浅析谨慎性原则运用

浅析谨慎性原则运用摘要：谨慎性原则是会计核算应遵循的基本原则之一，正确理解与应用谨慎性原则十分重要。会计谨慎性原则，是针对经济活动中的不确定性因素，要求人们在会计核算处理上持谨慎小心的态度，以应付纷繁复杂的外部经济环境的变化，将风险损失缩小或限制在较小的范围内。在市场经济条件下，由于竞争和风险的日益加剧，会计所处的客观经济环境的不确定性程度越来越高，以投资者为主体的会计信息使用者更加重视与不确定性相关的风险信息的揭示，从而，谨慎性原则的应用成为必然。但作为一项会计原则，谨慎性原则带有两面性：一方面它能避免虚增资产和浮夸利润从而保护投资者和债权人的利益；另一方面，在运用该原则时不可避免地带有主观随意色彩，使得谨慎性原则与其他会计原则经常发生冲突，甚至为粉饰财务报表留下了空间。本文介绍了会计谨慎性原则在我国会计核算中的具体运用的情况，揭示了其逐渐暴露的局限性，并针对局限性提出了一些改进意见和措施。关键词：谨慎性原则局限性会计核算引言谨慎性原则起源于中世纪财产托管人解脱其受托责任的策略，二十世纪初至三十年代前是一项占支配地位的会计原则，当时主要表现为对资产的低估；经济危机之后，谨慎性原则所体现的内容扩大到对收益的确认和会计报表披露。随着会计环境的变化，会计目标从报告经管责任向为信息使用者提供决策有用的会计信息转化，谨慎性原则也逐渐成为对披露具有相关性和可靠性质量特征的会计信息的修订性原则。在竞争激烈的市场经济条件下，企业面对的是纷繁复杂的外部经济环境，面临着各种各样的市场风险，比如金融风波、债务人的死亡、破产、固定资产因技术进步而提前报废、恶性竞争等情况，谨慎性原则正是针对经济活动中的不确定因素，要求人们在会计处理上充分估计可能发生的风险和损失，这样有利于保护所有者和债权人的利益，也有利于提高企业在市场上的竞争力。但谨慎性原则若使用不当，也可能降低企业会计信息的可靠性、可比性，同时还可能导致企业设置秘密准备，使会计信息失真。我国《企业会计准则》中规定：会计核算应当遵循谨慎性原则的要求，合理核算可能发生的损失和费用；在《企业会计制度》中规定：企业在会计核算时，应当遵循谨慎性原则的要求，不得多计资产或收益，少计负债和费用，但不得计提秘密准备。正确理解谨慎性原则，并针对其在会计核算中的应用进行具体的阐述，对正确进行会计核算具有重要的意义，本文指出了谨慎性原则在中国企业会计核算中存在的现实问题及提出了几点建议。正文一、谨慎性原则的涵义谨慎性原则又称稳健性原则，是指企业为了克服市场经济固有的不确定性给企业的生产经营带来的种种风险，针对经济活动中的不确定性因素，要求会计人员在会计核算处理上持谨慎小心的态度，以应付纷繁复杂的外部经济环境的变化，将风险损失缩小或限制在较小的范围内的一种方法。进入二十一世纪后，随着改革开放的深入、WTO的加入、经济全球化和国际竞争的加剧，会计所处的经济环境的不确定性越来越高。会计信息使用者面临的决策风险也越来越大，以投资者为主体的会计信息使用者更加重视与不确定性相关的风险信息的揭示，从而谨慎性原则在日常的会计处理中变得尤为重要。谨慎性原则充分考虑了可能发生的损失和费用，而不考虑可能取得的收入或收益，就使得会计信息比较稳健，或比较慎重，也就是作了最坏的估计。当某一经济事项在会计上有两种或两种以上的方法可供选择，并且每一种方法都具有相同的理论上和逻辑上的正确性时，在会计核算中应当对企业可能发生的损失和费用，作出合理预计，在不影响合理选择的前提下，以尽可能选择不虚增利润和夸大所有者权益的处理方法和程序进行会计处理，避免高估资产和收益与低估负债的会计方法。二、谨慎性原则在企业会计核算中的运用（一）提取坏帐准备在市场经济条件下，赊销行为是企业开展销售业务的主要方式，由此引起的一部份应收帐款无法收回在所难免，客观存在的,于是形成了坏账。坏账损失的会计处理方法有两种：一种是直接转销法。另一种是备抵法,虽然考虑应收帐款中可能的坏帐损失风险,通过计损坏帐准备，防止了利润虚增，资产虚增，符合谨慎性原则。