注会第二章金融资产

第二章金融资产主讲：王艳龙吉林财经大学会计学院本章考情分析本章阐述金融资产的分类、确认、计量和记录问题。虽然其独立性较强，但仍可和债务重组、非货币性资产交换、差错更正等内容结合出题。近3年考题为客观题和综合题，分数10分左右，属于重要章节。本章近年主要考点：（1）金融资产的划分及会计处理；（2）交易性金融资产投资收益、公允价值变动损益的计算；（3）持有至到期投资特征、入账价值和投资收益的计算；（4）可供出售金融资产账面价值和投资收益的计算；（5）可供出售权益工具减值的会计处理；（6）可供出售金融资产的会计处理；（7）金融资产的分类、报表中列示金额的计算、股权投资限售期内的会计处理；（8）金融资产交易费用的处理；（9）金融资产转移的会计处理；（10）可供出售金融资产减值的会计处理、金融资产转移的判断、嵌入可转换债券的转股权和提前赎同权作为衍生工具收付予以分拆的判断等。本章应关注的主要问题：（1）各类金融资产初始计量和后续计量及其主要区别；（2）金融资产减值的会计处理；（3）金融资产是否终止确认的判断及会计处理等。本章主要内容第一节金融资产的定义和分类第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产第三节持有至到期投资第四节贷款和应收款项第五节可供出售金融资产第六节金融资产减值（难点）第七节金融资产转移（难点）本章逻辑结构一、金融资产的内容第一节金融资产的定义和分类主要包括：货币资金、应收款项、股权债权投资、衍生金融工具资产等。本章以下所指金融资产不包括货币资金和长期股权投资这两项资产。二、金融资产的分类金融资产的分类与金融资产的计量密切相关。因此，企业应当在初始确认金融资产时，将其划分为下列四类：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；（2）持有至到期投资；（3）贷款和应收款项；（4）可供出售金融资产。三、金融资产的重分类金融资产的分类一旦确定，不得随意变更。金融资产的重分类如下图所示：【例题1·多选题】关于金融资产的重分类，下列说法中正确的有（）。A.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产不能重分类为可供出售金融资产B.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产可以重分类为持有至到期投资C.持有至到期投资不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产D.贷款和应收款项可以重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产E.可供出售金融资产可以重分类为交易性金融资产【答案】AC第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概述1.交易性金融资产（满足下列条件之一）（1）取得该金融资产的目的，是为了近期内出售。比如以赚取差价为目的从二级市场购入股票、债券、基金等（重点掌握该种情况）。（2）基于投资策略和风险管理需要将某些金融资产组合从事短期获利活动。（3）属于衍生工具，例如国债期货、股指期货、远期合同等,但不含有效套期工具。2.直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（满足下列条件之一）（1）该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同而导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况。（2）企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合或该金融资产和金融负债组合，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。【经典例题】萨林重工股份公司为一家大型企业，作为国瑞机床股份公司IPO时的战略投资者，拟购入2亿股股票（不能达到重大影响的条件），每股发行价5元，需筹集10亿元资金。如果萨林重工股份公司通过发行债券筹集资金10亿元，年利率6%，则每年利息费用为6000万元，计入当期财务费用。萨林重工股份公司发行债券筹集资金后，用于购买2亿股国瑞机床股份公司普通股，作为战略投资者，拟长期持有。根据《企业会计准则第22号——金融工具的确认与计量》的相关规定，对于活跃市场上有报价，公允价值能够可靠计量的且不能对被投资单位施加重大影响及以上影响的股权投资，一般应分类为可供出售金融资产，期末按照公允价值计量，并且把公允价值变动计入资本公积。如果该股票发行后，上市时股价为每股8元，则萨林重工股份公司股票公允价值为16亿元，公允价值增加6（16－10）亿元。按照一般计算，将购买股票取得的收益6亿元扣除利息费用0.6亿元后，实现净收益5.4亿元。但是，如果将股票作为可供出售金额资产，则6亿元计入其他综合收益列示在资产负债表中，而利息费用6000万元计入财务费用，列示在利润表中，利润表中反而亏损了6000万元。这就是由于“计量基础”不同导致不能正确评价业绩，为此，应将该股票“直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产”，这样利润表中就能反映5.4亿元的业绩了。二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理（一）初始计量按取得时的公允价值作为初始金额，交易费用在发生时计入当期损益。支付的价款中，如果包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的利息单独确认为应收项目。关于应收项目关于交易费用设置“交易性金融资产”科目核算为交易目的而持有的债券投资、股票投资、基金投资等交易性金融资产的公允价值。科目设置“交易性金融资产”“成本”“公允价值变动”反映交易性金融资产的初始确认金额反映交易性金融资产在持有期间的公允价值变动金额总账明细账◦企业取得交易性金融资产时银行存款××××××交易性金融资产——成本××××××投资收益××××××应收股利××××××应收利息××××××收到上列现金股利或债券利息虚线框表示框内至少有一个，但不需全部科目参与会计处理按其公允价值按实际支付的金额按已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息按发生的交易费用（二）持有收益的确认◦企业在持有交易性金融资产期间所获得的现金股利或债券利息，应当确认为投资收益。