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1第六章无形资产本章考情分析本章阐述了无形资产的确认、计量和记录问题。分数2分左右，属于不太重要的章节。本章近年主要考点：（1）无形资产初始计量；（2）无形资产摊销的核算；（3）换入土地使用权的会计处理，专利取得、摊销的会计处理及期末账面价值的计算。本章应关注的主要问题：（1）商誉不属于无形资产；（2）购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质业务的会计处理；（3）内部研究开发费用的会计处理；（4）使用寿命有限的无形资产的会计处理；（5）使用寿命不确定的无形资产的会计处理等。2014年教材主要变化本章内容没有变化。主要内容第一节无形资产的确认和初始计量第二节内部研究开发费用的确认和计量第三节无形资产的后续计量第四节无形资产的处置第一节无形资产的确认和初始计量一、无形资产的定义与特征无形资产，是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。商誉的存在无法与企业自身分离，不具有可辨认性，不属于本章所指无形资产。商誉=合并成本-被购买方可辨认净资产公允价值的份额如甲公司支付对价1100万元从乙公司原股东处取得乙公司全部净资产，其可辨认净资产公允价值为1000万元，乙公司丧失法人资格。甲公司在其个别报表中应确认商誉=1100-1000=100（万元）再如，A公司支付对价820万元取得B公司80%股权，能够对B公司实施控制，B公司可辨认净资产公允价值为1000万元。A公司个别报表中不确认商誉，在合并财务报表中确认商誉=820-1000×80%=20（万元）二、无形资产的内容无形资产主要包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。三、无形资产的确认条件2无形资产在符合定义的前提下，同时满足下列条件的，才能予以确认：（一）与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业；（二）该无形资产的成本能够可靠地计量。四、无形资产的初始计量无形资产通常按照实际成本进行初始计量。（一）外购的无形资产成本外购的无形资产,其成本包括：购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。其中,直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出包括使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费用、测试无形资产是否能够正常发挥作用的费用等。注意：下列各项不包括在无形资产初始成本中：（1）为引入新产品进行宣传发生的广告费、管理费用及其他间接费用；（2）无形资产已经达到预定用途以后发生的费用。【例题·单选题】2014年2月5日，甲公司以1800万元的价格从产权交易中心竞价获得一项专利权，另支付相关税费90万元。为推广由该专利权生产的产品，甲公司发生宣传广告费用25万元、展览费15万元，上述款项均用银行存款支付。甲公司取得该项无形资产的入账价值为（）万元。A.1800B.1890C.1930D.1905【答案】B【解析】无形资产的入账价值=1800+90=1890（万元）。购买无形资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，无形资产的成本应以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照本书“借款费用”的有关规定应予资本化的以外，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。【教材例6-1】因甲公司某项生产活动需要乙公司已获得的专利技术，如果使用了该项专利技术，甲公司预计其生产能力比原先提高20%，销售利润率增长15%。为此，甲公司从乙公司购入一项专利权，按照协议约定以现金支付，实际支付的价款为300万元，并支付相关税费1万元和有关专业服务费用5万元，款项已通过银行转账支付。无形资产初始计量的成本=300+1+5=306（万元）甲公司的账务处理如下：借：无形资产——专利权3060000贷：银行存款3060000【教材例6-2】20×5年1月8日，甲公司从乙公司购买一项商标权，由于甲公司资金周转比较紧张，经与乙公司协议采用分期付款方式支付款项。合同规定，该项商标权总计1000万元，每年末付款200万元，5年付清。假定银行同期贷款利率为5%。为了简化核算，假定不考虑其他有关税费（已知5年期5%利率，其年金现值系数为4.3295）。甲公司的账务处理如下（未确认融资费用摊销见表6-1）：3无形资产现值=200×4.3295=865.9（万元）未确认的融资费用=1000-865.9=134.1（万元）借：无形资产——商标权8659000未确认融资费用1341000贷：长期应付款10000000各年未确认融资费用的摊销可计算如下：第1年（20×5年）未确认融资费用摊销额=（1000-134.1）×5%=43.30（万元）第2年（20×6年）未确认融资费用摊销额=[（1000-200）-（134.1-43.30）]×5%=35.46（万元）第3年（20×7年）未确认融资费用摊销额=[（1000-200-200）-（134.1-43.30-35.46）]×5%=27.23（万元）第4年（20×8年）未确认融资费用摊销额=[（1000-200-200-200）-（134.1-43.30-35.46-27.23）]×5%=18.59（万元）第5年（20×9年）未确认融资费用摊销额=134.1-43.30-35.46-27.23-18.59=9.52（万元）20×5年年底付款时：借：长期应付款2000000贷：银行存款2000000借：财务费用433000贷：未确认融资费用43300020×6年年底付款时：借：长期应付款2000000贷：银行存款2000000借：财务费用354600贷：未确认融资费用35460020×7年年底付款时：借：长期应付款2000000贷：银行存款2000000借：财务费用272300贷：未确认融资费用27230020×8年年底付款时：借：长期应付款20000004贷：银行存款2000000借：财务费用185900贷：未确认融资费用18590020×9年年底付款时：借：长期应付款2000000贷：银行存款2000000借：财务费用95200贷：未确认融资费用95200【例题·单选题】2014年1月1日，A公司购入一项管理用无形资产，双方协议采用分期付款方式支付价款，合同价款为1600万元，每年末付款400万元，4年付清。