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第一章企业所得税（四）第七节房地产开发经营业务的所得税处理（2010年新增，重点掌握）企业房地产开发经营业务是指包括土地的开发，建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品的一系列经营活动。在中国境内从事房地产开发经营业务的企业，除土地开发之外，其他开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工：开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案；开发产品已开始投入使用；开发产品已取得了初始产权证明。例题：房地产开发企业，除土地开发之外，下列应视为已经完工的有（ABC）。A.开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案B.开发产品已开始投入使用C.开发产品已取得了初始产权证明D.开发产品已经封顶E.开发产品取得预售许可证一、收入的税务处理开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，全部确认为销售收入；未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。1.企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现。具体规定见表1—9。表1—9签订销售合同取得收入的确认规定销售方式收入确认规定采取一次性全额收款方式销售开发产品的于实际收讫价款或取得索取价款凭据(权利)之日，确认收入的实现采取分期收款方式销售开发产品的按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现采取银行按揭方式销售开发产品的按销售合同或协议约定的价款确定收入额，首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现采取委托方式销售开采取支付手续费方式委托销售开发产品的按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现采取视同买断方式委托销售开发产品的企业与购买方或企业、受托方、购买方三方签订的销售合同或协议中约定的价格高于买断价格按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现约定的价格低于买断价格，以及受托方与购买方签订销售合同或协议的按买断价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现发产品的采取基价(保底价)并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的企业与购买方或企业、受托方、购买方三方签订的销售合同或协议中约定的价格高于基价按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现，企业按规定支付受托方的分成额，不得直接从销售收入中减除约定的价格低于基价的按基价计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现受托方与购买方直接签订销售合同的按基价加上按规定取得的分成额于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现采取包销方式委托销售开发产品的包销期内可根据包销合同的有关约定，参照上述规定确认收入的实现；包销期满后尚未出售的开发产品，企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现（在上述收入确认中，注意计税时从高原则的使用）2.企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入(或利润)的实现。3.企业销售未完工开发产品的计税毛利率，由各省级国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定：(1)开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15％。(2)开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10％。(3)开发项目位于其他地区的，不得低于5％。(4)属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3％。例题：某市一房地产公司在市区开发某高档住宅小区，2009年4月至6月期间取得预售收入600万元，当地税务机关核定的利润率为20％，则该企业第二季度应预缴企业所得税（）万元。A.21.5B.24C.30D.35解析：本题考核企业所得税的计算。预缴企业所得税：600×20％×25％=30(万元)。例题：下列关于企业销售未完工开发产品的计税毛利率，规定正确的有（AD）。A.计税毛利率由各省、自治区、直辖市国家税务局、地方税务局确定B.开发项目位于地及地级市城区的，计税毛利率不得低于15％C.开发项目位于直辖市郊区的，计税毛利率不得低于10%D.开发项目位于其他地区的，计税毛利率不得低于5％E.属于经济适用房、限价房和危改房的，计税毛利率不得低于5％解析：本题考核房地产开发企业销售未完工开发产品计税毛利率的确定。选项B，开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10％；选项C，开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15％；选项E，属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3％。4.企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。5.企业新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记、取得产权证前，与承租入签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租入使用之日起，出租方取得的预租价款按租金确认收入的实现。