浅谈上市公司会计舞弊的防范与治理

浅谈上市公司会计舞弊的防范与治理学生：彭万林指导老师：谢林海班级：会计082班专业：会计学院：经济管理学院日期：2011年8月21日星期日摘要：会计是商品社会发展和经济发展的必然产物，随着改革开放的深入和社会主义市场经济的发展与完善，会计行业的社会地位和影响力日益上升。会计在现代企业管理中扮演着越来越重要的角色，但事物的发展都具有两面性，正如马克思主义所讲：一切事物都是在矛盾中发展的。会计的发展一方面促进了现代财务的完善，另一方面也使现代企业面临着潜在的危机：近年来，国内外一些大企业和上市公司相继爆出了会计造假和舞弊丑闻，使得人们对大企业的盈利能力和会计师事务所的客观独立性产生了疑虑，企业的会计舞弊及针对舞弊行为的舞弊审计也就成为社会公众和会计审计界关注的热点。所以现代会计的发展与完善面临着严峻的挑战。关键词：上市公司；会计造假；会计舞弊；原因；治理对策任何一个企业的发展都不会是一帆风顺的，近年来，国内外一些大企业和上市公司相继爆出了会计造假和舞弊丑闻，使得人们对大企业的盈利能力和会计师事务所的客观独立性产生了疑虑，企业的会计舞弊及针对舞弊行为的舞弊审计也就成为社会公众和会计审计界关注的热点。那么面对现代化企业我们怎么识别上市公司又没有出现会计舞弊，以及怎样查找原因和预防，治理呢？一，我们要了解会计舞弊的表现形式1,利用企业间的关联交易,提高经营业绩,粉饰财务报表。上市公司的关联企业均各自独立核算,但关联企业之间往往在整个集团内又相互配套,这为上市公司通过内部交易调节合并数据提供了一个平台。上市公司关联方关系错综复杂,上市公司或其控制的大股东故意利用关联交易粉饰财务报告,通过突击重组等方式,追求一种华而不实的短期逐利行为。例如众所周知的广东科龙电器事件:根据详细的调查资料显示：公司主要涉案高管公司原董事长顾雏军曾是扬州亚星客车股份有限公司及合肥美菱股份有限公司的董事长，同时又拥有一家全资公司即顺德市“格林柯尔企业发展有限公司”。2005年4月底东窗事发，科龙电器被曝亏6416万，引发5月11日证监会对科龙电器立案调查。9月科龙公布重大事项公告，科龙前董事长顾雏军、执行董事严友松、张宏及原管理人员姜源等被执行逮捕，科龙就此面临重组或破产选择。在整个事件中，科龙电器舞弊手法主要涉及侵占、挪用、诈骗上市公司及其子公司财产，编造虚假事项，虚增利润，重大事项未披露等。那么科龙电器是怎样进行造假舞弊的呢？经过相关人士调查后透露：1、侵占、挪用及诈骗上市公司及其子公司财产(1)利用科龙完成对天津格林柯尔出资，使之符合《公司法》的出资规定；混淆格林柯尔一科龙概念，骗取、侵占本应由江西科龙获取的廉价土地使用权相关利益；非法开设账户转移科龙资金；以广告费名义挪用科龙电器资金。(2)利用关联交易诈骗上市公司子公司财产。图1：科龙关联交易过程图一图2：科龙关联交易过程图二2、财务报表上虚增利润的手段分析顾在2001年底以较低的价格购得科龙股份，2002年科龙电器年报就扭亏为盈，净利润为1亿多，较2001年增长16个多亿。2003年其利润继续增加，2004年却亏损6416万元。表1科龙利润情况一览表科龙电器除2000年和2004年主营业务收入变化较大外，在2001至2003年期间，收入虽然也有变化，但与净利润相比，收入变化比较平稳。那净利润的变化又是如何造成的?科龙电器三项期间费用在2001年增加7亿多，2002年减少12亿多。其中2001年增加营业费用占38.9%，管理费用占59.2%，2002年减少数中营业费用32.4%，管理费用66.6%。2002年科龙坏账准备转回约0.5亿，存货减值准备转回约2.12亿，冲回广告费7900万，维修费拨备相对2001年计提减少约5000万（合计约3.9亿），正是由于这些原因科龙在2002年才转亏为盈。图3科龙净利润趋势图2,巧用会计政策。上市公司利用会计政策进行利润操纵主要方法有以下三种:（1）是变更会计核算和会计估计方法。改变折旧政策。