第十章所有者权益

-1-第十章所有者权益本章阐述所有者权益核算的基本要求、实收资本、资本公积和留存收益的会计处理。本章基本结构框架第一节所有者权益的定义及构成一、所有者权益的定义所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。公司的所有者权益又称为股东权益。（所有者权益=资产-负债）二、所有者权益的构成（1）实收资本（或股本）（所有者向企业的出资金额）（2）资本公积--股本溢价或资本溢价（所有者出资额大于其在企业实收资本或股本中所占份额的金额）--其他资本公积：（直接计入所有者权益的利得和损失）（3）盈余公积（通常按净利润的10%计提）（4）未分配利润（提取盈余公积、向投资者分配净利润后的剩余净利润）（注：盈余公积和未分配利润合称为留存收益。）所有者权益所有者权益的定义及构成资本公积留存收益资本公积实收资本确认和计量的基本要求资本公积概述留存收益资本公积的确认和计量盈余公积未分配利润实收资本的确认和计量实收资本实收资本增减变动的会计处理-2-第二节实收资本一、实收资本的定义指企业所有者向企业投入的资本，一般情况下无需偿还，可供企业长期周转使用。二、实收资本确认和计量的基本要求企业应当设置“实收资本”科目，核算企业接受投资者投入的实收资本，股份有限公司应将该科目改为“股本”。科目贷方：登记实收资本的增加数额。科目借方：登记实收资本的减少数额。期末贷方余额反映企业期末实收资本实有数额。P213【例10-4】甲、乙、丙共同出资设立有限责任公司A，公司注册资本为10000000元，甲、乙、丙持股比例分别为50％、30％和20％。20×7年1月5日，A公司如期收到各投资者一次性缴足的款项。根据上述资料，A公司应作以下账务处理：借：银行存款10000000贷：实收资本—甲5000000—乙3000000—丙2000000P213【例10-5】B股份有限公司发行普通股20000000股，每股面值为1元，发行价格为6元。股款120000000元已经全部收到，发行过程中发生相关税费60000元。根据上述资料，B股份有限公司应作以下账务处理：计入股本的金额=20000000×1=20000000（元）计入资本公积的金额=（6-1）×20000000-60000=99940000（元）借：银行存款119940000（6×20000000-60000）贷：股本20000000（股票面值）资本公积—股本溢价99940000（以上差额）注：我国不允许企业折价发行股票。在采用溢价发行股票的情况下，企业应将相当于股票面值的部分记入“股本”-3-科目，其余部分在扣除发行手续费、佣金等发行费用后记入“资本公积——股本溢价”科目。三、实收资本增减变动的会计处理（一）实收资本增加的会计处理1.企业增加资本的一般途径（1）将资本公积转为实收资本或股本；（2）将盈余公积转为实收资本；（3）所有者投入。（1）将资本公积转为实收资本或股本借：资本公积—资本溢价或股本溢价贷：实收资本或股本P214【例10—6】A有限责任公司由甲、乙二人共同投资设立，原注册资本为20000000元。甲、乙出资分别为15000000元和5000000元，为了扩大经营规模，经批准，A公司按照原出资比例将资本公积5000000元转增资本。根据上述资料，A公司应作以下账务处理：甲出资比例=15000000/20000000=75%乙出资比例=5000000/20000000=25%借：资本公积——资本溢价5000000贷：实收资本——甲3750000（5000000×75%）——乙1250000（5000000×25%）（2）将盈余公积转为实收资本借：盈余公积贷：实收资本或股本（例子可参考前例）（3）所有者投入借：银行存款、原材料、固定资产、无形资产、长期股权投资等贷：实收资本或股本-4-【例】甲公司于设立时收到丁公司作为资本投入的原材料一批，该批原材料投资合同或协议约定价值(不含可抵扣的增值税进项税额部分)为20万元，增值税进项税额为3.4万元。