第三章购并日后的合并会计报表

第三章购并日后的合并会计报表第一节母公司对子公司长期股权投资的抵销处理一长期股权投资的抵消将母公司对子公司的内部长期股权投资与子公司的所有者权益项目抵销理由（略）（一）同一控制下企业合并形成的长期股权投资的抵销1首先，投资企业对子公司的长期股权投资，采用了成本法核算，编制合并财务报表时需按照权益法进行调整。并编制调整分录，再此基础上再编制抵销分录。例1：假设P、S公司同为W的子公司，2007年1月1日，P用存款3000万元购得S公司80%的股份。2007，1，1S公司的股东权益总额为3500万元，其中股本为2000万元，资本公积为1500万元，盈余公积为0，未分配利润为0。2007年，S公司实现净利润1000万元，提取法定公益金100万元，分派现金股利600万元，未分配利润为300万元，S公司因持有的可供出售金融资产的公允价值变动计入当期资本公积的金额为100万元。2007，12，31S公司股东权益总额为4000万元，其中股本为2000万元，资本公积1600万元，盈余公积为100万元，未分配利润为300万元。分析：2007年度P公司的会计处理：2007，1，1合并时借：长期股权投资2800（3500*80%）资本公积200贷：银行存款30002007，12，31确认投资收益借：银行存款480（600*80%）贷：投资收益480按权益法对长期股权投资及投资收益进行调整：长期股权投资按权益法调整后的金额=2800+1000*80%-600*80%+100*80%=3200万元权益法下与成本法下长期股权投资的差额=3200-2800=400万元调整分录为:借：长期股权投资400贷：投资收益320资本公积——其他资本公积80借：提取盈余公积32（320*10%）贷：盈余公积322008年度S公司实现净利2000万元，提取法定盈余公积200万元，宣告分派2008年现金股利800万元。无其他所有者权益变动情况。2008成本法下长期股权投资的帐面余额=2800万元权益法下长期股权投资的帐面余额=2800+（2007年的调整）+（2008年度的调整）=2800+（1000*80%-600*80%+100*80%）+（2000*80%-800*80%）=4160调整分录：借：长期股权投资1360贷：年初未分配利润320资本公积-其他资本公积80投资收益960借：年初未分配利润32贷：盈余公积32借：提取盈余公积96贷：盈余公积96（1）假设长期股权投资没有计提减值准备借：股本资本公积（子公司股东权益各项目账面余额）盈余公积未分配利润（年末）贷：长期股权投资（母公司对子公司长期股权投资账面价值）少数股东权益（子公司股东权益账面余额*少数股权比例）（2）假设长期股权投资以前期间和本期都计提了减值准备[复习：计提减值准备的会计分录：借：资产减值损失贷：长期股权投资减值准备]分析：①以前年度计提的减值准备在以前年度利润表中降低了利润，结果期末未分配利润减少；在本期，即表现为“期初未分配利润”减少；所以，当抵消以前年度计提的减值准备时，必须增加期初未分配利润。②本期计提的减值准备，反映在本期利润表中“资产减值损失”项目中。③长期投资减值准备为资产项目的备抵帐户，在资产负债表中“长期股权投资”项目中反映。借：股本资本公积（子公司股东权益各项目账面余额）盈余公积未分配利润（年末）贷：长期股权投资（母公司对子公司长期股权投资账面价值）少数股东权益（子公司股东权益账面余额*少数股权比例）资产减值损失（本期计提的减值准备）期初未分配利润（以前年度计提的减值准备）2对合并前子公司的留存收益中母公司享有的份额进行调整借：资本公积贷：盈余公积（合并日子公司盈余公积*母公司持股比例）期初未分配利润（合并日子公司未分配利润*母公司持股比例）接前例1：2007，12，31日抵销分录：借：股本2000资本公积1600盈余公积100未分配利润（年末）300贷：长期股权投资3200少数股东权益800（没有合并前子公司的留存收益）（二）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资的抵销调整事项有两类：首先：对子公司的个别财务报表进行调整，以使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债及或有负债在本期资产负债表日的金额；其次：长期股权投资按照权益法进行调整。例2：在例1的基础上，假设P，S公司的合并为非同一控制下的企业合并。在合并日2007，1，1假设S公司可辨认资产、负债及或有负债的公允价值与帐面价值仅有一项存在差异，即A办公楼（一般管理用），公允价值高于帐面价值的差额为100万元（700-600），按年限平均法（20年）提折旧，每年应补提折旧为5万元（100/20）。2007年1，1P公司的会计处理借：长期股权投资3000贷：银行存款30002007，12，31借：银行存款480贷：投资收益4802007，12，31S公司的调整分录为：（1）借：固定资产100贷：资本公积——其他资本公积100（2）借：管理费用5贷：固定资产——累计折旧5则2007年S公司净利润为1000-5=995万元P公司的调整分录：权益法下长期股权投资的帐面余额=3000+995*80%-600*80%+100*80%=3396成本法下长期股权投资的帐面余额=3000（3）借：长期股权投资396贷：投资收益316资本公积——其他资本公积80（4）借：提取盈余公积31.6贷：盈余公积31.6抵销分录1假设长期股权投资没有计提减值准备借：股本资本公积（子公司股东权益调整后账面余额，即公允价值）盈余公积未分配利润（年末）商誉（差额）贷：长期股权投资（按权益法调整后长期股权投资账面余额）少数股东权益（子公司股东权益公允价值*少数股权比例）2假设以前年度和本年度长期股权投资