利用政策规定的模糊性,延长固定资产折旧年限,使本期折旧费用减少,相应减少了本期的营业成本,从而增加了本期帐面利润;同时还可以通过高资产价值达到同样的目的。利用计提减值准备的人为因素。很多上市公司根据需要将其认为的坏帐、跌价损失、减值损失计提各类准备金,至于来年其认为不是坏账、不是损失,那自然又可以确认来年的收益了。(2)是利用时间差跨年度调节。提升当期业绩的潜亏挂账。企业的资产账户中,三年以上的应收账款、待摊费用、递延资产及待处理财产损失基本上已不具有赢利能力,资产质量一般较差,属于不良资产。上市公司为提升当期的经营业绩,都不愿处理不良资产帐户的余额,使其长时间挂在账上,我们把以上行为统称为潜亏挂账。提升将来业绩的巨额冲销。巨额冲销就是利用会计期间假设及应计制,通过操纵可自由控制的应计项目,把有可能在以后期间发生的损失提前确认,使利润在不同的会计期间转移,以提高以后年度的业绩。(3)是收益性支出资本化。利用权责发生制、收入和成本配比等会计原则,对已经实际发生的费用或损失,本应为收益性支出,却通过待摊费用、长期待摊费用、开办费、在建工程、待处理流动资产损失或待处理固定资产损失等科目予以资本化,形成大量虚拟资产。利用虚拟资产作为“蓄水池”,不及时确认、少摊或不摊发生的费用和损失,成为上市公司进行利润操纵的常用手法。3,人为编造原始凭证,出具极具欺骗性的财务会计报告。一般情况下,纯粹弄虚作假、故意编造原始凭证和虚假商业合同等的情况在上市公司中占极少数,但这是会计信息造假最为恶劣的一种,因为它不同于利用法律法规的不健全和会计规则的伸缩性在有限的范围内调节财务数据,他们从主观意志出发,在具体构成经济事项的表象上蒙骗执业不够严谨的中介审计机构,例如银广夏事件中实际查证的收入和利润数和财务报告反映的收入和利润数之间的天壤之就是明显的制假例证。据了解2002年5月中国证监会对银广夏的行政处罚决定书认定，公司自1998年至2001年期间累计虚增利润77156．70万元，其中：1998年虚增1776．10万元，由于主要控股子公司天津广夏1998年及之前年度的财务资料丢失，利润真实性无法确定；1999年虚增17781．86万元，实际亏损5003．20万元；2000年虚增56704．74万元，实际亏损14940．10万元；2001年1－6月虚增894万元，实际亏损2557．10万元。从原料购进到生产、销售、出口等环节，公司伪造了全部单据，包括销售合同和发票、银行票据、海关出口报关单和所得税免税文件。据庭审记录，1999年11月，董博接到了广夏（银川）实业有限公司财务总监、总会计师兼董事局秘书丁功民的电话，要求他将每股的利润做到0．8元。董某便进行了相应的计算，得出天津广夏公司需要制造多少利润，进而根据这一利润，计算出天津广夏需要多大的产量、多少的销售量以及购多少原材料等数据。1999年的财务造假从购入原材料开始。董博虚构了北京瑞杰商贸有限公司、北京市京通商贸有限公司、北京市东风实用技术研究所等单位，让这几家单位作为天津广夏的原材料提供方，虚假购入萃取产品原材料蛋黄粉。姜、桂皮、产品包装桶等物，并到黑市上购买了发票、汇款单、银行进账单等票据，从而伪造了这几家单位的销售发票和天津广夏发往这几家单位的银行汇款单。有了原材料的购入，也便有了产品的售出，董博伪造了总价值5610万马克的货物出口报关单四份、德国捷高公司北京办事处支付的金额5400万元出口产品货款银行进账单三份。为完善造假过程，董博又指使时任天津广夏萃取有限公司总经理的阎金岱伪造萃取产品生产记录。于是，阎金岱便指使天津广夏职工伪造了萃取产品虚假原料入库单、班组生产记录、产品出库单等。最后，董博虚构天津广夏萃取产品出口收入23898．60万元。该虚假的年度财务报表经深圳中天勤会计师事务所审计后，并入银广夏公司年报，银广夏公司向社会发布的虚假净利润高达12778．66万元。2000年，财务造假行动继续进行，只是此次已不再需要虚构原材料供货方。