第五章 金融资产

第五章金融资产西南财经大学会计学院余海宗目录案例1：道博股份（600136）的应收账款管理案例2：大股东的提款机第一节货币资金与应收款项第二节以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产第三节持有至到期投资第四节可供出售金融资产教学目的与要求：通过本章的学习，明确货币资金的含义、管理与控制，掌握货币资金的会计处理方法；理解金融资产的概念，掌握金融资产的特点、计量方法和核算方法。本章重点内容：货币资金、交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产和应收款项的核算方法以及期末计价。本章难点内容：可供出售金融资产的核算方法；持有至到期投资溢、折价的实际利率摊销法；持有至到期投资的后续计量；应收账款坏账准备计提等内容。本章主要参考资料：1、财政部：《企业会计准则——基本准则》（2006）2、财政部：《企业会计准则讲解》（2008），人民出版社，2008年12月3、财政部：《企业会计准则——应用指南》（2006），中国财政经济出版社，2006年11月4、财政部：《企业会计准则22号——金融工具的确认和计量》（2006）5、国际会计准则《IAS39——金融工具：确认与计量》6、2009年全国会计专业技术辅导教材《中级会计实务》，经济科学出版社，2008年12月7、2009年全国会计专业技术辅导教材，《初级会计实务》，中国财政经济出版社，2008年12月8、2009年CPA考试教材《会计》，中国财政经济出版社，2009年4月案例资料（另发）第一节货币资金一、金融资产的特点金融资产是与实物资产相对应的一类资产，与实物资产相比，具有以下特征：1、金融资产是持有者取得货币收入流量权利的凭证。这种凭证可以是合同或者承诺文件。比如，现金是一种交换媒介，是持有方与发行方（政府）之间的一种合同，银行存款是存款人与银行之间签订的合同，即存款人有权从该机构中提取现金或根据存款余额签发支票等。2、金融资产所产生的未来经济利益是现金资产或另一种非现金金融资产。存货、固定资产、无形资产等都不属于金融资产，因为控制这些有形和无形的资产能够创造产生现金或另一金融资产流入的机会，但并不会引起收取现金或其他金融资产的现实权利；预付款项产生的未来经济利益是收取商品或劳务，而不是收取现金或其他金融资产。因此也不属于金融资产。二、金融资产的分类金融资产主要包括库存现金、应收账款、应收票据、贷款、垫款、其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。企业应当在初始确认金融资产时，将其划分为下列四类：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；（2）持有至到期投资；（3）贷款和应收款项；（4）可供出售金融资产。上述分类一经确定，不得随意变更。三、货币资金（一）货币资金的特点及其组成特点：是流动资金的重要组成部分，是流动性最强的一种资产。包括：现金、银行存款和其他货币资金（二）现金狭义：库存现金广义：库存现金、银行存款和其他符合现金定义的票证。未特别说明均指狭义，即人民币和外币现金。1．现金管理办法（1）现金使用范围：个人、零星开支、结算起点以下的开支等。（2）库存现金的限额：3—5天日常零星开支所需现金，特殊情况15天正常开支现金需要量确定。（3）不得坐支现金。２．办理现金收支业务应当遵循以下原则（１）企业现金收入应于当日送存开户银行。（２）不得坐支现金。（３）从开户银行支取现金，应当写明用途，由本单位财会部门负责人签字盖章，经开户银行审核后，予以支付现金。（４）不得“白条顶库”，不得设置“小金库”。3．现金的核算（1）设置“现金日记账”和“现金”总账。（2）有外币现金收支业务的企业，应当按照人民币现金、外币现金设置现金账户进行明细核算。（3）现金盘点，发生的现金余缺，通过“待处理财产损溢”账户核算。（4）单独设置“备用金”账户的核算。（三）银行存款银行存款是企业存放在银行或其他金融机构的货币资金。１．银行存款的管理（1）开户的有关规定（一个）基本存款户、一般存款户、临时存款户和专用存款户。（2）结算纪律2.银行结算方式3.银行存款的核算（四）其他货币资金1.内容除现金、银行存款以外的货币资金，如外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用证保证金存款、信用卡存款、在途货币资金、存出投资款等。2.核算（1）形成借：其他货币资金贷：银行存款等（2）使用时借：在途物质/短期投资等贷：其他货币资金（3）转回时借：银行存款贷：其他货币资金（五）货币资金控制货币资金控制应遵循以下原则：1。严格职责分工。