假定银行同期贷款利率为6%，另以现金支付相关税费13.96万元。该项无形资产购入当日即达到预定用途，预计使用寿命为10年，采用直线法摊销。已知4年期利率为6%的年金现值系数为3.4651，假定不考虑其他因素，该项无形资产的有关事项影响2014年度损益的金额为（）万元。（计算结果保留两位小数）A.223.16B.140C.213.96D.353.96【答案】A【解析】该项无形资产的入账价值=400×3.4651+13.96=1386.04+13.96=1400（万元），未确认融资费用=1600-1386.04=213.96（万元），当期应确认的融资费用=1386.04×6%=83.16（万元），计入当期财务费用；无形资产当期摊销额=1400/10=140（万元），计入当期管理费用；该项无形资产的有关事项影响2014年度损益的金额=83.16+140=223.16（万元）。（二）投资者投入的无形资产成本投资者投入无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。【教材例6-3】因乙公司创立的商标已有较好的声誉，甲公司预计使用乙公司商标后可使其未来利润增长30%。为此，甲公司与乙公司协议商定，乙公司以其商标权投资于甲公司，双方协议价格（等于公允价值）为500万元，甲公司另支付印花税等相关税费2万元，款项已通过银行转账支付。该商标权的初始计量，应当以取得时的成本为基础。取得时的成本为投资协议约定的价格500万元，加上支付的相关税费2万元。甲公司接受乙公司作为投资的商标权的成本=500+2=502（万元）甲公司的账务处理如下：借：无形资产——商标权5020000贷：实收资本（或股本）5000000银行存款20000（三）土地使用权的处理企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产。土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。但下列情况除外：1.房地产开发企业取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。52.企业外购房屋建筑物所支付的价款应当按照合理的方法在地上建筑物与土地使用权之间进行分配；难以合理分配的，应当全部作为固定资产处理。企业改变土地使用权的用途，停止自用土地使用权用于赚取租金或资本增值时，应将其账面价值转为投资性房地产。【提示】土地使用权可能作为固定资产核算，可能作为无形资产核算，也可能作为投资性房地产核算，还可能计入所建造的房屋建筑物成本。【例题·单选题】甲公司从事土地开发与建设业务，2014年1月1日与土地使用权及地上建筑物相关的交易或事项有：（1）股东作为出资投入土地使用权的公允价值为2800万元，地上建筑物的公允价值为2500万元，上述土地使用权及地上建筑物供管理部门办公使用，预计使用40年；（2）以出让方式取得一宗土地使用权实际成本450万元，预计使用50年.甲公司开始建造商业设施，建成后作为自营住宿、餐饮的场地；（3）以出让方式取得一宗土地使用权，实际成本为700万元，预计使用70年。甲公司将建设一住宅小区后对外出售。甲公司2014年12月31日无形资产（土地使用权）的账面价值为（）万元。A.3950B.1150C.2820D.3171【答案】D【解析】建设一住宅小区后对外出售的土地应确认为存货，所以账面价值=2800/40×39+450/50×49=3171（万元）。【教材例6-4】20×7年1月1日，A股份有限公司购入一块土地的使用权，以银行存款转账支付8000万元，并在该土地上自行建造厂房等工程，发生材料支出12000万元，工资费用8000万元，其他相关费用10000万元等。该工程已经完工并达到预定可使用状态。假定土地使用权的使用年限为50年，该厂房的使用年限为25年，两者都没有净残值，都采用直线法进行摊销和计提折旧。为简化核算，不考虑其他相关税费。分析：A公司购入土地使用权，使用年限为50年，表明它属于使用寿命有限的无形资产。在该土地上自行建造厂房，应将土地使用权和地上建筑物分别作为无形资产和固定资产进行核算，并分别摊销和计提折旧。A公司的账务处理如下：（1）支付转让价款：借：无形资产——地使用权80000000贷：银行存款80000000（2）在土地上自行建造厂房：借：在建工程300000000贷：工程物资120000000应付职工薪酬80000000银行存款100000000（3）厂房达到预定可使用状态：借：固定资产300000000贷：在建工程300000000（4）每年分期摊销土地使用权和对厂房计提折旧：借：管理费用1600000制造费用12000000贷：累计摊销16000006累计折旧12000000（四）非货币性资产交换、债务重组、政府补助和企业合并取得的无形资产的成本，应当分别按照本书“非货币性资产交换”、“债务重组”、“政府补助”和“企业合并”的有关规定确定。第二节内部研究开发费用的确认和计量内部研究开发费用的会计处理如下图所示：【提示】（1）无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时费用化计入当期损益（管理费用）。（2）内部开发活动形成的无形资产,其成本由可直接归属于该资产的创造、生产并使该资产能够以管理层预定的方式运作的所有必要支出组成。可直接归属于该资产的成本包括：开发该无形资产时耗费的材料、劳务成本、注册费、在开发该无形资产过程中使用的其他专利权和特许权的摊销、按照《企业会计准则第17号—借款费用》的规定资本化的利息支出，以及为使该无形资产达到预定用途前所发生的其他费用。在开发无形资产过程中发生的除上述可直接归属于无形资产开发活动的其他销售费用、管理费用等间接费用、无形资产达到预定用途前发生的可辨认的无效和初始运作损失、为运行该无形资产发生的培训支出等