第二章金融资产续

第二章金融资产（续）第六节金融资产减值一、金融资产计提减值的范围及减值迹象的判断（一）范围以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产不需要计提减值，直接反映在“公允价值变动损益”里。持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产都要计提减值准备。（二）减值迹象的判断金融资产发生减值的客观证据，包括九项内容。如果债权发生减值，则一般是因为债务人发生严重的财务困难；如果是股票减值，则一般是因为该股票出现了严重或非暂时性下跌。二、持有至到期、贷款及应收款项的减值持有至到期投资、贷款和应收款项均以摊余成本进行后续计量。1.账面价值（摊余成本）与预计未来现金流量的现值做比较。金融资产减值计提的比较对象是未来现金流量的现值。折现率的确定一定是原来购买资产时所确定的实际利率。2.单项金额重大的金融资产应单独进行减值测试。单项金额不重大的金融资产可单独进行减值测试，也可包含在类似金融资产组合中进行减值测试。单独测试未发现减值的金融资产（包括单项金额重大和不重大的金融资产），应当包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中再进行减值测试。已单独确认减值损失的金融资产，不应包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。3.持有至到期投资、贷款和应收款项的减值计提后价值又回升的，此种情况下减值可以转回，但转回的价值不应该超过不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。会计处理：1.发生减值时，计提贷款损失准备需要做两笔分录：（1）计提减值准备借：资产减值损失贷：贷款损失准备（2）将贷款账面金额及未收到的利息转入“贷款—已减值”借：贷款——已减值贷：贷款——本金、利息调整应收利息期末摊余成本=期初摊余成本＋当期投资收益－当期现金流入－减值损失2.持有期的会计处理涉及三笔：（3）计提利息借：贷款损失准备贷：利息收入（4）收到还款借：存放同业贷：贷款——已减值（5）预计现金流量发生改变，则重新计算摊余成本，调整贷款减值损失。借：资产减值损失贷：贷款损失准备（可能相反方向）预计现金流量没有发生变化，则当期摊余成本等于当期未来现金流量，不用作减值。3.贷款的结清（1）多提了贷款损失准备借：存放同业（收到还款）贷：贷款—已减值借：贷款损失准备（核销坏账）贷：贷款—已减值借：贷款损失准备（冲减损失准备）贷：资产减值损失（2）少提了贷款损失准备借：贷款损失准备贷：贷款—已减值借：存放同业贷：贷款—已减值借：营业外支出贷：贷款—已减值【例2—7】20×6年1月1日，EFG银行向某客户发放一笔贷款100000000元，期限2年，合同利率10％，按季计、结息。假定该贷款发放无交易费用，实际利率与合同利率相同，每半年对贷款进行减值测试一次。其他资料如下：（1）20×6年3月31日、6月30日、9月30日和12月31日，分别确认贷款利息2500000元。（2）20×6年12月31日，综合分析与该贷款有关的因素发现该贷款存在减值迹象采用单项计提减值准备的方式确认减值损失10000000元。（3）20×7年3月31日，从客户收到利息1000000元，且预期20×7年度第二季度末和第三季度末很可能收不到利息。（4）20×7年4月1日，经协商，EFG银行从客户取得一项房地产（固定资产）充作抵债资产，该房地产的公允价值为85000000元，自此EFG银行与客户的债权债务关系了结；相关手续办理过程中发生税费200000元。EFG银行拟将其处置，不转作自用固定资产；在实际处置前暂时对外出租。（5）20×7年6月30日，从租户处收到上述房地产的租金800000元。当日，该房地产的可变现净值为84000000元。（6）20×7年12月31日，从租户处收到上述房地产租金1600000元。EFG银行当年为该房地产发生维修费用200000元，并不打算再出租。（7）20×7年12月31日，该房地产的可变现净值为83000000元。（8）20×8年1月1日，EFG银行将该房地产处置，取得价款83000000元，发生相关税费1500000元。假定不考虑其他因素，EFG银行的账务处理如下：（1）发放贷款：借：贷款——本金100000000贷：吸收存款100000000（2）20×6年3月31日、6月30日、9月30日和12月31日，分别确认贷款利息：借：应收利息2500000贷：利息收入2500000借：存放中央银行款项（或吸收存款）2500000贷：应收利息2500000（3）20×6年12月31日，确认减值损失10000000元：借：资产减值损失10000000贷：贷款损失准备10000000借：贷款——已减值100000000贷：贷款——本金100000000此时，贷款的摊余成本=100000000-10000000=90000000（元）（4）20×7年3月31日，确认从客户收到利息1000000元：借：存放中央银行款项（或吸收存款）1000000贷：贷款——已减值1000000按实际利率法以摊余成本为基础应确认的利息收入=90000000×10%/4=2250000（元）借：贷款损失准备2250000贷：利息收入2250000此时贷款的摊余成本=90000000-1000000+2250000=91250000（元）（5）20×7年4月1日，收到抵债资产：借：抵债资产85000000贷：贷款——已减值85000000借：贷款损失准备7750000贷：贷款——已减值7750000借：营业外支出6450000贷：贷款——已减值6250000应交税费200000（6）20×7年6月30日，从租户处收到上述房地产的租金800000元：借：存放中央银行