第六章企业所得税的税收筹

第六章企业所得税的税收筹案例导入6-1日本日清食品公司在中国收购花生，临时派出它的一个海上车间，在中国大连港口停留28天，将收购的花生加工成花生米，将花生皮压碎后制作花生皮制板后又返售给中国。日清食品公司既没有在中国设立实际管理机构，也没有设立机构、场所，仅在大连港口停驻海上车间。思考：按照中国企业所得税法规定，日清食品属于哪种类型纳税企业？其纳税义务规定如何？（非居民企业只需按照10%的税率缴纳预提所得税）第一节企业所得税纳税人的税收筹划一、企业所得税纳税人的法律界定（一）居民企业：依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。全面纳税义务：就来源于中国境内、境外的所得缴纳企业所得税。实际管理机构指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。符合以下三个条件：第一，对企业有实质性管理和控制的机构。第二，对企业实行全面的管理和控制的机构。第三，管理和控制的内容是企业的生产经营、人员、账务、财产等。（二）非居民企业依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。在中国境内设立机构、场所的：就其来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。在中国境内未设立机构、场所的，或虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的：就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。机构、场所：指在中国境内从事生产经营活动的机构、场所。具体情形：第一，管理机构、营业机构、办事机构。第二，工厂、农场、开采自然资源的场所。第三，提供劳务的场所。第四，从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所。（三）子公司与分公司《中华人民共和国公司法》第十四条规定：“子公司具有法人资格，依法独立承担民事责任；分公司不具有法人资格，其民事责任由公司承担。子公司：是指被另一家公司（母公司）有效控制的下属公司或者是母公司直接或间接控制的一系列公司中的一家公司。子公司是一个独立企业，具有独立的法人资格。子公司可以享有东道国给其居民公司同等的优惠待遇，单独享有税收的减免、退税等优惠权利子公司的亏损不能冲抵母公司利润。分公司：是指公司独立核算的、进行全部或部分经营业务的分支机构，如分厂、分店等。分公司是企业的组成部分，不具有独立的法人资格。分公司的亏损可以冲抵总公司的利润；分公司不能单独享有税收的减免、退税等优惠权利。二、企业所得税纳税人的税收筹划纳税人的税收筹划：主要通过纳税人之间的合并、分立、集团公司内设立子公司或分公司的选择，以达到规避高税率、享受税收优惠的目的。（一）个人独资、合伙企业与公司制企业的选择个人独资企业：个人所得税适用五级超额累进税率合伙企业：个人所得税适用五级超额累进税率公司制企业：企业所得税如果向个人投资者分配股息、红利的，还要代扣其个人所得税20％比例税率。（二）子公司与分公司的选择子公司：独立法人独立纳税分公司：非独立法人总分机构汇总纳税假定总机构经营期内均盈利，子公司不进行利润分配，且不考虑税率的变化。1、子公司与分公司税收差异的一般分析当分支机构为子公司的情况下：总机构（母公司）应纳所得税额Tn总=Yn总×t总子公司应纳所得税额Tn子=Yn子×t子集团公司应纳税总额Tn=Tn总＋Tn子=Yn总×t总＋Yn子×t子当分支机构为分公司的情况下：集团公司应纳税总额T’n＝（Yn总+Yn分）×t总＝Yn总×t总＋Yn分×t总分公司与子公司形式下的税收负担差异：Tn差＝T’n－Tn＝（Yn总×t总＋Yn分×t总）－（Yn总×t总＋Yn子×t子）＝Yn分×t总－Yn子×t子Tn差＝T’n－Tn＝Yn分×t总－Yn子×t子当T’n＞Tn，采用子公司模式节税；当T’n＜Tn，采用分公司模式节税。