第十五章债务重组

第十五章债务重组本章基本结构框架本章应关注的主要内容有：（1）债务重组业务债权人的会计处理；（2）债务重组业务债务人的会计处理。学习本章应注意的问题：（1）掌握债务重组的概念；（2）掌握各种重组业务债权人的会计处理；（3）掌握各种重组业务债务人的会计处理.债务重组的定义和重组方式一、债务重组的定义债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。二、债务重组的方式以资产清偿债务（二）将债务转为资本将应付可转换公司债券转为资本的，则属于正常情况下的债务转为资本，不能作为本章所指债务重组。修改其他债务条件（四）以上三种方式的组合【多选题】2009年8月31日，甲公司应收乙公司的一笔货款100万元到期，由于乙公司发生财务困难，该笔货款预计短期内无法收回。该公司已为该项债权计提坏账准备10万元。当日，甲公司就该债权与乙公司进行协商。下列协商方案中，属于甲公司债务重组的有（）。A.减免10万元债务，其余部分立即以现金偿还B.减免2万元债务，其余部分延期两年偿还C.以公允价值为90万元的固定资产偿还D.以现金10万元和公允价值为90万元的无形资产偿还E.不减免债务，但延期两年偿还，并加收利息『正确答案』ABC『答案解析』债务重组是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院裁定作出让步的事项。此题选项DE均没有作出让步，不属于债务重组。所以应该选择ABC。债务重组的会计处理一、以资产清偿债务（一）以现金清偿债务1．债务人的会计处理以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，计入当期损益。以低于应付债务账面价值的现金清偿债务的，应按应付债务的账面余额，借记应付账款等科目，按实际支付的金额，贷记“银行存款”科目，按其差额，贷记“营业外收入—债务重组利得”科目。2．债权人的会计处理以现金清偿债务的，债权人应当将重组债权的账面价值与收到的现金之间的差额，计入当期损益。借方差额记入“营业外支出”科目，贷方差额记入“资产减值损失”科目。P319-320例15-1单选题1．企业以低于应付债务账面价值的现金清偿债务的，支付的现金低于应付债务账面价值的差额，应当计入()。A．营业外收入B．资本公积C．管理费用D．其他业务收入【答案】A【解析】应计入营业外收入。多选题2．关于债务重组准则中以现金清偿债务的，下列说法中正确的有（）。A．债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，计入当期损益B．若债权人未对应收债权计提减值准备，债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，计入当期损益C．若债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益D．若债权人已对债权计提减值准备的，债权人实际收到的款项小于应收债权账面价值的差额，计入当期损益E．若债权人已对债权计提减值准备的，债权人实际收到的款项大于应收债权账面价值的差额，计入资本公积【答案】ABCD【解析】若债权人已对债权计提减值准备的，债权人实际收到的款项大于应收债权账面价值的，应计入资产减值损失。（二）以非现金资产清偿债务1．债务人的会计处理以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。非现金资产公允价值与账面价值的差额，应当分别不同情况进行处理：（1）非现金资产为存货的，应当视同销售处理，根据“收入”相关规定，按非现金资产的公允价值确认销售商品收入，同时结转相应的成本。（2）非现金资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。（3）非现金资产为长期股权投资的，其公允价值和账面价值的差额，计入投资收益。2．债权人的会计处理以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，计入当期损益。借方差额记入“营业外支出”科目，贷方差额记入“资产减值损失”科目。P321例15-2P322-323例15-3例15-4【单选题1】甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17％。甲公司就其所欠乙公司购货款450万元进行债务重组。根据协议，甲公司以其产品抵偿债务；甲公司交付产品后,双方的债权债务结清。甲公司已将用于抵债的产品发出，并开出增值税专用发票。甲公司用于抵债产品的账面余额为300万元，已计提的存货跌价准备为30万元，公允价值(计税价格)为350万元。甲公司对该债务重组应确认的债务重组利得为()。A．40．5万元B．100万元C．120．5万元D．180万元【答案】A【解析】甲公司对该债务重组应确认的债务重组利得=450-350×（1+17%）=40.5万元。【单选题2】2006年2月10日，深广公司销售一批材料给红星公司，同时收到红星公司签发并承兑的一张面值100000元、年利率7％、6个月期、到期还本付息的票据。当年8月10日，红星公司发生财务困难，无法兑现票据，经双方协议，深广公司同意红星公司用一台设备抵偿该应收票据。这台设备的历史成本为120000元，累计折旧为30000元，清理费用等1000元，计提的减值准备为9000元，公允价值为90000元。深广公司未对债权计提坏账准备。假定不考虑其他相关税费。红星公司应确认的债务重组利得和资产转让损益分别为（）元。A．12500，8000B．8000，10000C．9000，8000D．13500，8000【答案】D【解析】红星公司应确认的债务重组利得＝重组日债务账面价值103500元（100000＋100000×7％÷2）－设备公允价值90000元=13500元应确认的资产转让损益=设备公允价值90000元-设备账面价值81000元（120000-30000-9000）-清理费用1000元=8000元。【单选题3】甲公司应收乙公司货款600万元，经磋商，双方同意按500万元结清该笔货款。