但根据近年的实际情况看，企业按千分之3-5的比率提取坏帐准备，由于准备额过低，坏帐准备金额明显不足，未能达到谨慎核算的目的。因此,新制度规定应收帐款按备抵法取坏帐准备的提取比例也可根据实际情况由公司自行确定，同时规定对期末应收票据、预收帐款、其他应收款等都应列入风险管理中，这样使企业更加谨慎地反映其财务状况，不限制估计坏帐损失的方法，让其象成本核算那样自行选择适合的核算方法，固定下来，按提取比例提取，超支者报批或督促企业加强管理，从根本上减少坏帐的发生。（二）加速折旧《企业会计准则一固定资产》规定，企业应当根据固定资产所含经济利益预期实现方式选择折旧方法，可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法或者年数总和法。后两种方法也称“加速折旧法”或“快速折旧法”。企业固定资产折旧若采用加速折旧法，可使企业在固定资产使用早期多提折旧，一方面使当期成本费用增加，利润减少；另一方面，又可使固定资产占用的资金尽快收回，加速资金的循环和周转，在设备更新速度日益加快的情况下，若设备提前报废，也不会给企业带来过多的损害。此外，在固定资产预计使用的整个期限内，虽然不同的折旧方法，总的折旧额相同，但采用加速折旧法，在固定资产使用前期，由于多计提折旧，可少交所得税，使用后期少提折旧，多交所得税。但考虑资金的时间价值，在固定资产的整个使用期限内，可以少交税，达到了合理避税的目的。（三）低估存货企业的存货是按照历史成本计价的,但在市场经济条件下，存货的价格不断发生变化，尤其是科技的发展，使得产品的更新速度越来越快，由于存货的市价下跌、陈旧、过时、毁损等原因，导致存货的价值减少。如果仍以历史成本计价，显然不利于企业资金的周转，出现虚夸资产的现象，导致会计信息失真，不符合谨慎性原则。由于受到市场价格因素的影响，企业以前购进的存货的价值可能低于当前市价，造成企业面临潜在的存货损失。这时，可通过低估存货损失，高计产品当期销售成本，从而减少当期利润的办法来得到补偿。其具体方法是当企业的产品发生滞销时，为了抵偿存货报废发生损失对企业的消极影响，或者防止商品因大批削价而影响经营利润，企业可以提取减值准备。（四）收入确认与谨慎性原则收入准则对商品销售收入、劳务收入的确定规定了收入必须在若干相关条件同时满足时才能确认：1.企业已将商品所有权上的主要风险的报酬转移给购货方；2.企业既没有保留通常与所有相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；3.收入的金额能够可靠地计量；4.与交易相关经济利益很可能流入企业；5.相关的已发生或将发生的收入和成本能够很可靠地计量。以上五个条件必须同时满足，才能确认收入，任何一条件没有满足，既使收到货款也不确认收入，如果已经发生的劳务成本预计不能全部得到补偿，应按能够得到补偿的劳务成本确认收入，并按已发生的劳务成本，作为当期费用，确认的金额小于已经发生的劳务成本的差额，作为当期损失，这些规定，充分体现了谨慎性原则。三、谨慎性原则在我国会计实务中的发展情况谨慎性原则在我国的运用，按其运用程度和范围的不同,分为四个阶段:(一)1992年至1997年1992年发布，并于1993年7月1日起施行的《企业会计准则》中首次明确了谨慎性原则，要求企业会计核算应当遵循谨慎性原则的要求；合理核算可能发生的损失和费用。同时，在行业会计制度中主要体现为三个方面：即存货计价方法采用后进先出法、应收账款计提坏账准备、固定资产折旧采用加速折旧法。(二)1998年至2000年1998年陆续颁布的《投资》等一系列具体会计准则及《股份有限公司会计制度》中，谨慎性原则得到进一步的运用，具体包括：1.扩大了资产项目计提准备的范围。即计提短期投资跌价准备、坏账准备、存货跌价准备和长期投资减值准备，同时，扩大了坏账准备的提取范围，在提取方法及比例上更加灵活。2.放松固定资产折旧方法——加速折旧法的应用条件。3.缩短摊销期限。