第一章经济效益审计的基本理论

1第一章经济效益审计的基本理论经济效益审计是现代审计的重要标志和组成部分，它在审计目的、内容、职能和方法等方面都突破了传统的财政财务收支审计，在审计的基本理论方面形成了自己的体系。本章重点讲述经济效益的构成、经济效益审计的概念要素、经济效益审计的分类、该类审计产生与发展的客观基础等。其中，概念要素中包含审计主体和客体、审计目的和职能、审计方法等经济效益审计理论的基本要素。第一节经济效益的构成一、效益和经济效益效益是指人类行为的效率和效果，有经济效益、社会效益和生态效益之分。社会效益是指人类行为对社会进步与健康发展的影响，它通常体现为精神或社会责任方面的作用，往往难以用货币计量。生态效益是指人类行为对保持和恢复生态平衡，形成生态的良性循环方面的影响和作用，也多难以用货币计量。经济效益，一般是指经济活动中投入与产出的比较关系。人类从事的任何经济行为和经济活动，都要投入一定的经济资源以取得相应的成果。一方面有投入，一方面有产出，两者进行比较，就构成经济效益。当然，对这个定义应有必要的限制：如果产出的是废品，或是社会不需要的无用之物，那就不但没有经济效益，而且还浪费了原材料和劳动力等资源，因此，上面所说的产出应该指符合社会需要的有用成果。而上面所说的投入，是指为了取得所需要的有用成果而消耗或占用的全部资源，其中包括为取得有用成果而正常发生的不合格产出所消耗或占用的资源。二、经济效益的构成经济效益既然是投入和产出的比较，那么投入指的是什么，产出指的是什么，如何进行两者的比较，对此应进行适当的分析。（一）、经济活动中的投入可以有两种方式：一种是消耗，即经济活动中实际耗费的资源，包括原材料、燃料、劳动力等物化劳动和活劳动；另一种是占用，即在经济活动中并不被实际耗费掉，却必须具备的某些条件和要素，如资金的占用，固定资产的占用等。上述在经济活动过程中所占用的资金或固定资产，凝结着其他经济活动的资源和劳动的消耗，它们的被占用不应当是无偿的，而应当是有偿的，对于经济活动的过程来说，这种占用不是无所费，而是有所费的。从这个角度看，经济效益里的投入，应该是资源消耗和资源占用的总和，这样才能节约全部资源的投入。以企业生产经营过程为例，各类经济资源的消耗和占用情况如下：（图表1—1）资源类别消耗占用劳动对象材料消耗存货储备劳动资料折旧、修理费固定资产净值摊销费摊余价值劳动力工资、工时消耗职工人数资金成本费用资金占用（二）、经济活动的产出，指的是符合社会需要的有用成果或效果。物质生2产部门的产出表现为某种劳动成果，如产品、劳务等；非物质生产部门的产出则表现为某种效果，如培养人才、提高卫生和健康水平、改善生态环境等。为了便于经济效益的分析，我们可以将经济活动的产出分为两种：一种是有形成果，包括实物形态的和价值形态的，实物形态的有形成果如产量、质量、品种、销售量等，它们一般用实物计量，而不用货币计量；价值形态的有形成果如产值、销售收入、外汇收入、现金净流量等，它们一般都用货币计量。另一种是无形效果，如生态环境的改善、增加就业机会、提高技术水平、提高健康水平等，它们一般没有具体的实物或价值形态，难以用定量方法进行较精确的反映。（三）投入与产出的比较方法。投入与产出的比较方法，也就是经济效益指标的构成方法，对于学习经济效益审计来说是十分重要的。1、相减比较。例如：收入--成本费用=利税（企业）现金净流量—原投资额=净现值（项目NPV）上例中收入、现金净流量是产出指标，成本费用、原投资额是投入指标，企业的利税、项目的净现值是经济效益指标。用相减比较的方法所构成的经济效益指标，是用绝对数表示的指标，它能反映经济效益的规模大小，但不利于在不同的经济活动主体之间进行经济效益的比较，尤其不能在经济活动规模不同的主体之间进行比较。例如上述的企业利税指标，能够反映企业生产经营中的垫付资金在其周转中实现的增值多少，即经济效益的规模，但不能在两个生产经营规模不同的企业之间加以比较。