甲公司已经为该笔应收账款计提了120万元的坏账准备，在债务重组日，该事项对甲公司和乙公司的影响分别为（）。A.甲公司资产减值损失减少20万元，乙公司营业外收入增加100万元B.甲公司营业外支出增加100万元，乙公司资本公积增加100万元C.甲公司营业外支出增加100万元，乙公司营业外收入增加100万元D.甲公司营业外支出100万元，乙公司营业外收入增加20万元【答案】A【解析】甲公司实际收到的款项500万元大于应收债权账面价值480万元的差额20万元应冲减资产减值损失，乙公司实际支付的款项500万元小于应付债务账面余额600万元的差额100万元计入营业外收入。【例题】甲公司应收乙公司账款3000万元已逾期，经协商决定进行债务重组。债务重组内容是：（1）乙公司以银行存款偿付甲公司账款400万元；（2）乙公司以一项固定资产（2009年初购入的机器设备）偿付其余债务，乙公司该项设备的账面原值为1850万元，已计提折旧50万元，不含税公允价值为2000万元，增值税率为17%。支付清理费用5万元。（3）甲公司对该债权已计提坏账准备60万元。（4）交换前后不改变用途，增值税不单独支付，假定不考虑其他相关税费。要求：编制债务重组双方的账务处理。甲公司：借：银行存款400固定资产2000应交税费－应交增值税（进项税额）340坏账准备60营业外支出―债务重组损失200贷：应收账款3000乙公司：计算债务重组利得＝3000－（400＋2000×1.17）＝260（万元）计算固定资产的处置损益＝2000－（1850－50）－5＝195（万元）借：固定资产清理1800累计折旧50贷：固定资产1850借：固定资产清理5贷：银行存款5借：应付账款3000贷：银行存款400固定资产清理1805营业外收入－处置非流动资产利得195（2000-1805）－债务重组利得260应交税费－应交增值税（销项税额）340二、债务转为资本（一）债务人的会计处理将债务转为资本的，债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本（或者实收资本），股份的公允价值总额与股本（或者实收资本）之间的差额确认为资本公积。重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益。借：应付账款（按应付债务的账面余额）贷：实收资本或股本（按债权人因放弃债权而享有的股权的公允价值）资本公积—资本溢价或股本溢价营业外收入—债务重组利得（其差额）（二）债权人的会计处理债务重组采用债务转为资本方式的，债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资，重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。将债权转为投资借：长期股权投资（按应享有股份的公允价值）营业外支出（按其差额）贷：应收账款（按重组债权的账面余额）银行存款或应交税费（按应支付的相关税费）P324例15-5【例题·单选题】2009年1月3日，B公司因购买材料而欠A公司购货款及税款合计为2500万元，由于B公司无法偿付应付账款，2009年5月2日经双方协商同意，B公司以普通股偿还债务，普通股每股面值为1元，假设股票市价为每股8元，B公司以300万股偿还该项债务。2009年6月1日增资手续办理完毕，A公司取得股权后划分可供出售金融资产。对应收账款提取20万元坏账准备。A公司为取得股权发生相关交易费用10万元，B公司为发行股票而支付相关交易费用10万元。要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列问题。（1）B公司因债务重组而产生的差额处理正确的是（）。A.资本公积—股本溢价2090万元；营业外收入—债务重组利得100万元B.资本公积—股本溢价2200万元C.营业外收入2200万元D.资本公积—股本溢价100万元；营业外收入—债务重组利得2100万元『正确答案』A【解析】会计处理：借：应付账款—A公司2500贷：股本300资本公积—股本溢价2090〔300×（8－1）-10〕营业外收入—债务重组利得100（2500-300×8）银行存款10（2）A公司因债务重组取得可供出售金融资产入账价值为（）万元。A.2410B.2400C.2500D.2510『正确答案』A『答案解析』借：可供出售金融资产（300×8＋10）2410坏账准备20营业外支出80贷：应收账款2500银行存款10三、修改其他债务条件1、不附或有条件的债务重组是指在债务重组中不存在或有应付（或应收）金额，该或有条件需要根据未来某种事项出现而发生的应付（或应收）金额，并且该未来事项的出现具有不确定性。债务人应将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额计入损益。如修改后的债务条款不涉及或有应收金额，则债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权账面价值之间的差额确认为债务重组损失，计入当期损益。如果债权人已对该项债权计提了减值准备，应当首先冲减已计提的减值准备。减值准备不足以冲减的部分，作为债务重组损失，计入营业外支出。P325例15-62、附或有条件的债务重组是指在债务重组协议中附或有应付条件的重组。或有应付金额，是指依未来某种事项出现而发生的支出。未来事项的出现具有不确定性。如债务重组协议规定，“将×公司债务1000000元免除200000元，剩余债务展期两年，并按2%的年利率计收利息。如该公司一年后盈利，则自第二年起将按5%的利率计收利息。”根据此项债务重组协议，债务人依未来是否盈利而发生的24000（800000×3%）元支出，即为或有应付金额。但债务人是否盈利，在债务重组时不能确定，即具有不确定性。对于债务人而言，修改后债务条款如涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合或有事项中有关预计负债确认条件的，债务人应当将该或有应付金额确认为预计负债。重组债务的账面价值与重组后