第六章国际关联企.

第六章国际关联企业税务管理•国际关联企业与转让定价•国际关联企业收入与费用分配原则•国际收入与费用的检验与调整•转让定价税制教学目标与要求•通过本章的学习，应重点掌握联属企业与关联企业的概念；转让价格与正常交易价格的概念与区别；转让定价对国际收入与费用的影响；确定国际收入与分配的原则。一般掌握转让定价的形式、动机和限制因素。第一节国际关联企业与转让定价•关联企业与联属企业：凡符合下述两个条件之一，即构成联属关系：缔约国一方企业直接或间接参与缔约国另一方企业的管理、控制与资本；同一人直接或间接参与缔约国一方企业或另一方企业的管理、控制与资本。•两种不同的销售与定价：对无关联买主的销售与定价由市场机制和供求关系决定；对关联买主的销售与定价由公司集团的内部定价政策确定。•转让价格与正常交易价格：跨国法人集团及其内部有关联关系和利益关系的各个企业之间相互销售货物、提供劳务、借贷资金以及租赁和转让有形与无形资产等经济往来所专门制定的结算价格称为转让价格。转让价格可低于、等于或高于正常交易价格。参见案例。•第二节国际关联企业与费用分配原则•跨国所得同国际收入与费用的分配•转让定价影响多四方面分配关系：•企业所在国之间财权利益•分配关系••例：国际收入转移对税收的影响•某跨国公司的母公司设在甲国，在乙国设有一家合资子公司。甲国所得税税率为30%，乙国税率为50%，母公司为子公司销售一批产品，本应按10万元销售给子公司，但为了获取利润，母公司提价销售，以13万元的价格销售，假定其成本为8万元，计算该公司集团在转让定价前后的纳税情况。国际费用分配的转移对税收的影响•甲国的A公司在乙国设一分公司B。甲国的公司所得税税率为30%，乙国的公司所得税税率为50%。A公司把原应向B公司收取的广告费由20万元虚增到40万元。计算这笔广告费分配的转移对税收的影响。案例6-5•【背景】某国M公司集团的三个公司A、B、C分别设在甲、乙、丙三国，三国的公司所得税税率分别为50%、40%、25%。A公司为B公司生产组装电视机用的零部件。•【分析】现A公司以100万美元的成本生产了一批零部件，加上利润30万美元，本应按130万美元的价格直接卖给B公司，经B公司组装成品后按160万美元的总价格投放市场。然而事实上，A公司却并没有直接把这批零部件卖给B公司，而是按成本价100万美元卖给了C公司，C公司又转手按150万美元的高价卖给B公司，B公司组装成品后仍以160万美元的价格售出。这样一来，各公司及M公司集团实现的利润、应纳税额及税收负担就会发生重大变化，具体变化如表6-1和表6-2所示。很明显，M公司集团在转让定价转移利润后要比转移利润前少纳税款：27-16.5=10.5（万美元）税负减轻：（45%-27.5%）÷45%=38.89%•【评述】由此可见，跨国公司与转让定价关系相当密切。跨国公司可以借助转让定价这一工具，利用有关国家税负轻重的差异，对跨国收入和费用进行扭曲分配，进而实现利润由高税国向低税国的大量转移，达到减轻其全球税负之目的。国际收入与费用分配的原则•正常交易原则：关联企业之间的内部交易，应按照无关联企业之间业务往来的方式和条件进行定价和分配。•总利润原则：年终时税务当局将公司集团成员在全球范围内取得的利润加以汇总计算，按一定方法在公司集团成员之间分配。其分配方法，按企业收入、费用或资本结构划分成三类。参见案例•合理性原则：国际收入与费用分配原则评价•正常交易原则：•优点：公平；理论上比较合理和有说服力。•缺点：缺乏可比性；需要国际合作；工作量大，增加技术难度。•总利润原则：•优点：简化税务管理；纠正国际收入和费用分配的不公•缺点：适用范围狭小；失真；技术操作难度大；统一标准难以制定。第三节国际收入和费用的检验和调整•国际收入和费用分配的一般标准：市场标准、比照市场标准、组成市场标准、成本标准。掌握比照市场标准。•转让定价的调整方法：可比非受控价格法、转售价格法、成本加价法、利润分割法、交易净利润率法。掌握前三种方法。•转让定价的分类调整：货物交易、贷款、劳务、无形资产转让定价的调整方法•货物交易价格–传统交易法–交易利润法•贷款利息•特许权使用费•劳务收入传统交易法•可比非受控价格法通过参考无关联买卖双方之间非受控销售中的可比价格，来确定关联企业之间的货物交易价格•转售价格法对于购自关联企业的产品，按照转售给独立企业的价格，减去适当的毛利额，作为正常交易价格•成本加价法以关联卖主在受控交易中的成本加上合理的利润额，以此确定正常交易价格交易利润法•利润分割法对若干关联企业共同参与的销售交易中产生的净利润，依各企业履行的职责和贡献，并参考外部市场对同类利润分配比例的标准，在有关企业之间加以分配。