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北京大学中国经济研究中心学刊2000年第一期29作业成本法及其在跨国金融机构中的应用研究作业成本法及其在跨国金融机构中的应用研究作业成本法及其在跨国金融机构中的应用研究作业成本法及其在跨国金融机构中的应用研究赵广辉赵广辉赵广辉赵广辉（北京航空航天大学管理学院国际贸易专业国际金融方向）一、前言一、前言一、前言一、前言随着电子计算机及相应的软件系统的爆炸式地发展，跨国金融机构不断地建立，发展，膨胀和兼并组合，使跨国金融机构之间的竞争达到了前所未有的程度。跨国金融机构为了生存和发展，不断的更新服务，开拓新市场，多元化和全方位的服务成为跨国金融机构的发展趋势。目前跨国金融机构越来越将注意力放在降低成本上，降低成本是创造效益的关键。然而，跨国金融机构发展的两大趋势——产品多元化和服务多样化，使得传统的成本核算系统呈现出明显的不足。美国学者鲁宾*库伯（RobinCooper）和罗伯特*卡普兰（RobertKaplan）创立了作业成本系统（ABC），与传统成本系统相比，ABC系统能使企业获得更准确的成本信息。虽然目前传统的成本系统比作业成本系统在跨国金融机构应用更广泛一些，但随着竞争的加剧，使用ABC系统的跨国金融机构越来越多。二、二、二、二、ABC简述简述简述简述ABC（Activity-BasedCosting）中译名为作业成本计算，它是同作业管理（ABM——Activity-BasedManagement）紧密结合的，以作业为基础，通过对作业（Activity）进行动态地追踪反映，计量作业和成本对象（CostObject）的成本，评价作业业绩和资源利用情况的一种科学信息方法。ABC的基本思想是：成本目标（服务）耗用作业，作业耗用资源。根据ABC的这一指导思想，对成本计算的方法进行了根本性的变革，即将着眼点放在作业上，以作业为计算成本目标耗费资源的中间载体。首先根据作业对资源的耗费情况将资源的成本分配到作业成本库中，再由成本目标使用作业的情况将作业中的资源分配到成本目标，由这两个过程，最终计算出成本目标消耗资源的情况，即得出成本目标的成本。其基本过程如下图所示：资源动因资源动因资源动因资源动因作业动因作业动因作业动因作业动因资源——————资源——————资源——————资源——————作业——————作业——————作业——————作业——————成本目标成本目标成本目标成本目标ABC基本思路图传统成本系统把成本分为变动成本和固定成本，变动成本即直接费用，分配到成本北京大学中国经济研究中心学刊2000年第一期30目标（服务）中去的时候，一般都是比较准确的。但是固定成本，即间接费用，按平均分配到服务中，这显然是不合理的。如为一个顾客进行一次咨询服务，与为一百个顾客同时进行相同的咨询服务之间存在着成本之比决不是1：100，前者人均成本是高于后者的人均成本，这就是规模效应，但是传统的成本系统却忽略了这种规模效益带来的成本差异，对所有服务成本“一视同仁”，错误地计算出相同的成本。其实，跨国金融机构的固定成本，在一定程度上可以看成是长期可变动成本，变动成本一样随服务的产出而变化的。传统系统恰恰忽略了这一点，使得大批量的服务成本被高估，而小批量的零星服务成本低估。ABC系统正好弥补了这一缺陷。ABC系统借助了中间成本分配工具——作业，变动成本和传统成本分配方式的效果差不多；间接费用都要为作业消耗，所以在不能分配到服务之前可以先行分配到作业，这样就形成了作业成本库；任何成本目标都是由作业形成的，根据这一原理，由成本目标找出耗用的作业，这时作业成本中心的资源就直观地分配到了成本目标。这使成本目标的成本清晰地表达了出来，是多少就是多少。跨国金融机构提供的服务是无形的。跨国金融机构的服务要求对应的作业比起制造业的产品要求对应的作业更难以界定，往往受经济环境的变化影响大，同一个跨国金融机构对两个企业相同数量的业务所需要的作业是不同的，这与两个企业具体经营情况是密不可分的，所以金融业的许多服务作业耗费是不稳定。