对无形资产、开办费的摊销期限作了修订，由原制度中无形资产的“不少于10年”、开办费的“不少于5年”，分别调整为“不超过10年”、“不超过5年”。4.对结果具有不确定性的或有事项的会计核算及信息披露作出了规范，规定或有资产和或有利得不予确认，一般也不予披露，或有负债不予确认，但应在会计报表附注中予以披露。5、对于债务重组中涉及的或有收益和或有支出，债务人确认为负债，债权人则不应确认为资产，只能在表外予以披露。6、对于收入的确认，在确认标准上更加谨慎。如无论是《收入》准则中关于收入确认的四个条件，还是《建造合同》准则中关于跨期合同引起的收入确认，均将相关经济利益流入企业、结果能够可靠计量等作为一个重要的内容。(三)2001年2001年1月和11月财政部颁布了《无形资产》《借款费用》、《租赁》、《存货》《固定资产》、《中期财务报告》等六个新的具体会计准则,并同时修订了《投资》、《债务重组》等五项准则;2001年2月颁布了《企业会计制度》。在这些新的准则和制度中,谨慎性原则体现为:1.全面计提资产减值准备。中期期末和年末除了计提原有的“四项准备”外,新的企业统一会计制度和《无形资产》准则规定还应计提固定资产减值准备和无形资产减值准备。2.在《企业会计准则——借款费用》准则中，改变了借款费用资本化的标准，以“固定资产达到预定可使用状态”作为借款费用停止资本化的标准，并明确了暂停资本化的条件，避免固定资产价值虚计。3.改变了融资租赁固定资产入账价值的确定方法，规定“租赁开始日租赁资产原账面价值与租赁付款额的现值两者中较低者作为租入资产的入账价值”改变了以租赁协议确定的设备价款、发生的运输费、途中保险费、安装调试费等支出确定租入固定资产价值的方法，同时，租赁过程中发生的或有租金一律计入当期损益。4、在《无形资产》准则中，要求企业管理部门在判断无形资产产生的经济利益是否很可能流入企业时，应对无形资产在预计使用年限内存在的各种因素作出谨慎的估计。（四）2006年为了适应会计改革的需要，财政部在2005年2月15日发布了信的企业会计准则体系，财政部规定，新会计准则于2007年1月1日在上市公司范围内实施。新准则中较充分运用了谨慎性原则，主要体现在或有事项计量方面，资产的后续计量方面，资产的期末计价方面，收益的确认方面和或有事项计量方面等。四、谨慎性原则运用实例分析（—）案例红星公司2009年1月7日，购入海华公司股票100万股，占海华公司有表决权股份的25%，对海华公司的财务和经营决策具有重大的影响，红星公司将其作为长期股权投资核算。该股票买入价为每股8元，每股价格中包含已宣告但未发放的现金股利0.20元，另外支付相关税费1万元，款项均已银行存款支付。2009年海华公司可辨认净资产的公允价值为3000万元。2009年收到海华公司宣告分派的现金股利，2009年度，海华公司实现净利润200万元。2010年1月6日，海华公司宣告分派2009年度股利，每股分派现金股利0.10元，2010年2月15日，红星公司收到海华公司分派的2009年度的现金股利。2010年度，海华公司发生亏损20万元。2011年1月7日，红星公司出售所持有的海华公司的股票10万股，每股销售价格为10元。（二）相关会计处理1.2009年1月7日，购入股票股票的成本=1000000*(8-0.2)+10000=7810000元借：长期股权投资——成本7810000应收股利200000贷：银行存款80100002.2009年2月15日，收到海华公司分派的股利借：银行存款200000贷：应收股利2000003.2009年海华公司实现净利润借：长期股权投资——损益调整500000贷：投资收益5000004.2010年1月6日，海华公司宣告分派现金股利借：应收股利100000贷：长期股权投资——损益调整1000005.2010年2月15日，红星公司收到海华公司分派的现金股利借：银行存款100000贷：应收股利1000006.2010年12月31日，海华公司发生亏损借：投资收益50000贷：长期股权投资——损益