新会计准则对企业利润影响的研究

内容摘要新会计准则的颁布，是伴随着经济高速发展、快速与国际经济接轨的过程而产生的。新会计准则体系，由基本准则、具体准则和应用指南三部分构成。其中，基本准则是纲，在整个准则体系中起统领作用；具体准则是目，是依据基本准则原则要求对有关业务或报告做出的具体规定；应用指南是补充，是对具体准则的操作指引。旧准则体系下，企业操纵利润现象比较普遍，严重影响了财务报表的真实性，这与会计核算的本质要求是相违背的。新准则出台后，对企业利润产生了极大影响:一方面,降低了企业利润操纵空间;另一方面,也使企业可能采取新的操纵手段调整企业会计利润。我们相信，新企业会计准则在我国的社会主义经济现代化建设中必将发挥出越来越大的作用。新会计准则顺应了资本市场对会计信息的需求，在关键环节和根本实质上实现了与国际财务报告准则趋同，能够为全球投资者提供更加透明可比的企业财务信息。这种制度安排，有利于进一步夯实企业资产质量，充分揭示财务风险，正确衡量经营业绩，为实现向投资者、债权人和社会公众提供决策有用的会计信息铸牢了基础。同时可比性的提高还会降低中国投资者了解境外上市公司的成本，有助于促进中国企业在境外融资，降低融资成本，提高市场效率，促进中国经济的进一步市场化和国际化。关键词：新会计准则利润操纵债务重组应对措施目录一、新会计准则对企业利润产生的影响………………………………1（一）变更发出存货的计价方法……………………………………1（二）债务重组、资产置换将给公司带来利润……………………1（三）取消资产减值损失转回………………………………………2（四）资产计量从“历史成本”到“公允价值”…………………2（五）扩大合并报表范围方面………………………………………3（六）同一控制下企业合并处理方法的变革………………………3（七）借款费用资本化范围扩大……………………………………3（八）投资性房地产…………………………………………………3二、影响利润的原因分析………………………………………………4（一）存货发出计价，一律采用“先进先出法”…………………4（二）债务重组不会滥用……………………………………………4（三）减值准备调节空间越来越小…………………………………4（四）合并报表变化减少企业通过关联交易调节利润的空间……5三、新会计准则带来的问题……………………………………………5（一）新会计准则实施中面临的困境………………………………5（二）新会计准则产生新的利润操纵………………………………6四、完善新会计准则的若干建议……………………………………….7（一）加快会计准则和制度与国际接轨的步伐……………………7（二）加强与财政、税务、审计等监管部门和社会机构的沟通…7（三）加强会计监管，完善公司内部控制制度……………………8（四）合理制定会计政策，做出恰当的会计估计…………………8（五）加强培训，提高会计从业人员业务素质……………………81新会计准则变化对企业利润影响的研究2006年2月15日，财政部发布了我国新的企业会计准则，包括1项基本准则和38项具体准则。要求2007年1月1日起首先在上市公司中执行，2008年新准则的适用范围扩大到中央国有企业，2009年进一步扩大新准则的实施范围，目标是用三年左右的时间使中国的大中型企业全面实施新准则。初步实现与国际会计准则接轨，促进中国企业的可持续发展和市场经济体制的完善。之所以有这样的变革，主要是因为企业利润操纵问题已经引起人们的广泛关注。企业利润操纵行为这种现象的产生，首先要明确它的不正当性，即利润操纵是企业出于特定的目的而采用的非常手段，其次，我们也一直在思考，为什么利润操纵行为屡禁不止呢？直到现在利润操纵现象发展到我们无法相信的程度时，我们才意识到旧会计准则已经不适应企业的发展，企业特别是上市公司很多利润操纵行为，正是在这种合法的外衣下面，巧妙利用会计准则漏洞而进行的。针对旧的准则所遗留的问题，新的会计准则应运而生。一、新会计准则对企业利润产生的影响（一）变更发出存货的计价方法《企业会计准则第1号——存货》第14条明确规定：“企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本”，取消了现行准则中所允许的发出存货计价采用“后进先出法”和“移动加权平均法”的规定。