款项800000贷：其他业务收入800000确认抵债资产跌价准备=85000000-84000000=1000000（元）借：资产减值损失1000000贷：抵债资产跌价准备1000000（7）20×7年12月31日，确认抵债资产租金等：借：存放中央银行款项1600000贷：其他业务收入1600000确认发生的维修费用200000元：借：其他业务成本200000贷：存放中央银行款项等200000确认抵债资产跌价准备=84000000-83000000=1000000（元）借：资产减值损失1000000贷：抵债资产跌价准备1000000（8）20×8年1月1日，确认抵债资产处理：借：抵债资产跌价准备2000000贷：抵债资产2000000借：存放中央银行款项83000000贷：抵债资产83000000借：营业外支出1500000贷：应交税费1500000【例2—12】20×5年1月1日，丙银行以“折价”方式向B企业发放一笔5年期贷款50000000元（实际发放给B企业的款项为49000000元），合同年利率为10％。丙银行将其划分为贷款和应收款项，初始确认该贷款时确定的实际利率为10.53％。20×7年12月31日，有客观证据表明B企业发生严重财务困难，丙银行据此认定对B企业的贷款发生了减值，并预期20×8年12月31日将收到利息5000000元，但20×9年12月31日仅收到本金25000000元。20×7年12月31日丙银行对B企业应确认的减值损失按该日确认减值损失前的摊余成本与未来现金流量现值之间的差额确定（小数点后数据四舍五入）。（1）20×7年12月31日未确认减值损失前，丙银行对B企业贷款的摊余成本计算如下：20×5年1月1日对B企业贷款的摊余成本=49000000（元）20×5年12月31日，对B企业贷款的摊余成本=49000000+49000000×10.53％-5000000=49159700元20×6年12月31日，对B企业贷款的摊余成本=49159700×（1+10.53％）-5000000≈49336216元20×7年12月31日，对B企业贷款（确认减值损失前）的摊余成本=49336216×（1+10.53％）-5000000≈49531320元（2）20×7年12月31日，丙银行预计从对B企业贷款将收到现金流量的现值计算如下：5000000×（1+10.53％）[phone]×（1+10.53％）≈24987147（元）（3）20×7年12月31日，丙银行应确认的贷款减值损失=49531320-24987147=24544173（元）【例2—13】20×5年1月1日，XYZ银行向A客户发放了一笔贷款15000000元。贷款合同年利率为10％，期限6年，借款人到期一次偿还本金。假定该贷款的实际利率为10％，利息按年收取。其他有关资料及账务处理如下（小数点后数据四舍五入）：（1）20×5年，XYZ银行及时从A公司收到贷款利息：20×5年1月1日，发放贷款：借：贷款——本金15000000贷：吸收存款1500000020×5年12月31日，确认并收到贷款利息：借：应收利息1500000贷：利息收入1500000借：存放同业1500000贷：应收利息1500000摊余成本=15000000+1500000-1500000=15000000（2）20×6年12月31日，因A公司经营出现异常，XYZ银行预计难以及时收到利息。其次，XYZ银行根据当前掌握的资料，对贷款合同现金流量重新作了估计。具体如表2—4、表2—5所示：时间未折现金额折现系数现值20×7年12月31日15000000.9091136365020×8年12月31日15000000.8264123960020×9年12月31日15000000.751311269502×10年12月31日165000000.683011269500小计2100000014499700新预计的现金流量时间未折现金额折现系数现值20×7年12月31日00.9091020×8年12月31日100000000.8264826400020×9年12月31日20000000.751315026002×10年12月31日00.68300小计12000000976660020×6年12月31日，正常确认当期贷款利息：借：应收利息1500000贷：利息收入150000020×6年12月31日，XYZ银行应确认的贷款减值损失=未确认减值损失前的摊余成本-新预计未来现金流量现值=（贷款本金+应收未收利息）-新预计未来现金流量现值=16500000-9766600=6733400（元）相关的账务处理如下：借：资产减值损失6733400贷：贷款损失准备6733400借：贷款——已减值16500000贷：贷款——本金15000000应收利息1500000摊余成本=15000000+1500000-0-6733400=9766600（3）20×7年12月31日，XYZ银行预期原先的现金流量估计不会改变：确认减值损失的回转=9766600×10％=976660（元）相关的账务处理如下：借：贷款损失准备976660贷：利息收入976660据此，20×7年12月31日贷款的摊余成本=9766600+976660=10743260（元）（4）20×8年12月31日，XYZ银行预期原先的现金流量估计不会改变，但20×8年当年实际收到的现金却为9000000元。相关的账务处理如下：借：贷款损失准备1074326贷：利息收入1074326借：存放同业9000000贷：贷款——已减值9000000借：资产减值损失999386贷：贷款损失准备999386注：20×8年12月31日计提贷款损失准备前，贷款的摊余成本=10743260+1074326-9000000=2817586元。由于XYZ银行对20×9年及2×10年的现金流入预期不变，因此，应调整的贷款损失准备=2817586-1818200=999386