第七章金融资产核算

第七章金融资产核算•第一节金融工具概述•第二节交易性金融资产•第三节持有至到期投资•第四节可供出售金融资产•第五节贷款和应收账款本章适用的会计准则中国会计准则《企业会计准则第23号——金融资产转移》2货币资金及应收账项级会计学中IntermediateAccounting级会计学中IntermediateAccounting《企业会计准则第22号——金融工具确认与计量》第一节金融工具概述一、金融工具主要概念:1.金融工具：是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。2.构成：（1）金融资产：实物资产的对称。单位或个人所拥有的以价值形态存在的资产。（2）金融负债：指基于下列合同义务的负债：A、向另一个企业交付现金或另一金融资产合同义务；B、在潜在不利的条件下，与另一企业交换金融工具的合同义务。（3）权益工具：权益工具是金融工具中形成股权的一类工具。从权益工具的发行方看，权益工具属于所有者权益的组成内容，如，企业发行的普通股，以及企业发行的、使持有者有权以固定价格购入固定数量本企业普通股的认股权证。3.金融资产：是指企业的下列资产：•（1）现金；•（2）持有的其他单位的权益工具；•（3）从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利；•（4）在潜在有利条件下，与其他单位交换金融资产或金融负债的合同权利；•（5）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具的合同权利，企业根据该合同将收到非固定数量的自身权益工具；•（6）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具的合同权利，但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具的衍生工具合同权利除外。其中，企业自身权益工具不包括本身就是在将来收取或支付企业自身权益工具的合同。•两个重要特征：•（1）导致未来现金的净流量；•（2）金融资产的交易或事项不仅指过去，更多的时候发生在将来4.金融负债，是指企业基于下列合同义务的负债：•（1）向其他单位交付现金或其他金融资产的合同义务；•（2）在潜在不利条件下，与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务；•（3）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具的合同义务，企业根据该合同将交付非固定数量的自身权益工具；•（4）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具的合同义务，但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具的衍生工具合同义务除外。其中，企业自身权益工具不包括本身就是在将来收取或支付企业自身权益工具的合同。5.权益工具，是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同二、金融工具的分类1、基础金融工具：一切能证明债权、权益、债务关系的具有一定格式的合法书面文件。内容：现金、银行存款、债券、股票、基金。特点：（1）取得或发生通常伴随着资产的流入或流出。（2）价值取决于标的物本身的价值。2、衍生金融工具：在基础金融工具的基础上派生出的金融工具，以基础金融工具为交易对象的金融工具。内容：远期合同（与期货合同类似，是在未来一段时间内买卖商品的协议。）、期货合同、互换合同和期权合同（在此合同中期权的卖方授予期权的买方在规定的时间内(或规定的日期)以确定的价格从卖方处购买或卖给卖方一定交易产品的权利。）特点：（1）其价值随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他类似变量的变动而变动，变量为非金融变量的，该变量与合同的任一方不存在特定关系；（2）不要求初始净投资，或与对市场情况变化有类似反应的其他类型合同相比，要求很少的初始净投资；（3）在未来某一日期结算。(一)金融资产:1、以公允价值计量且其变动计入当前损益的金融资产交易性金融资产指定为以公允价值计量且其变动计入当前损益的金融资产2、持有至到期投资3、可供出售金融资产4、贷款和应收款项(二)金融负债:金融负债应当在初始确认时划分为下列两类：1、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，包括交易性金融负债和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债；2、其他金融负债三、金融工具取得时初始确认分类•一、交易性金融资产概述•1、定义：是指企业为了在近期内出售的金融资产。•2、目的：为了从其价格的短期波动中获利。•3、内容：包括短期的股票投资、债券投资和基金投资等。•4、交易性金融资产确认：取得该金融资产目的主要是为了在近期内出售。•5、核算特点：按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益。第二节交易性金融资产二、交易性金融资产核算的科目设置总账科目二级科目交易性金融资产成本公允价值变动三、初始计量企业取得交易性金融资产时，按公允价值计量（不含支付的价款中所包含的、已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利），相关的交易费用通过在发生时借记“投资收益”，计入当期损益。四、再计量资产负债表日，交易性金融资产公允价值变动所形成的利得或损失，计入当期损益。五、帐务处理取得交易性金融资产借：交易性金融资产—成本应收股利（或应收利息）投资收益贷：银行存款收到股利或利息借：银行存款贷：应收股利（或应收利息）持有期间收到被投资单位发放的现金股利或债券利息借：应收股利（或应收利息）贷：投资收益公允价值交易费用实际支付的金额已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利资产负债表日公允价值高于账面余额借：交易性金融资产——公允价值变动贷：公允价值变动损益资产负债表日公允价值低于账面余额借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产——公允价值变动处置交易性金融资产借：银行存款贷：交易性金融资产——成本——公允价值变动投资收益同时：借：公允价值变动损益贷：投资收益（或作相反分录）实际收到的金额差额有助于全面评价该交易性金融资产所获得的全部收益例1：（1）朗能公司于2005年3月10日购入晓泽公司股票，实际支付价款为302万元，其中，2万元为已宣告但尚未支付的现金股利。