从理论上讲，后进先出法是以后收进的存货先发出为假定前提，对发出存货按最近收进的单价进行计价，而期末存货则以以前收货成本计价的一种方法，其优点在于在物价持续上涨时期可以使当期成本升高，利润降低，从而减少通货膨胀给企业带来的不利影响，但同时也给某些企业利用期末存货计价操纵利润提供了便利。而先进先出法则与之相反，存货成本是按最近购货确定，期末存货成本比较接近现行市场价值，其优点是使企业不能随意挑选存货计价以调整当期利润。所以存货准则的变动对企业利用存货期末计价来操纵利润起到了很好的防范作用，另一方面，先进先出法比后进后出法显得更加合理，因为它遵循了时间上的一致性原则，能更准确的揭示某批产品的实际成本。（二）债务重组、资产置换将给公司带来利润原准则规定，支付的对价与重组债务的差额应计入资本公积；新准则规定以现金清2偿债务的，债务人应将支付的现金与债务差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。以非现金资产清偿的，债务人应将非现金资产的公允价值与债务的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。转让的非现金资产公允价值与其账面价值的差额，确认为资产转让损益，计入当期损益。将债务转为资本的，重组债务的账面价值与股份的公允价值之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益。新的债务重组准则中规定债务重组利得可以计入当期损益。对作为债务人的上市公司而言，新的债务重组准则意味着一旦债权人让步，上市公司获得的利益将直接计入当期收益，进入利润表。债务重组确实有可能增加当期利润，提高其每股收益。但这种做法体现了债务人与债权人之间会计处理的对称性，实现了与国际会计准则的趋同。此次修订后，不仅支付的对价与债务的差额可以计入当期损益，而且通过评估等方式，可人为调高所转让的非现金资产的公允价值（对价），将公允价值与其账面价值的差额计入“资产转让收益”，由此，绩差公司或债务负担严重的公司可能通过债务重组行为调高利润。（三）取消资产减值损失转回资产减值，是指资产的可收回金额低于其账面价值。新准则对企业资产减值的处理与旧准则的最大的不同在于：原准则对于资产的减值在计提以后的资产负债表日如有证据表明使资产减值的因素已不存在，可以在原已提减值准备的范围内恢复其资产的价值；而新准则对于已提的资产减值，采取的是一分为二的态度，即对于一部分资产的减值还是采用旧准则的处理方法，允许恢复资产的原有价值，而对于另一部分资产的减值则规定资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。这种改变对企业的影响是巨大的，当一部分资产的减值不允许恢复时，就意味着企业不能再随心所欲地利用资产的减值对企业的利润进行操纵，因为企业如果在当期虚增了一部分的资产减值而导致了当期的利润的下降，却在以后需要增加利润时无法转回，企业就不会随心所欲地利用资产的减值来操纵利润，企业对资产减值的计提就会相对合理。（四）资产计量从“历史成本”到“公允价值”新会计准则充分引入公允价值计量模式，并将由于公允价值变动引起的企业损益直接列入利润表的“公允价值变动损益”一项，说明今后的上市公司业绩不仅依赖于企业自身的经营状况，在一定程度上也依赖于企业无法通过自身活动控制的市场环境。新会计准则之所以对这些交易或事项采用公允价值计量模式，主要是出于实质重于形式的原则。这些交易事项中对公允价值计量模式的采用，克服了因采用成本计价模式而对企业3资产价值的低估的缺陷，从而可以更真实地反映企业的资产价值及经营业绩。（五）扩大合并报表范围方面新合并财务报表准则规定，凡是母公司所能控制的子公司都要纳入合并报表范围，而不以股权比例作为衡量标准。