–贡献分析法–余值分析法•交易净利润率法考察一个纳税人在某一受控交易中实现的净利润率的方法贷款利息•总分机构–视为虚拟支付•母子公司–市场利率一般为债权人所在国市场利率允许在一定的浮动区间内变动•向无关联第三方借款利息–按各关联企业资产占集团总资产的比例进行分摊特许权使用费•总分机构–视为虚拟支付•母子公司–成本加利润作为正常交易价格•向无关联第三方支付的特许权使用费–按有关企业的受益情况进行分摊劳务收入•总分机构–当提供劳务方不收费时，费用在计算应税所得时不予扣除•母子公司–所提供劳务是提供劳务方主营业务时，以包含合理利润的价格为正常交易价格–所提供劳务不是提供劳务方主营业务时，正常交易价格可以只反映成本比照市场标准案例•某年A国甲服装公司生产一批服装,生产成本只有20万美元,在A国市场上从未销售过.甲公司在B国设一子公司乙,并以25万美元的价格将这批服装销售给乙,乙公司又以40万美元的价格在本国出售.已知A国所得税税率40%,B国所得税税率30%,B国当地无关联企业同类服装的销售毛利率20%案例分析•此例中跨国纳税人没有按照比照市场标准制定价格,而在高税国低价卖出,低税国高价卖出,导致两国政府税收利益的转移,甲乙母子公司获得避税好处.•避税效果分析:1)按B国当地无关联企业同类服装的销售毛利率,A国甲公司对乙公司的销售价格为:•40×(1-20%)=32(万美元)•甲国A公司应缴税收:(32-20)×40%=4.8万美元•乙国B公司应缴税收:(40-32)×30%=2.4万美元•共应纳7.2万美元税收•2)实际上甲公司以25万美元的价格销售给乙公司,则甲公司应缴税额为(25-20)×40%=2万美元,乙公司应纳税额为:(40-25)×30%=4.5万美元,共纳税6.5万美元分析续:•可见,由于关联公司间价格的调整,他们的税负总额也发生了变化,税负减轻9.7%,而且导致税收利益的转移,高税国政府国库损失2.8万美元,低税国政府增加税额2.1万美元.•对于这类避税行为,为减少高税国税收损失,要求加强国际合作.作为低税国,B国从中获得了税收好处,单从自身利益出发,B国不会热心于反对此类避税行为.因此,为了达到反避税的目的,各国政府需加强合作互利互惠,使低税国政府积极配合,依据合理市场标准调整虚假价格,以调整虚假利润,平衡税收利益.组成市场标准案例•A国甲公司把一项专利转让给B国子公司乙,其研制成本为10万美元,有效年限20年,转让使用年限10年,收取的特许权使用费为3万美元.在A国和B国市场上无同类专利可比价格.B国子公司乙在本国市场上又将此项专利立即转让,收取的特许权使用费为5万美元,A国所得税率为30%,B国所得税率为15%,合理利润率20%,成本分摊率60%分析•此例中针对特许权使用费一般无比照价格的特点,非正常定价,导致税收利益的转移.•正常情况下,对于特许权使用费,采取组成市场价格来定价.•组成市场价格为:10×10/20×60%/(1-20%)=3.75万美元•甲公司应纳税:3.75×30%=1.125万美元•乙公司应纳税(5-3.75)×15%=1875美元•共应纳税:1.3125万美元•实际上,甲公司应纳税:30000×30%=9000美元•乙公司应纳税5000-30000)×15%=3000美元第四节转让定价税制•各国转让定价税制的建立和发展：（1）美国转让定价准则的建立和发展；（2）OECD转让定价准则的发展；（3）中国转让定价税制的建立•转让定价税制的特点、适用范围及实施程序（1）转让定价税制的特点•（2）转让定价税制的适用范围•（3）转让定价税制的实施程序•（4）西方国家转让定价税制的政策倾向和实施办法•（5）转让定价税制的经济影响转让定价的调整转移收入转移费用转移利润税收利益转让定价转让定价税务管理关联企业判定调整原则正常交易原则总利润原则调整标准市场标准可比市场标准组成市场标准成本标准调整方法可比非受控价格法再销售价格法成本加成法利润分割法净利润法可比利润法适用范围调整顺序国际重复征税财权利益损失调整方法、内容等不同观点国内法限制可能助长转让定价避税协定难以操作预约定价协议(APA)事后调整预约定价协议•跨国纳税人与一国或两国及以上税务部门事先就跨国关联企业的转让定价方法达成的协议。它有单边预约定价协议和双边或多边预约定价协议的类型。概念调整方法目标•使纳税人就三个基本问题与税务部门达成谅解。•创造一种使纳税人与税务部门之间相互理解、相互合作的环境。•能以比传统方法更快的方式与纳税人达成协议。•以一种对于纳税人和税务部门来说成本更低、更有效率的方式达成转让定价协议。公司间交易真实性质正常交易原则总利润原则市场标准可比市场标准组成市场标准成本标准调整方法可比非受控价格法再销售价格法成本加成法利润分割法净利润法可比利润法适用范围合理的转让定价方法期望取得效果的范围基本操作预备会谈正式申请监控执行提交材料审核评估税企磋商达成草案签订预约定价安排①公司集团组织情况；②关联企业清单；③内部交易作价方法；④财务报告；⑤税收有关数据。关键性假设国内税法和协议条款；关税进口限制和政府的规定；经济状况、市场价格、市场条件、最终销售价格和销售数量；交易中企业的风险及其功能；外汇汇率、利率、资本结构；管理或财务会计以及收入和支出分类；企业以及企业的经营形式等。局限性尽管预约定价协议可以给纳税人带来一定的利益，但其申请的复杂程度之高，信息披露的要求之严，给纳税人带来的成本之大，确实使许多纳税人望而生畏。