另外以存款支付各种交易费用5万元。（2）2005年4月10日，晓泽公司分派现金股利，朗能公司收到上述已宣告的股利的2万元。借：交易性金融资产—成本300万应收股利2万投资收益5万贷：银行存款307万借：银行存款2万贷：应收股利2万（3）2005年6月30日（资产负债表日），该股票的公允价值为314万。（4）2005年12月31日（资产负债表日），该股票的公允价值为306万元。借：交易性金融资产—公允价值变动14万贷：公允价值变动损益14万借：公允价值变动损益8万贷：交易性金融资产—公允价值变动8万314－300314－306（5）续前例，假定2006年2月10日，晓泽公司宣告分派2005年度现金股利，朗能公司获利现金股利1万元。晓泽公司于2006年3月1日分派现金股利。2月10日晓泽公司宣告分派股利时3月1日，朗能公司收到现金股利时借：应收股利1万贷：投资收益1万借：银行存款1万贷：应收股利1万（6）2006年5月18日，企业将该股票全部出售，所得价款为385万元，款项已存入银行。借：银行存款385万贷：交易性金融资产——成本300万——公允价值变动6万投资收益79万借：公允价值变动损益6万贷：投资收益6万第三节持有至到期投资一、持有至到期投资界定与说明是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将金融资产投资持有至到期:持有该金融资产的期限不确定。发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。但是，无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外。该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿。其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。存在下列情况之一的，表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期：没有可利用的财务资源持续地为该金融资产投资提供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期。受法律、行政法规的限制，使企业难以将该金融资产投资持有至到期。其他表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期的情况。票面利率市场利率溢价票面利率=市场利率平价票面利率市场利率折价持有至到期投资利息调整的原因二、持有至到期投资的核算（一）科目设置总账科目二级科目持有至到期投资成本（面值）利息调整应计利息（二）取得投资的账务处理借：持有至到期投资——成本（持有至到期投资——利息调整）应收利息贷：银行存款等（持有至到期投资——利息调整）该投资的面值支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息实际支付的金额借贷方的差额（溢价）借贷方的差额（折价）（三）有关利息的说明1.利息收入与应计利息的计算：应收利息（应计利息）=票面面值×票面利率利息收入（投资收益）=持有至到期投资摊余成本×实际利率利息调整=应收（计）利息－利息收入（投资收益）2.实际利率的确定——插入法持有至到期投资的成本=到其投资的债券面值的现值+所收的应计利息的现值例2：2010年1月1日企业购买债券，实际支付的价款为1186680元（其中包括已到支付期但尚未领取的利息8万元，该利息由债券购买企业所有），债券面值为100万元，票面利率为8%，剩余期限为4年。款项全部以存款支付。其本息的支付为每年分期支付利息、到期一次还本。1106680=1000000×（在实际利率下的）复利现值系数＋80000×（在实际利率下的）年金现值系数假设利率取4%：100万×0.8548＋8万×3.63=11454001106680假设利率为5%：100万×0.8227+8万×3.5460=11063801106680实际利率=4.992%计息日应计利息投资收益调整金额摊余成本01.1.1110668001.12.31800005524524755108192502.12.31800005401025990105593503.12.31800005271227288102864704.12.318000051353286471000000合计320000213320106680持有至到期债权投资利息调整表分期付息到期还本借：应收利息（持有至到期投资——利息调整）贷：投资收益（持有至到期投资——利息调整）到期一次还本付息借：持有至到期投资——应计利息（持有至到期投资——利息调整）贷：投资收益（持有至到期投资——利息调整）3.未减值投资持有期间的利息的会计处理摊销期限购买日至到期日摊销方法实际利率法票面利息实际利息收入借贷方的差额（摊销折价）借贷方的差额（摊销溢价）票面利息实际利息收入借贷方的差额（摊销折价）借贷方的差额（摊销溢价）4.收到取得持有至到期投资支付的价款中包含的已到付息期但尚未支付的债券利息借：银行存款贷：应收利息5.收到持有至到期投资按合同支付的利息借：银行存款贷：应收利息（或者持有至到期投资——应计利息）例：续前例（1）2001年1月1日购买债券（2）2001年12月31日确认利息收入借：持有至到期投资——成本1000000——利息调整106680应收利息80000贷：银行存款1186680借：应收利息80000贷：投资收益55245持有至到期投资——利息调整24755（3）按期收回利息时（4）2002年12月31日确认利息收入（5）按期收回利息时借：应收利息80000贷：投资收益54010持有至到期投资——利息调整25990借：银行存款80000贷：应收利息80000借：银行存款80000贷：应收利息80000（6）2003年12月31日确认利息收入（7）按期收回利息时借：应收利息80000贷：投资收益52712持有至到期投资——利息调整27288借：银行存款80000贷：应收利息80000（8）2004年12月31日确认利息收入（9）按期收回本息时借：应收利息80000贷：投资收益51353持有至到期投资——利息调整28647借：银行存款1080000贷：应收利息80000持有至到期投资——成本1000000例3：