二、成本、费用扣除的税务处理企业在进行成本、费用的核算与扣除时，必须按规定区分期间费用和开发产品计税成本、已销开发产品计税成本与未销开发产品计税成本。具体扣除规定见表l-10。表1—10企业成本、费用扣除的税务处理规定成本、费用扣除规定企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除已销开发产品的计税成本按当期已实现销售的可售面积和可售面积单位工程成本确认：可售面积单位工程成本=成本对象总成本÷成本对象总可售面积已销开发产品的计税成本=已实现销售的可售面积×可售面积单位工程成本企业对尚未出售的已完工开发产品和按照有关法律、法规或合同规定对已售开发产品(包括共用部位、共用设施设备)进行日常维护、保养、修理等实际发生的维修费用准予在当期据实扣除企业将已计入销售收入的共用部位、共用设施设备维修基金按规定移交给有关部门、单位的于移交时扣除企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理企业采取银行按揭方式销售开发产品的凡约定企业为购买方的按揭贷款提供担保的，其销售开发产品时向银行提供的保证金(担保金)不得从销售收入中减除，也不得作为费用在当期税前扣除，但实际发生损失时可据实扣除企业委托境外机构销售开发产品的支付境外机构的销售费用(含佣金或手续费)不超过委托销售收入10％的部分，准予据实扣除企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用按企业会计准则的规定进行归集和分配，其中属于财务费用性质的借款费用，可直接在税前扣除企业的利息支出企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理地分摊利息费用，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除企业因国家无偿收回土地使用权而形成的损失可作为财产损失按有关规定在税前扣除企业开发产品(以成本对象为计量单位)整体报废或毁损其净损失按有关规定审核确认后准予在税前扣除企业开发产品转为自用，实际使用时间累计未超过12个月又销售的不得在税前扣除折旧费用企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独核算成本，其中，由企业与国家有关业务管理部门、单位合资建设，完工后有偿移交的，国家有关业务管理部门、单位给予的经济补偿可直接抵扣该项目的建造成本，抵扣后的差额应调整当期应纳税所得额例题：下列关于房地产企业成本、费用扣除的税务处理，正确的有（BE）。A.企业委托境外机构销售开发产品的，其支付境外机构的销售费用准予据实扣除B.企业因国家无偿收回土地使用权而形成的损失，可作为财产损失按有关规定在税前扣除C.企业开发产品转为自用的，其后又销售的，准予在税前扣除折旧费用D.企业采取银行按揭方式销售开发产品的，为购买方的按揭贷款提供担保的，向银行提供的担保金准予在税前扣除E.企业对尚未出售的已完工开发产品和按照有关法律、法规或合同规定对已售开发产品进行日常维护、保养、修理等实际发生的维修费用，准予在当期据实扣除解析：本题考核房地产企业成本、费用扣除的税务处理。选项A，企业委托境外机构销售开发产品的，其支付境外机构的销售费用(含佣金或手续费)不超过委托销售收l0％的部分，准予据实扣除；选项C，企业开发产品转为自用的，其实际使用时间累计未超过12个月又销售的，不得在税前扣除折旧费用；选项D，企业采取银行按揭方式销售开发产品的，凡约定企业为购买方的按揭贷款提供担保的，其销售开发产品时向银行提供的保证金(担保金)不得从销售收入中减除，也不得作为费用在当期税前扣除。三、计税成本的核算方法计税成本是指企业在开发、建造开发产品(包括固定资产，下同)过程中所发生的按照税收规定进行核算与计量的应归人某项成本对象的各项费用。成本对象是指为归集和分配开发产品开发、建造过程中的各项耗费而确定的费用承担项目。成本对象由企业在开工之前合理确定，并报主管税务机关备案。成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆。1.开发产品计税成本支出的内容包括土地征用费及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施建设费、公共配套设施费、开发间接费。2.企业开发、建造的开发产品应按制造成本法进行计量与核算。其中，应计入开发产品成本中的费用属于直接成本和能够分清成本对象的间接成本，直接计入成本对象，共同成本和不能分清负担对象的间接成本，应按受益的原则和配比的原则分配至各成本对象。3.企业下列成本按以下方法进行分配：(1)土地成本一般按占地面积法进行分配。确需结合其他方法进行分配的，应商税务机关同意。(2)单独作为过渡性成本对象核算的公共配套设施开发成本，应按建筑面积法进行分配。(3)借款费用属于不同成本对象共同负担的，按直接成本法或按预算造价法进行分配。(4)其他成本项目的分配法由企业自行确定。4.企业以非货币交易方式取得土地使用权的，应按下列规定确定其成本：(1)企业、单位以换取开发产品为目的，将土地使用权投资企业的，按下列规定进行处理。换取的开发产品如为该项土地开发、建造的，接受投资的企业在接受土地使用权时暂不确认其成本，待首次分出开发产品时，再按应分出开发产品(包括首次分出的和以后应分出的)的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。换取的开发产品如为其他土地开发、建造的，接受投资的企业在投资交易发生时，按应付出开发产品市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。(2)企业、单位以股权的形式，将土地使用权投资企业的，接受投资的企业应在投资交易发生时，按该项土地使用权的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的取得成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。5.除以下几项预提(应付)费用外，计税成本均应为实际发生的成本：(1)出包工程未最终办理结算而未取得