依旧是接受了功民的指示，董博伪造了虚假出口销售合同、银行汇款单、销售发票、出口报关单及德国诚信贸易公司支付的货款进账单，同时同样指使天津广夏职工伪造了虚假财务凭据。结果，2000年天津广夏共虚造萃取产品出口收入72400万元，虚假年度财务报表由深圳中天勤会计师事务所审计，注册会计师刘加荣、徐林文签署无保留意见后，向社会发布虚假净利润41764．6431万元。2001年年初，为进一步完善造假程序，董博虚报销售收入从天津市北辰国税局领购增值税专用发票500份。除向正常销售单位开具外，董博指使天津广夏公司职员付树通以天津广夏公司名义向天津禾源公司（系天津广夏公司萃取产品总经销）虚开增值税专用发票290份，价税合计22145．6594万元，涉及税款3764．7619万元，后以销售货款没有全部回笼为由，仅向北辰区国税局交纳“税款”500万元。2001年5月，为中期利润分红，银广夏总裁李有强以购买设备为由，向上海金尔顿投资公司借款1．5亿元打入天津禾源公司，又以销售萃取产品回款的形式打回天津广夏账户，随后其中1．25亿元以天津广夏利润的形式上交广夏公司。据董博当庭供述，在造假过程中，部分财务单据及所涉及的银行公章，是其在电脑上制作出来的。这样，依据庭审及起诉书，银广夏造假是一个由李有强同意、丁功民授意、董博实施、阎金岱协助，以及刘加荣、徐林文“明知”有假而不为的过程。。4,或有事项特别是预计负债方面揭示不明确或回避揭示。随着市场经济的发展,或有事项这一特定的经济现象已越来越多地存在于企业的经营活动中,并对企业的财务状况和经营成果产生较大的影响,一般常见的或有事项有:商业票据背书转让或贴现、未决仲裁或诉讼、债务担保、产品质量担保等等。上市公司绝大部分在或有事项的相关信息披露上是不明确、不完整甚至有些采取回避的态度。二，分析上市公司制造虚假会计信息的原因1、获得上市资格和利益的驱使是会计造假的根本原因。我国《证券法》规定“上市公司最近3年连续亏损，将被暂停上市。限期未能消除，不具备上市条件的，终止其股票上市”。为达到上市标准，实现上市融资的目的，这些公司必然要通过各种舞弊手段美化财务报告，骗取投资者、债权人、供应商、银行等利益相关者的信任。2、公司股权结构不舍理。在我国上市公司中，国有股占统治地位，控股股东完全操纵了上市公司的股东大会、董事会、监事会。因为很多公司的总经理本身就是董事长或董事会的重要成员，使股东大会、董事会、监事会失去对以总经理为代表的公司经营管理层应有的控制作用。经理人员常常集控制权、执行权和监督权于一身，拥有很大的经营自主权，完全有能力肆无忌惮地伪造会计信息。3、舞弊收益大于舞弊成本。我国上市公司会计信息舞弊的手段主要是虚增利润，因为虚增利润后的报表一旦对外公布，往往会带来流通股股价的上升，给企业带来相当可观的经济效益。由于这些违法行为被发现的概率较低，刑罚和经济制裁力度不够，使得舞弊成本很低。因此面对巨额的经济利益，某些公司和个人仍然敢于铤而走险。4、会计准则、会计制度本身存在缺陷。会计准则和会计制度只能对以往会计实践进行总结，对会计工作提出基本的规范。每当许多新情况新领域出现时，总是很难找到一个恰当的会计准则或制度作为会计操作的依据，即法定会计政策往往滞后于会计实践的发展。这就使得公司在处理新业务时有机会按自己的想法随意地进行会计处理，为滋生会计舞弊行为提供了可乘之机。5、外部审计机构缺乏独立性。会计师事务所作为外部审计机构，如果能对上市公司的财务进行独立的审计，就能从外部筑起一道防止上市公司财务欺诈的屏障。而事实上，会计师事务所是很难独立的。这主要是因为聘请会计师事务所的真正权力实际上掌握在公司管理层手中。这种不正常的注册会计师聘任制度，不仅严重影响了外部审计的独立性，而且也助长了“拿人钱财。替人消灾”的心态，有些审计机构甚至主动配合上市公司造假。三，上市公司会计造假的治理对策1、完善公司治理结构。（1）强化公司治理的内部机制，优化公司股权结构和董事会结构，提高董事会的独立性。（2）加强公