Yn分×t总－Yn子×t子＜0Yn分×t总－Yn子×t子＞0Tn差＝T’n－Tn＝Yn分×t总－Yn子×t子①当分支机构初期发生亏损（假定亏损期为m）时：即Y1子＜0，Y2子＜0，…，Ym子＜0，∵亏损企业应纳税额为0，∴T1子=0，T2子=0，…Tm子=0。亏损期内分公司与子公司形式下的税负差异：T1差＝Y1分×t总－0＜0，T2差＝Y2分×t总＜0，…，Tm差＜0结论：在亏损期内不管总分支机构是否存在税率差异，采取分公司形式均比子公司形式少纳税。②当分支机构一旦设立即开始盈利时：Tn差＝T’n－Tn＝Yn分×t总－Yn子×t子＝Yn分×（t总－t子）当t总＝t子时，Tn差＝Yn分×（t总－t子）＝0，分公司与子公司形式没有税负差异；当t总＞t子时，Tn差＞0，设立分公司形式税负高于子公司形式，企业应优先选择子公司形式；当t总＜t子时，Tn差＜0，设立分公司形式税负低于子公司形式，企业应优先选择分公司形式。结论：在分支机构盈利情况下，考虑总机构适用税率与分支机构适用税率之间的差异，做出是否变更设立子公司形式的决策。总机构适用税率＞分支机构适用税率，应考虑变更公司形式设立子公司；当总机构适用税率＜分支机构适用税率，应保持分公司形式。案例6-2教材162深圳新营养技术生产公司，准备在内地兴建一家芦笋种植加工企业。试分析选择芦笋加工企业组织形式？芦笋种植加工公司第一年亏损额为200万元，第二年亏损额为150万元，第三年亏损额为100万元，第四年亏损额为50万元，第五年开始盈利，盈利额为300万元。深圳新营养技术生产公司总部设在深圳，属于国家重点扶持的高新技术公司，适用15%所得税税率。该公司除在深圳设有总部外，在内地还有一H子公司，适用25%税率。经预测，未来五年内，新营养技术生产公司总部的应税所得均为1000万元，H子公司的应税所得分别为300万元、200万元、100万元、0万元、－150万元。案例分析：方案一：将芦笋种植加工企业建成M子公司前四年，深圳新营养技术生产公司总部及其子公司的纳税总额分别为：t=1应纳税额=1000×15%＋300×25%=225万元t=2应纳税额=1000×15%＋200×25%=200万元t=3应纳税额=1000×15%＋100×25%=175万元t=4应纳税额=1000×15%=150万元四年企业所得税总额=750万元方案二：将芦笋种植加工企业建成非独立核算的分公司T=1应纳税额=(1000-200)×15%＋300×25%=195万元T=2应纳税额=(1000-150)×15%＋200×25%=177.5万元T=3应纳税额=(1000-100)×15%＋100×25%=160万元T=4应纳税额=(1000-50)×15%=142.5万元四年企业所得税总额=675万元方案三：将芦笋种植加工企业建成内地H子公司的分公司T=1应纳税额=1000×15%＋(300-200)×25%=175万元T=2应纳税额=1000×15%＋(200-150)×25%=162.5万元T=3应纳税额=1000×15%＋(100-100)×25%=150万元T=4应纳税额=1000×15%=150万元四年企业所得税总额=637.5万元第二节企业所得税计税依据的税收筹划一、企业所得税计税依据的法律界定应纳税所得额=收入总额-不征税收入-免税收入-准予扣除项目金额-允许弥补的以前年度亏损（一）准予税前扣除的项目成本：主营业务成本、其他业务成本费用：管理费用、销售费用、财务费用税金：消费税、营业税、城建税、关税、教育费附加、资源税、土地增值税、房产税、车船税、土地使用税、印花税等损失：固定资产和存货的盘亏、毁损、报废损失；转让财产损失；坏账损失；自然灾害等造成损失等其他支出：与生产经营有关的、合理的支出（二）不允许税前扣除的项目向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益企业所得税税款税收滞纳金罚金、罚款和被没收财物的损失超过规定标准的捐赠支出赞助支出与经营无关的非广告性质支出未经核定的准备金支出企业之间支付的管理费与收入无关的其他支出（三）成本费用的抵税效应不具有抵税效应的开支项目具有部分抵税效应的成本费用具有逐步抵税效应的成本费用具有全额抵税效应的成本费用具有超额抵税效应的成本费用具有部分抵税效应的成本费用职工福利费：≤工资薪金总额的14%工会经费：≤工资薪金总额的2%职工教育经费：≤工资薪金总额的2.5%业务招待费：发生额60%，最高扣除≤年销售收入的5‰广告费和业务宣传费：≤年销售收入的15%公益性捐赠：≤年利润总额的12%二、企业所得税计税依据的筹划（一）收入的筹划缩小应税收入确认金额主要考虑及时剔除不应认定为应税收入的项目，或设法增加免税收入。