此外，新准则中规定，合并财务报表的种类不仅包括旧准则中规定的合并资产负债表、合并利润表和合并利润分配表，而且还包括合并现金流量表、合并所有者权益增减变动表和附注三个部分，其中对合并现金流量表编制的规范及时有效地填补了现行实务当中的理论空白。这一规则的变革遵循了实质性会计原则，使得合并报表是对由母公司和子公司所构成的企业集团经营成果和财务状况信息的真实反映，这一变革遵循实质重于形式的原则，使一些企业不能再利用分离若干子公司、缩小持股比例、将经营状况不良的业务从合并范围中剔除的方法粉饰企业集团整体业绩。（六）同一控制下企业合并处理方法的变革新颁布的企业会计准则第20号-企业合并，将企业合并区分为同一控制下的企业合并和非统一控制下的企业合并两类。同一控制下的企业合并，合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日被合并方的账面价值计量，放弃使用公允价值，这就避免了同一控制下的企业合并中个别企业滥用公允价值和合并日进而调节利润和所有者权益行为。目前中国企业的合并大部分使同一控制下的企业合并，合并对价形式上是按双方确认的公允价值确认。（七）借款费用资本化范围扩大新准则规定符合资本化条件的资产包括购建的固定资产、需要长时间购建或生产的存货和投资性房地产；并且允许一般借款以平均利率进行资本化；同时规定在借款费用中应扣除用于短期投资所获得的投资收益。借款费用资本化范围的扩大，将直接影响一些符合条件的企业的当期利润。新会计准则对企业利润影响巨大，其中影响最大的是对存货记账方法、资产减值准备计提和债务重组方法的调整。这三项规定使企业利润的计算方法发生变化，从而有可能导致利润的大幅波动。（八）投资性房地产《企业会计准则第3号———投资性房地产》第三章中规定，企业取得的投资性房地产应当按照取得时的成本进行初始计量，在有确凿证据表明投资性房地产的公允价4值能够持续、可靠取得的情况下，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。但对已采用公允价值计量模式的，不得再转为成本模式计量，且不得对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。满足一定条件按公允价值计量的投资性房地产，不计提折旧或进行摊销，将使折旧摊销费用减少，利润增加。另外，资产负债表日投资性房地产的公允价值与账面价值之差计入当期损益，在房地产升值的情况下，也将使利润增加。二、影响利润的原因分析（一）存货发出计价，一律采用“先进先出法”当存货价格处于持续上涨时期，企业若要减少当期利润，则采用“后进先出法”，用材料的高价格计量发出存货的成本，即使当期的成本费用上升；企业若要增加当期利润，则采用“先进先出法”，用材料的低价格来计量发出存货的成本，即使当期的成本费用下降。存货发出计价方法的选择对当期利润的影响体现在存货的价格波动上，当存货价格处于上涨时期，采用后进先出法，是将最高价格的材料入账，使当期成本费用上升，减少当期利润；若采用先进先出法，是将最低价格的材料入账，使当期成本费用下降，增加当期利润。若存货价格处于下降时期，则正好相反，即采用后进先出法会减少成本，增加利润；采用先进先出法则增加成本，减少利润。（二）债务重组不会滥用新的债务重组准则中规定债务重组利得可以计入当期损益。对作为债务人的上市公司而言，新的债务重组准则意味着一旦债权人让步，上市公司获得的利益将直接计入当期收益，进入利润表。债务重组确实有可能增加当期利润，提高其每股收益。但这种做法体现了债务人与债权人之间会计处理的对称性，实现了与国际会计准则的趋同。（三）减值准备调节空间越来越小运用资产减值准备的计提和冲回操纵企业利润，是我国一些上市公司经常使用的手段之一。旧会计准则下，企业大量计提资产跌价减值准备，特别是计提固定资产等长期资产减值准备，通过以后期间的转回来操纵利润，并且这种方式是上市企业惯用的利润操纵方法。针对旧准则，新准则直接规定长期资产计提的减值准备不得转回。虽然并未规定所有资产的跌价减值准备均不得转回，但是这一点在一定程度上遏制了企业进行利5润操纵。新的资产减值准则规定，资产减值损失一经确认，在以后不得转回，这是具有