金融业的各服务之间的共同成本在总成本所占的比例大于制造业的各产品之间的共同成本在总成本中的比例。因为产品的作业较稳定，加上短期可变动成本在总成本中占很大比例；而服务的作业不稳定，长期可变动成本在总成本中占更大的比例。跨国金融机构的服务耗费作业，从这一点出发，尽管金融业产出是无形的，但是成本目标消耗作业和作业消耗资源上，二者是相同的。正是由于这一相同之处，ABC成功地可以用于金融业。三、三、三、三、ABC应用于金融业的成功案例应用于金融业的成功案例应用于金融业的成功案例应用于金融业的成功案例香港出口信用保证公司（ECIC）由香港政府于1996年建立的，任务是通过提供专业的和基于客户的服务来鼓励和支持出口贸易。香港出口信用保证公司（ECIC）于1998年请顾问引进ABC（ABM——Activity-BasedManagement作业成本管理）来改进其业务处理过程。ECIC公司首先在限制信用处理过程试点ABC，做为公司全面使用ABC的导引。试点借助一个ABC技术软件包，做了三个方面的分析：作业分析，价值分析，周期研究分析。在作业分析方面，许多经理发现使用常规财务成本管理不能有效地控制成本，这主要是因为传统的成本方法不能区分质量作业和数量作业。例如，如果收益报告上说明员工成本比较高，马上的解决办法是解雇20%的员工，但是，如果解雇了20%的员工，要保持服务原来的质量，剩下80%的员工就要花费更长的时间来完成服务；或者在相同的时间内，80%的员工提供的服务质量就会太低。因此有效地控制成本不能靠减少资源，而是靠对作业的有效管理，如减少非增值作业是快速减少成本的方法，这样即不增加作业时间，又不损害服务的质量。接下来，就是从收入中将相应的资源区分出来。计算出作业的成本，必须区分作业动因。例如，在金融业中两大成本，一是员工成本，一是房屋租金，而被作业消耗的员工成本是根据作业耗费的时间来计算的，作业消耗的房屋租金成本是根据每个作业消耗的面积之和与耗用时间来计算的。成本核算完成之后，我们便知道耗用在每个作业上的成本。然后根据作业分析，下一步进行价值分析。对于一个金融服务公司来说，作业可以分为增值作业和非增值作业。增值作业是可以给顾客提供更好的服务的作业，缺少这种作业，会直接影响服务质量。非增值作业是不能给服务带来价值的作业。ECIC目的是“帮北京大学中国经济研究中心学刊2000年第一期31助客户出口”，作业改进分为三种：不可避免作业，ECIC必须执行所有这些作业，但是这些作业不一定能帮助顾客出口，应减少这些作业耗用的资源。不必要的作业，ECIC最大限度地减少这些作业并重新设计作业处理过程。帮助客户出口的作业，例如，“业务处理”，“信用调查”和“获得信息”等，由于这些作业量大，且能够帮助客户出口，ECIC尽可能地将上述两种作业节省下来的资源，分配到这一作业中。作业区分开后，管理层自然会从这些作业信息中，作出合理的决策。由于服务受客户情况变化和经济环境变化的影响很大，所以公司必须不断改进旧业务，增加新的服务，以满足客户需要。因此，ECIC必须不断地在原有ABC系统上改进它，使之适应新的成本核算任务。上面是ABC应用于金融业中出口信用保证公司，下面我们来介绍一下ABC成功地运用于银行的案例。南非标准银行是非洲最大的银行，是世界上经营比较成功的银行，决定其成功的因素不仅是新产品和新业务的开发，而且还包括非常具有竞争力的定价体系。其成功的定价体系则是由于其成本管理上使用了ABC。为了成功地处理标准银行的成本核算需求，银行被分成好多个部分进行独立成本核算，于是标准银行的ABC系统的出发点是分支机构成本模型，以适应银行庞大的分支网络系统。分支银行的成本分为：每个交易单位的成本，每个部分开立帐户的成本，每个部分保持帐户的成本，每个部分停止帐户的成本。这样与传统的成本核算方法相比，在单个储户方面，上述各个作业的成本很容易准确地分配给各个帐户，形成准确的储户的成本信息。