因为生产经营规模不同的企业，它们的收入、成本费用水平也不同，仅仅根据利税的多少，不能说明哪个企业经济效益较好，哪个企业经济效益较差。甲企业的利税可能大于乙企业，但单位收入所含的利税额，甲企业不一定大于乙企业。上述净现值指标(NPV)也同样，能够反映某项目未来产出的现值超出原投入的增值规模，却不能在两个投资规模不同的项目之间进行经济效益的比较，也就是说，净现值大的方案，不一定就是经济效益好的方案。2、相除比较例如：成本费用/收入=收入费用率现金净流量现值/原投资额=现值系数（PVI）产值/职工人数=劳动生产率销售收入/存货余额=存货周转率上例中收入、现金流量现值、产值、销售收入都是产出指标，成本费用、原投资额、职工人数、存货余额都是投入指标，其中前二者是消耗形式的投入，后二者是占用形式的投入。收入费用率、现值系数、劳动生产率、存货周转率都是经济效益指标，其中收入费用率表示取得单位收入所发生的资源耗费，它的互补是：1—成本费用/销售收入=利税/销售收入=销售利税率，该指标说明取得单位销售收入所能够实现的利税，是当前评价企业经济效益的常用指标之一。可以看出，用相除比较得到的经济效益指标，都是相对数指标，它不能直接反映经济效益的规模，却能反映经济效益的水平和程度。它的最大特点是剔除了经济活动规模大小的影响，便于在规模不同的经济活动主体之间进行经济效益的比较。例如上述的收入费用率或销售利税率，就可以在生产经营规模不同的企业之间进行直接比较，收入费用率低的，或销售利税率高的，就是经济效益较好的。同样，上述现值系数（PVI）也可以在投资规模（原投资额）不同的项目方3案之间进行直接比较，PVI较高者，经济效益较好。3、相减、相除结合比较这种方法是相减比较和相除比较的结合，例如：收入–成本费用/资金占用=总资产报酬率原投资额/（现金流入量—现金流出量）=投资回收期这类指标的构成方法在经济效益审计的评价中被大量地使用，它的特点与上述相除比较相同，在此不再重复。（四）效率、效果和经济性除上面介绍的比较方法外，经济活动投入与产出的比较关系还体现为效率、效果和经济性。效率，是指投入量变动与产出量变动之比，综合反映投入转化为产出的效率，综合反映经济活动合理、有效的程度。其可表达为：效率=产出量变动/投入量变动可以看出，如果产出量增加大于投入量增加，或产出量减少小于投入量减少，则表现为效率有所提高，该项经济活动是合理、有效的，反之，则相反。实际工作中的销售利润率、总资产报酬率等，就是反映效率的指标。效果，是指在投入保持不变的情况下，产出与产出的比较。它是产出的有用成果的大小和多少，反映产出达到预期目标的程度。其可表达为：效果=（产出2–产出1）/投入1可以看出，效果提高的必要途径是产出2大于产出1，可见，效果提出的要求是增产，即在不增加投入的情况下增加产出。实际工作中的销售增长率、产值增长率等，就是反映效果的指标。经济，是指在产出一定的情况下，投入与投入的比较。它主要反映经济资源的节约和利用程度，或单位产出所投入资源的变化方向和程度。可表达为：经济=（投入2–投入1）/产出1可以看出，经济性提高的必要途径是投入2小于投入1，经济性提出的要求是节约，即在不减少产出的情况下减少投入。实际工作中的产品单位成本降低率、材料、工时、能源单耗降低率等，就是反映经济性的指标。效率、效果和经济性的概念，不仅在微观经济效益审计中用到，而且在宏观效益的评价中有着广泛的应用，它已成为现代政府绩效审计的主要审计目的。三、正确理解经济效益的概念（一）不同部门经济效益的特点应该指出，经济效益在社会经济不同部门，由于各自经济活动的性质不同，具有不同的特点。在物质生产部门，经济效益具有三个特点：1、消耗、占用和产出成果之间存在线性关系，可以用线性代数计算其期望值；2、产出成果一般可以用货币计量；3、经济效益的提高表现为社会再生产总量的增加。