推迟应税收入确认时间（二）扣除项目的筹划加大扣除1、不同抵税效应成本费用的筹划1）不具有抵税效应的成本费用：尽量控制该类成本费用的发生；尽可能将其转换为具有抵税效应的成本费用。赞助支出：可转换方式为宣传费用税前扣除2）具有限额抵税效应的成本费用：尽量控制该类成本费用的发生额不超过扣除标准；尽可能将其转换为具有更高扣除限额和全部抵税效应的成本费用。业务招待费：控制发生额或转换方式为宣传费用3）具有逐步抵税效应的成本费用：尽量加快该类成本费用的抵税速度；尽可能将该类成本费用转换为全部抵税效应的成本费用。固定资产大修理支出：a修理支出达到取得固定资产时的计税基础的50%以上；b修理后固定资产的使用期限延长2年以上4）具有全部抵税和超额抵税效应的成本费用：充分利用政策，加大税前扣除金额2、具体成本费用的筹划1）存货计价方法的选择：在适用税率不变，不享受减免优惠、预计物价呈上升趋势的条件下，企业应优先考虑采用加权平均法计价，加大税前扣除成本金额。2）固定资产折旧方法的选择：在适用税率不变，不享受减免优惠的条件下，企业应优先考虑采用加速折旧方法。3）无形资产摊销的筹划：尽量选择较短的摊销期限，加速抵税。3、区分企业经营状况的筹划1）盈利年度：尽量加大、加快成本费用的税前扣除金额，加速抵税效应，推迟所得税的纳税义务时间。2）亏损年度：充分利用亏损弥补政策（5年税前弥补期），尽量利用合并、分立等方式消化亏损，适度调整不同抵税效应的成本费用发生。3）税收优惠年度：尽量避免成本费用抵税效应被优惠政策所抵消，税收优惠年度应降低税前扣除的成本费用金额。第三节企业所得税税率的税收筹划一、企业所得税税率的有关规定基本税率：25%预提所得税率：10%小型微利企业：20%高新技术企业：15%二、企业所得税税率的筹划1．享受低税率政策创造条件设立高新技术企业15%对于规模较小、盈利水平一般的企业，可将企业规模和盈利水平控制在一定范围之内，适用小型微利企业20%的低税率。2．利用较低的预提所得税税率创造条件使企业适用预提所得税税率第四节企业所得税税收优惠的税收筹划一、企业所得税税收优惠的有关规定（一）农、林、牧、渔减免税优惠政策1、免征企业所得税的企业项目所得：第一，蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植；第二，中药材的种植；第三，林木的培育和种植；第四，牲畜、家禽的饲养；第五，林产品的采集；第六，灌溉、农产品初加工、兽医等农、林、牧、渔服务业项目；第七，远洋捕捞。2、减半征收企业所得税的企业项目所得：第一，花卉、饮料和香料作物的种植；第二，海水养殖、内陆养殖。国家禁止和限制发展的项目，不得享受本条规定的税收优惠。（二）其他减免税优惠政策1、从事国家重点扶持的公共基础设施项目投资经营的所得。2、企业从事符合条件的环境保护、节能节水项目的所得。3、符合条件的技术转让所得。一个纳税年度内居民企业转让技术所有权所得不超过500万元的部分免征企业所得税，超过500万元的部分减半征收企业所得税。（三）加计扣除优惠政策1、开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用。2、安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资。（四）减计收入优惠政策企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入，可以在计