丁公司已开具了增值税专用发票。假设合同约定的价值与公允价值相符，该进项税额允许抵扣，不考虑其他因素，甲应编制会计分录如下：借：原材料20（按合同约定的公允价值）应交税费——应交增值税(进项税额)3.4贷：实收资本——丁公司23.4【例】甲公司于设立时收到丙公司作为资本投入的不需要安装的机器设备一台，合同约定该机器设备的价值为100万元，增值税进项税额为17万元。丙公司已开具了增值税专用发票。合同约定的固定资产价值与公允价值相符，该进项税额允许抵扣，不考虑其他因素，则甲公司应编制会计分录如下：借：固定资产100（按合同约定的公允价值）应交税费——应交增值税(进项税额)17贷：实收资本——丙公司117【例】甲、乙、丙三人共同投资设立A有限责任公司，原注册资本为100万元，甲、乙、丙分别出资50万元、30万元和20万元。为扩大经营规模，经批准，A公司注册资本扩大为300万元，甲、乙、丙按照原出资比例分别追加投资100万元、60万元和40万元。A公司如期收到甲、乙、丙追加的现金投资。A公司会计分录如下：借：银行存款200贷：实收资本——甲100——乙60——丙40（二）实收资本减少的会计处理企业减少实收资本应按法定程序报经批准，一般发生在企业资本过剩或发生重大亏损而需要减资等情况下。企业因资本过剩而减资，一般要发还股款。有限责任公司和一般企业发还投资的会计处理比较简单，按法定程序报经批准减少注册资本的，则：借：实收资本贷：库存现金或银行存款股份有限公司由于采用的是发行股票的方式筹集股本，发还股款时，则要回购发行的股票，发行股票的价格与股票面值可能不同，回购股票的价格也可能与发行价格不同，会计处理较为复杂。-5-P216【例10-7】B股份有限公司截至20×8年12月31日共发行股票30000000股，股票面值为1元，资本公积（股本溢价）6000000元，盈余公积金4000000元。经股东大会批准，B公司以现金回购本公司股票3000000股并注销。假定B公司按照每股4元回购股票，不考虑其他因素，B公司的财务处理如下：①回购本公司股票时：借：库存股12000000（按回购价格）贷：银行存款12000000（注：库存股的成本（按回购价格）=3000000×4=12000000元）②注销本公司股票时：借：股本3000000（面值，低）资本公积--股本溢价6000000盈余公积3000000贷：库存股12000000（回购价格，高）注：如果回购价格超过面值，则超过部分应依次冲减“资本公积—股本溢价”、“盈余公积”、“利润分配--未分配利润”等科目。注：如果回购价格低于所回购股票面值，差额计入“资本公积—股本溢价”。P217【例10-8】沿用【例10-7】，假定B公司以每股0.9元回购股票，其他条件不变。B公司的账务处理如下：①回购本公司股票时：借：库存股2700000（按回购价格）贷：银行存款2700000(注：库存股的成本（按回购价格）=3000000×0.9=2700000元)②注销本公司股票时：借：股本3000000（面值，高）贷：库存股2700000（回购价格，低）资本公积—股本溢价300000（差额）-6-由于B公司以低于面值的价格回购股票，股本与库存股成本的差额300000元应作增加资本公积处理。第三节资本公积一、资本公积概述资本公积的来源主要包括资本(或股本)溢价以及直接计入所有者权益的利得和损失。1、资本(或股本)溢价（计入“资本公积—资本溢价(或股本溢价)”科目）是指企业收到投资者的超过其在企业注册资本或股本中所占份额的投资。2、直接计入所有者权益的利得和损失（计入“资本公积—其他资本公积”科目）是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。二、资本公积的核算（一）资本溢价(或股本溢价)的核算1．资本溢价的核算（1）当有新的投资者中途投资时，一般应多投入资本，投资者多缴的部分就形成了资本溢价。为何新的投资者中途投资时，一般应多投入资本？