在非物质生产部门，经济效益具有不同于物质生产部门的特点：1、消耗、占用与产出成果之间不存在线性关系，相关程度不高，难以确定期望值；2、产出成果难以用货币计量；3、由于非物质生产部门的经济活动本身不创造新的财富，经济效益的提高往往表现为资源消耗和占用的节约量，或增加服务的数量，提高服务的质量。（二）经济效益和利润的关系经济效益和企业利润是相互联系的两个概念，不能简单的把它们等同起来。企业利润是按照会计准则的规定计算确定的，它强调会计计量中的配比原则和权4责发生制原则。说它与经济效益有联系，是因为它也是投入与产出比较之差。但是，计算利润的投入与产出，是按照上述两项会计原则来定义的，其外延与计算经济效益的投入与产出不同。经济效益的涵义，既包括当期实现的效益，也包括当期创造而递延到后期收益的潜在效益；既包括直接归创造者受益的效益，也包括间接由非创造者受益的效益。例如，投资概算为16亿元的上海市河流污水治理工程，服务面积约70平方公里，255万人受益。此项重大市政设施的经济效益，绝非个别企业的利润所能取代，也非受益区域内若干企业的利润所能包含。将利润与经济效益等同起来，会产生以下的问题：1、企业利润不能体现经济活动的长期效益，导致企业的短期行为，拼设备，拼消耗，以增加眼前的利润，丧失企业的可持续发展能力。2、企业利润不能反映经济活动带来的不直接属于企业的经济效益，如提高产品质量、降低产品的使用成本给购买者带来的利益等。3、利润受价格的影响，在价格体系尚未理顺前，利润甚至不能真正反映企业得到的经济利益。以机械工业为例：农业机械长期以来实行低价政策，同样的零件装在拖拉机上比装在汽车上，价格要低得多，对经济效益有很大的影响。虽然不能将利润和经济效益等同起来，但应该承认，在审计的法律授权范围内，在现有审计手段所能及的范围内，利润是反映企业经济效益最重要的指标之一。四、经济效益的层次划分经济效益是多因素相关的问题，涉及许多方面，需要从各个不同的层次和角度来考察。将经济效益划分为不同的层次，并分析它们之间的关系，有利于从总体上把握经济活动的合理性和效益性，为经济效益审计提供一般的评价标准。（一）宏观经济效益和微观经济效益宏观经济效益是与宏观经济相联系的较大范围的经济效益，也称整体效益，一般可理解为整个社会范围的经济效益。例如国家生产力的布局、国有资产的营运效益、国家经济政策的制定和实施效果等。微观经济效益一般是指单个企业、产品、项目的经济效益，例如企业利税的增长、产品成本的减低、项目投资方案的预计回收期和内涵报酬率等。为了便于分析和考察，有时还要用到中观经济效益的概念，它一般指地区、部门和行业的经济效益。在对经济活动进行效益审计评价时，应该注意从宏观、中观和微观的不同角度进行考察，并以此为一般的评价标准。即对于有利于宏观经济效益提高，而微观经济效益暂时不明显的经济活动，一般可做肯定的审计评价；对于微观经济效益一时可观，但不利于宏观经济效益提高的经济活动，一般不做肯定的审计评价。例如，企业进行重组兼并决策，审计不仅要审查是否有利于本企业生产业务的发展、财务效益的提高，而且还应评价该项重组中经济资源是否得到合理配置，是否符合国家产业政策的方向。如果宏观经济效益方面不能得到肯定的评价，即便当前的财务效益更好，也不应该给予无条件的肯定评价。（二）长远效益和眼前效益长远效益是指能持久发生作用或必须经过较长时间才能显露出来的经济效益；眼前效益是指暂时发生作用或短期内可以见效的经济效益。长期效益和眼前效益是相互渗透，相互交叉的，应得到合理兼顾。审计评价时应注意，过分强调眼前效益可能丧失长远效益，例如采矿中的“掠夺式”开掘、滥耕、滥伐、滥垦、滥捕等“掠夺”式经营，短期内表现出虚假经济效益，却以牺牲长远利益为代价。相反，有些经济活动，从眼前和近期看并没有多少经济效益，但从长远看，会逐5步显示出巨大的经济和社会效益。例如国家重点建设的一些大中型项目，投资多，工期长，近期不能产出，却关系国计民生，关系到经济建设步伐，对这类经济活动，审计一般应给予肯定的评价。（三）直接效益和间接效益直接效益是指能够直接得到并能以货币进行较精确计量的效益，一般属于经济效益。间接