和赔偿金的增值税处理。根据《中华人民共和国增值税暂行条例》及其实施细则的规定：“销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。价外费用是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金（延期付款利息）、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费。”因此，违约金和赔偿金是一种价外费用，供货方（或增值税应税劳务提供方）应开具增值税发票按规定缴纳增值税。[案例分析：销售方收取采购方违约金的财税处理分析](1)案情介绍A公司购买B公司货物，合同约定价款100万元，付款期限为货物交付10天内。10天期限内，A公司未按约定付款。50天后，A支付货款100万元，并按合同约定，向B公司支付违约金3万元。请进行财务与税务分析。（2）财税分析企业收取违约金，属于与企业正常经营活动无直接关系的收入，按会计准则要求，应作为营业外收入处理。同理，支付违约金应作为营业外支出处理。本案例中，B公司收取正向违约金3万元，应缴纳增值税。由于增值税是价外税，B公司应缴纳增值税30000÷1.17×17%＝4358.97（万元）。B公司（一般纳税人）收取违约金3万元，会计处理为：借：银行存款30000贷：营业外收入25641.03应交税费——应交增值税（销项税额）4358.97。B公司（小规模纳税人）收取违约金3万元，会计处理为：借：银行存款30000贷：营业外收入29126.21应交税费——应交增值税，873.79A公司（小规模纳税人）支付违约金3万元，会计处理为：借：营业外支出30000贷：银行存款30000A公司（一般纳税人）支付违约金3万元，会计处理为：借：营业外支出25641.03应交税费——应缴增值税（进项）4358.97贷：银行存款30000。另外，应注意的是，从货物销售收入确认原则来看，必须同时满足“企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方”等5个条件时才可以确认为收入。也就是说，收入只有在经济利益很可能流入从而导致企业资产增加或者负债减少、且经济利益的流入能够可靠计量时才能予以确认。“赔偿金”列为价外费用计算征收增值税，必须是在销售收入确认的同时以“价外向购买方收取”的形式取得，才能作为依据计算征收增值税；如果收入不能确认，纳税义务没有形成，此时，销货方向购买方收取的赔偿金就不属于“价外向购买方收取”，仅作为一种违约赔偿，列为营业外收入，无需缴纳增值税。（2）采购方自供货方取得的与购销货物相关的违约金和赔偿金的增值税处理。根据国家税务总局《关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知》（国税发[2004]136号）文件规定，对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金，不征收营业税，应冲减进项税金的计算公式调整为：当期应冲减进项税金=当期取得的返还资金÷（1+所购货物适用增值税税率）×所购货物适用增值税税率。文件最后还规定，其他增值税一般纳税人向供货方收取的各种收入的纳税处理，比照本通知的规定执行。因此，采购方自供货方取得的与购销货物相关的违约金收入，若其金额计算依据与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的，应按照上述文件的要求，属于平销返利行为，冲减当期增值税进项税金；若其金额计算依据与商品销售量、销售额无关的，就采购方取得的违约金，不涉及增值税税务处理问题。例如，B公司向A公司采购W货物，增值税税率17%，A公司未能按照合同约定时间提交货物，按照合同约定，A公司应按照此次购销额的10%向B公司支付违约金50000元，则B公司当期应冲减进项税金7264.96元（5000/1.17*17%）。B公司的会计处理如下：借：银行存款50000贷：营业外收入42735.04应交税费——应交增值税（进项转出）7264.96元（3）与货物购销合同有关，但相关购销未实现的情况下的违约金的增值税处理。此种情况下，由于就该经济业务而言，尚未构成增值税应税行为，故不涉及增值税税务处理问题。如上例，A公司因特殊原因，始终不能提交W货物，按照合同约定，A公司应向B公司支付违约金50000元，B公司取得的违约金收入不需冲减进项税金。2、企业所得税的税务处理（1）取得违约金和赔偿金的企业所得税处理根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十二条的规定，企业取得的违约金收入应该纳入应税所得中，计缴企业所得税。例如，A公司向B公司销售W货物，增值税税率17%，B公司未能及时验货推迟支付货款，按照双方销售合同约定，B公司向A公司支付违约金50000元，A公司应当就自B公司取得的违约金收入42735元（5000/1.17）应当纳入A公司当期应税所得额，计缴企业所得税。（2）支付违约金和赔偿金的企业所得税处理企业取得的违约金作为其他收入处理。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十二条规定，税法所称其他收入，是指企业取得的除《企业所得税法》第六条第（一）项至第（八）项收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。这里的违约金收入，是合同一方当事人不履行合同或者履行合同不符合约定时，对另一方当事人支付的用于赔偿损失的金额。根据《合同法》第一百一十四条规定，当事人可以约定一方违约时应当根据违约情况向对方支付一定数额的违约金，也可以约定因违约产生的损失赔偿额的计算方法。企业依合同约定获得赔偿金抵扣相应财产损失后计入当期损益。根据税法规定，企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。财产保险，是指投保人根据合同约定，向保险人支付保险费，保险人对于合同约定的可能发生的事故因其发生所造成的财产损失承担赔偿保险金责任。企业参加的财产保险，是以企业财产及其有关利益为保险标的，又可具体分为财产损失保险、责任保险、信用保险等。企业参加财产保险的目的，是为了减少或者分散其财产可能存在的损失，从某种意义上来说，增加了企业可能的经济利益，所以企业参加财产保险所发生的保险费支出，是与企业取得收入有关的支出，符合企业所得税税前扣除的真实性原则，应准予扣除。实践中，保险只是针对可能存在的风险，而实际上，保险合同所约定的保险事由并不一定出现，即企业所投保的保险标的没有产生任何损失，但是对企业来说，其保险费支出是不能收回的，属于费用支出，应予以税前扣除。需要注意的是，当企业参加的商业保险，发生保险事故时，企业将依据合同约定获得相应的赔偿，这时企业因参加商业保险的保险费支出仍然允许扣除，其所获取的赔偿，在计算应纳税所得额时，应抵扣相应财产的损