原因：（1）企业初创立时，投资者风险大，利润率很低。企业进行正常生产经营后，新加入的投资者风险较小，利润率较高，而这是初创时企业创办者的投资所带来的。（2）企业经营过程中实现利润的一部分留在企业，形成留存收益，新加入的投资者与原投资者共享这部分留存收益。【例】A有限责任公司由两位投资者甲、乙投资400万元设立，每人各出资200万元。一年后，为扩大经营规模，经批准，A有限责任公司注册资本增加到600万元，并引入第三位投资者丁加入。按照投资协议，新投资者丁需缴入现金230万元，同时享有该公司三分之一的股份。A有限责任公司已收到该现金投资。假定不考虑其他因素，A有限责任公司的会计分录如下：-7-借：银行存款230贷：实收资本——丁200资本公积——资本溢价30（2）同一控制下企业合并形成的长期股权投资，合并方以支付现金、转让非现金资产作为合并对价的：应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资的初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产账面价值之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，调整留存收益（即盈余公积和未分配利润）。借：长期股权投资（按取得的被合并方所有者权益账面价值的份额）贷：××资产（所支付资产的账面价值）资本公积——资本溢价或股本溢价（差额）或者：借：长期股权投资（按取得的被合并方所有者权益账面价值的份额）资本公积——资本溢价或股本溢价（差额）盈余公积利润分配—未分配利润贷：××资产（所支付资产的账面价值）【例】甲公司和乙公司同为A集团的子公司，2009年6月1日，甲公司以银行存款取得乙公司所有者权益的80％，同日乙公司所有者权益的账面价值为1000万元。（1）若甲公司支付银行存款720万元借：长期股权投资800（1000×80%）贷：银行存款720资本公积—资本溢价或股本溢价80（800-720）（2）若甲公司支付银行存款900万元借：长期股权投资800（1000×80%）资本公积—资本溢价或股本溢价100（900-800）贷：银行存款900如资本公积不足冲减，冲减留存收益（即盈余公积和未分配利润）。-8-2．股本溢价的核算（1）在溢价发行股票的情况下，企业发行股票取得的收入，等于股票面值部分作为股本处理，超出股票面值的溢价收入应作为股本溢价处理。发行股票相关的手续费、佣金等交易费用：---如果是溢价发行股票的，应从溢价中抵扣，冲减资本公积(股本溢价)；---溢价金额不足以抵扣的，应将不足抵扣的部分冲减盈余公积和未分配利润。【例】B股份有限公司首次公开发行了普通股500万股，每股面值1元，每股发行价格为4元。B公司以银行存款支付发行手续费、咨询费等费用共计60万元。假定发行收入已全部收到，发行费用已全部支付，不考虑其他因素，该公司的会计处理如下：①收到发行收入时借：银行存款2000（500×4）贷：股本500（面值）资本公积——股本溢价1500（2000-500）②支付发行费用时借：资本公积——股本溢价60贷：银行存款60（2）同一控制下企业合并形成的长期股权投资，合并方以支付现金、转让非现金资产作为合并对价的：（请参照前文“资本溢价的核算”。）（3）股份有限公司采用收购本公司股票方式减资的，如果回购价格超过面值，则超过部分应依次冲减“资本公积——股本溢价”、“盈余公积”、“利润分配--未分配利润”等科目。如果回购价格低于所回购股票面值（股本），差额计入“资本公积——股本溢价”。（请参照前文“实收资本减少的会计处理”。）（二）其他资本公积的核算其他资本公积是指除资本溢价(或股本溢价)项目以外所形成的资本公积，其中主要是直接计入所有者权益的利得和损失。其他资本公积产生来源有：（1）采用权益法核算的长期股权投资，当被投资单位除净损益以外的所有者权益变动-9-时，投资企业应确认资本公积的变动。①被投资单位资本公积增加，则投资企业：借：长期股权