当ABC成功地运用于标准银行的客户帐户交易方面，银行将ABC进行推广应用，还可以用与办公支持和其它业务上，其基本的过程与前面香港出口信用保证公司相似。在南非和整个非洲大陆，标准银行是市场创造者，开拓者，在外汇交易方面处于领先地位，在这一交易领域中使用ABC，使标准银行更加了解自己的外汇交易过程中的成本和相关的成本动因，使它能够重新地安排它的商业交易过程和定价政策，以便做出获利更多而成本更低的决策。在非洲，南非标准银行不仅在外汇交易领域处于领先地位，这两个业务是无形的，所以使用传统的成本核算方法是难以测量的。所以使用ABC系统可以从战略上获得好处，获得一种能力，即通过准确的成本信息来判断那种业务和渠道能以最低的成本为客户提供最好的服务。为了成功地建立ABC系统，标准银行成立了一个的项目组，有会计人员，商业管理人员，金融服务人员，交易人员，系统工程人员，成本信息专家等，它有很强的解决实际问题的能力。项目组一方面建立标准银行的成本核算模型，一方面与有关软件技术人员合作，开发出一套适应银行具体情况的ABC系统应用软件。标准银行的电脑网络更是非常普及，所以一些作业成本信息的收集，存储，处理可以大量地借助于网络，成本核算更加快捷甚至是实时处理。在推广ABC的过程中，标准银行形成非常具体的成本动因，使成本分配到作业，再分配到服务上，更加合理。具体的成本动因将资源具体地分配到作业，又由作业分配到服务单元，这样就使管理部门把注意力放在高成本单元，以便对其处理过程进行改进，同时也将重复的和不必要的处理过程显示出来，使其在处理过程中被消除掉。上述两个案例证明，ABC可以成功地运用于金融业，尤其是电子技术和网络计算机技术十分发达的跨国金融机构。成功地运用ABC有四个关键因素：建立项目组；员工积极地参与和配合；上层管理人员的有效关注和支持；员工将项目看成是自己的，使外部专家的工作与员工统一起来。换句话说，将系统与人员的效用统一起来；项目产出就大大增加了。四、中国金融业引进四、中国金融业引进四、中国金融业引进四、中国金融业引进ABC的可能性的可能性的可能性的可能性北京大学中国经济研究中心学刊2000年第一期321．ABC作业成本法最适用于产品或者服务多样化的金融机构，多样化的产品或者服务要求将成本分配比例按照其真实的发生水平分配到各个成本目标，所以传统方法不适应了。中国的金融机构的服务已经全面向多样化发展。如工商银行，服务领域包括负债业务、资产业务、中间业务，储蓄、同业拆借、信贷、汇兑、证券、信用卡业务、外汇业务等等，而这些业务又继续细分为各个业务部分，仅拿贷款来看，贷款就分为长期贷款、短期贷款、企业融资贷款、消费贷款、政策性贷款等等，而企业贷款部分中，又分为各个行业贷款和各个用途的贷款，贷款给不同时期的不同企业用于不同用途所产生的利润和风险是不同的，这就要求对这些贷款产生的成本进行精确地核算，以便银行作出决策，减少收益为负和收益甚微的业务的投入、增加收益高的业务的投入，降低银行的风险，增加银行收益，而要达到这个目的就要有一个精确的成本核算系统，即ABCS作业成本系统。再看保险公司，拿中国人寿保险公司来看，它的保险险种分得是十分详细的，有对人身意外进行保险的险种、对养老进行保险的险种、对健康保险的险种等，每一种险种又分为不同的级别，可是保险赔付的差别是很大的，每种险别的赔付成本更是千差万别，而保险公司的总成本中的固定成本中每一项业务的固定成本是不相同的，决不能平均分配给各项业务，否则会产生过大的偏差，目前解决这一问题的最好方法就是使用ABC作业成本系统。中国金融业中的人寿保险公司如果使用ABC系统，还有一个优势，它们都是新的保险公司，在保险公司的财务成本核算系统会受传统的成本核算系统影响小，在传统的成本核算系统向ABC成本核算系统的转变中更容易一些。2．ABC作业成本法适用于竞争压力大的跨国金融机构。政府正在不断放开各个银行服务的领域，四大专业银行之间已经由一种互补的局面向业务互相重叠、竞争不断增加的方向发展；而且中国成立了一些新的综