◦持有交易性金融资产期间投资收益××××××应收股利××××××应收利息××××××银行存款××××××（三）期末计量◦根据企业会计准则的规定，交易性金融资产的价值应按资产负债表日的公允价值反映，公允价值的变动计入当期损益。◦资产负债表日交易性金融资产的公允价值高于其账面余额时：公允价值变动损益××××××交易性金融资产——公允价值变动××××××公允价值变动损益××××××交易性金融资产——公允价值变动××××××按二者之间的差额按二者之间的差额交易性金融资产的公允价值低于其账面余额时：浮盈浮亏2007年中报上市公司公允价值变动收益前10名【2007.08.3009:12】来源：中国证券报010002000300040005000600007.01.0407.06.2907.12.28上证综指2715.723820.705261.56成也炒股，败也炒股，公允价值一年缩水300%【2008.09.0107:59】来源：中国证券报010002000300040005000600008.01.0208.06.3008.12.31上证综指5272.812736.101820.81•公允价值变动损失最大的五家公司（金融保险类）单位：亿元公司中国平安中国人寿中信证券海通证券国元证券损失额187.5977.6635.0511.739.45•公允价值变动损失最大的五家公司（非金融保险类）单位：亿元公司中煤能源振华港机健康元中集集团中国远洋损失额9.1644.664.0672.12WIND数据显示，截至2008年8月31日，A、B股两市共1619家公司披露半年报，其中381家上市公司因公允价值变动损失了244.95亿元，同比剧降309.52%。（四）处置终止确认交易性金融资产将交易性金融资产持有期间已确认的累计公允价值变动净损益确认为当期投资收益。◦处置交易性金融资产时银行存款××××××交易性金融资产——成本××××××投资收益××××××应收股利××××××应收利息××××××交易性金融资产——公允价值变动××××××投资收益××××××公允价值变动损益××××××【注意1】出售时处置损益（影响利润总额的金额）=出售净价-出售时账面价值【注意2】出售时投资收益=出售净价-取得时成本【注意3】为了保证“投资收益”的数字正确，出售交易性金融资产时，要将交易性金融资产持有期间形成的“公允价值变动损益”转入“投资收益”。思考：累计投资收益？【例题2】A公司于2012年12月5日从证券市场上购入B公司发行在外的股票20万股作为交易性金融资产，每股支付价款5元；2012年12月31日，该股票公允价值为110万元；2013年1月10日，A公司将上述股票对外出售，收到款项115万元存入银行。这项投资从购买到售出共赚多少钱？【答案】投资收益=115-100=15（万元）【教材例2-1】20×7年5月13日,甲公司支付价款1060000元从二级市场购入乙公司发行的股票100000股,每股价格10.60元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.60元）,另支付交易费用1000元。甲公司将持有的乙公司股权划分为交易性金融资产，且持有乙公司股权后对其无重大影响。甲公司其他相关资料如下：（1）5月23日，收到乙公司发放的现金股利；（2）6月30日，乙公司股票价格涨到每股13元；（3）8月15日，将持有的乙公司股票全部售出，每股售价15元。【例题3·单选题】甲公司20×7年l0月10日自证券市场购入乙公司发行的股票l00万股，共支付价款860万元，其中包括交易费用4万元。购入时，乙公司已宣告但尚未发放的现金股利为每股0.16元。甲公司将购入的乙公司股票作为交易性金融资产核算。20×7年12月2日，甲公司出售该交易性金融资产，收到价款960万元。甲公司20×7年利润表中因该交易性金融资产应确认的投资收益为（）。（2007年）A.100万元B.116万元C.120万元D.132万元【答案】B【解析】应确认的投资收益=960-（860-4-100×0.16）-4=116（万元）。【例题4·单选题】甲公司2012年12月20日自证券市场购入乙公司发行的股票100万股，共支付价款860万元，其中包括交易费用4万元，甲公司将购入的乙公司股票作为交易性金融资产核算。2012年12月31日，每股收盘价为9元。2013年3月10日收到被投资单位宣告发放的现金股利每股1元，2013年3月20日，甲公司出售该项交易性金融资产，收到价款950万元。要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第（1）题至第（3）题。（1）甲公司2012年12月20日取得该交易性金融资产的入账价值为（）万元。A.860B.856C.900D.864【答案】B【解析】2012年12月20日取得交易性金融资产的入账价值=860-4=856（万元）。（2）甲公司从取得至出售该项交易性金融资产累计应确认的投资收益为（）万元。A.194B.190C.100D.94【答案】B【解析】取得时确认-4万元；收到现金股利确认=100×1=100（万元）；出售时确认=950-（860-4）=94（万元），或：出售时确认的投资收益=（950-100×9）+［100×9-（860-4）］=94（万元）；累计应确认的投资收益=-4+100+94=190（万元），或：累计应确认的投资收益=现金流入（950+100）-现金流出860=190（万元）。（3）甲公司出售交易性金融资产时影响的利润总额为（）万元。A.150B.94C.194D.50【答案】D【解析】甲公司出售交易性金融资产时影响的利润总额=950-100×9=50（万元）。【例题5·单选题】甲公司20×1年7月10日购入某上市公司股票100万股，每股价格24元，实际支付购买价款2400万元，其中包括已宣告但尚未支付的现金股利120万元；另支付手续费等50万元。甲公司将其作为交易性金融资产核算。20×1年12月31日该股票每股价格26元。甲公司20×1年对该交易性金融资产应确认的公允价值变动收益为（）。A.150万元B.200万元C.270万