都计提减值准备借：股本资本公积（子公司股东权益调整后账面余额）盈余公积未分配利润（年末）商誉（差额）贷：长期股权投资（调整后长期股权投资账面余额）少数股东权益（子公司股东权益公允价值*少数股权比例）资产减值损失（本期计提的减值准备）期初未分配利润（以前年度计提的减值准备）接例2商誉=3000-（3500+100）*80%=120万元2007，12，31抵销分录：借：股本2000资本公积1700（1600+100）盈余公积100年末未分配利润295商誉120贷：长期股权投资3396少数股东权益819二母公司内部投资收益等项目与子公司利润分配有关项目的抵销（一）全资母公司的投资收益=子公司的净利润=提取盈余公积+应付普通股股利+（期末未分配利润-期初未分配利润）母公司的投资收益+期初未分配利润=提取盈余公积+应付普通股股利+期末未分配利润注意：投资收益及期初、期末为分配利润为调整分录之后的金额。简化的利润表和利润分配表抵销分录借：投资收益9期初未分配利润5贷：提取盈余公积1应付普通股股利7未分配利润6（二）非全资母公司的投资收益+少数股东收益=子公司的净利润=提取盈余公积+应付普通股股利+（期末未分配利润-期初未分配利润）母公司的投资收益+少数股东收益+期初未分配利润=提取盈余公积+应付普通股股利+期末未分配利润简化的利润表和利润分配表（设母拥有子80%）项目母子合计抵销分录合并营业利润投资收益营业外收支净额所得税少数股东本期收益净利润期初未分配利润提取盈余公积应付普通股股利未分配利润5017.2112454.2963027.210214951766019.2122863.21473733.27.21.85176601212281.854.2963027.2抵销分录借：投资收益7.2期初未分配利润5少数股东收益1.8贷：提取盈余公积1应付普通股股利7期末未分配利润6（1）同一控制下的企业合并2006，12，31①借：股本500000资本公积393500盈余公积334500未分配利润12000贷：长期股权投资1116000（500000+393500+334500+12000）*90%=1116000少数股东权益124000②借：资本公积311850（346500*90%）贷：盈余公积301050（334500*90%）未分配利润10800（12000*90%）2007,12,31对P公司的调整分录为：①借：长期股权投资67500（135000-60000）*90%=67500贷：投资收益67500②借：提取盈余公积6750贷：盈余公积67502007，12，31③借：股本500000资本公积393500盈余公积411500（334500+77000）未分配利润10000[12000+（135000-77000-500000*0.12）]贷：长期股权投资1183500（1116000+67500）少数股东权益131500④借：资本公积311850（346500*90%）贷：盈余公积301050（334500*90%）期初未分配利润10800（12000*90%）2007年利润分配的抵消⑤借：投资收益121500少数股东本期收益13500期初未分配利润12000贷：提取盈余公积77000应付普通股股利60000期末未分配利润10000（2）非同一控制下的企业合并2006，12，31借：股本500000资本公积393500盈余公积334500未分配利润12000固定资产10000商誉389700[1514700-（500000+393500+334500+12000+10000）*90%=389700]贷：长期股权投资1514700少数股东权益125000[（500000+393500+334500+12000+1000）*10%=125000]2007，12，31对子公司的调整分录:①借：固定资产10000贷：资本公积10000②借：存货1000贷：固定资产1000对母公司的调整分录：③借：长期股权投资67500（135000-60000）*90%=67500贷：投资收益67500④借：提取盈余公积6750贷：盈余公积67502007，12，31抵销分录⑤借：股本500000资本公积403500盈余公积411500（334500+77000）未分配利润10000[12000+（135000-77000-500000*0.12）]商誉389700[1514700-（500000+393500+334500+12000+10000）*90%=389700]贷：长期股权投资1582200（1514700+135000*90%-500000*0.12*90%=1582200）少数股东权益132500[（500000+393500+411500+10000+9000+1000）*10%=132500]思考:假设固定资产的折旧费计入当期管理费用.那么非同一控制下的企业合并抵销分录有什么变化？2007，12，31对子公司的调整分录:①借：固定资产10000贷：资本公积10000②借：管理费用1000贷：固定资产1000对母公司的调整分录：③借：长期股权投资66600（135000-1000-60000）*90%=66600贷：投资收益66600④借：提取盈余公积6660贷：盈余公积66602007，12，31抵销分录⑤借：股本500000资本公积403500盈余公积411500（334500+77000）未分配利润9000[12000+（135000-1000-77000-500000*0.12）]商誉389700[1514700-（500000+393500+334500+12000+10000）*90%=389700]贷：长期股权投资1581300[1514700+（135000-1000）*90%-500000*0.12*90%=1581300]少数股东权益