不相容的职责由不同的人担任。2。实行交易分开。即将现金收入和现金支出分开处理，防止坐支。3。实行内部稽核。4。实行定期轮岗。第二节应收款项一、应收票据（一）应收票据的特点与分类我国的应收票据指商业汇票1．分类（1）商业汇票按承兑人分为：银行承兑汇票和商业承兑汇票（2）按是否计息分为：不带息商业汇票和带息商业汇票。2．特点期限短（不超过6个月），发生坏账的风险比较小（特别是银行承兑汇票），一般不提坏账准备，超过承兑期不能收回的应收票据应转为应收账款，对应收账款计提坏账准备。（二）应收票据核算1、不带息票据的核算发生时：借：应收票据贷：主营业务收入应交税金—应交增值税（销项税额）收到款项时（或转销）借：银行存款（或应收账款）贷：应收票据2.带息票据的核算（1）到期价值的确定应收票据利息=票据票面金额×利率×期限期限指签发日到到期日的时间间隔（有效期）到期日的确定：1）用月表示，按到期月份中与出票日相同的那一天；2）用日表示，应从出票日起按实际经历天数计算，且出票日和到期日，只能计算其中一天。票据到期价值=票据面值×（1+年利率×票据到期天数÷360）或=票据面值×（1+年利率×票据到期月数÷12）（2）会计处理应收票据的利息收到时借：银行存款贷：应收票据财务费用年终计息时（平时一般不处理，收到时才处理）借：应收票据贷：财务费用（三）应收票据贴现1.贴现的计算“贴现”是指票据持有人将未到期的票据在背书后送交银行，银行受理后从票据到期值中扣除按银行贴现率计算确定的贴现利息，然后将余额付给持票人，作为银行对企业的短期贷款。贴现息=票据到期价值×贴现率×贴现天数÷360贴现天数=贴现日到期日实际天数-1贴现所得金额=票据到期价值-贴现息2.会计处理（1）不带追溯权（贴现后终止确认应收票据，即注销其账面价值）借：银行存款（贴现所得额）贷：应收票据（票据帐面价值）（借或贷）财务费用（差额）（2）带追溯权（贴现仅将未来收取现金的权利转移给银行，并未将风险转移）借：银行存款（贴现所得额）贷：短期借款（票据帐面价值）（借或贷）财务费用（差额）（3）逾期1）不带追溯权，贴现企业不承担连带的偿付责任，不做任何会计处理。2）带追溯权的。如果已贴现的票据到期，承兑人的银行账户不足支付，银行将贴现票据退回贴现企业，同时从其账户中将款划回（本、利息）。借：短期借款贷：银行存款同时借:应收账款——A企业贷：应收票据——A企业财务费用二、应收账款（一）应收账款的含义指企业因销售商品、产品或提供劳务而形成的债权。会计上的应收账款具有特定的范围：（1）它是销售活动形成的债权；（2）是流动性质的债权；（3）是本企业应收客户的款项，不包括企业付出的各类存出保证金。应收账款应于收入实现时予以确认。二、应收账款的计价应收账款按实际发生额入账，但是要考虑以下因素：（一）商业折扣是企业根据市场供需情况，或针对不同的顾客，在商品标价上给予的扣除。它不影响会计核算，是用于计算发票价格的手段。（二）现金折扣是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款，而向债务人提供的债务扣除。一般用“折扣/付款期限”表示，如2/10，1/20。n/30。在有现金折扣的情况下，应收账款入帐金额有两种方法：1．总价法２．净价法目前主要采用总价法三、会计处理1.发生时借：应收账款贷：主营业务收入应交税费—应交增值税（销项税额）银行存款（代垫费用）2.收到时借：银行存款贷：应收账款四、应收款项减值企业应该在资产负债表日对应收款项的账面价值进行检查，有客观证据表明该应收款项发生减值的，应该将该应收款项的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为减值损失，计提坏账准备。坏账是指企业无法收回或收回的可能性极小的应收款项。（一）坏账损失的确认1．债务人死亡，以其遗产清偿后仍然无法收回的；2．债务人破产，以其破产财产清偿后仍然无法收回的；3．债务人较长时期内未履行其偿债义务，并有足够的证据表明无法收回或收回的可能性极小（二）会计处理计提借：资产减值损失贷：坏账准备确认坏账损失时借：坏账准备贷：应收账款例：Y公司2007年开始计提坏账准备，比例为5%，2007年末应收账款余额为100万，2008年末应收账款余额为120万；2008年5月1日发生应收A单位的款项8万无法收回，确认为坏账损失，2009年末应收账款余额为150万；2010年8月收回上年已经冲销的A单位款项3万，该年末应收账款为110万。解：2007年坏账准备为：100×5%=5万借：资产减值损失50000贷：坏账准备500002008年末坏账准备余额=120×5%=6万2008年应提坏账准备=6-5=1万借：资产减值损失10000贷：坏账准备100002009年5月确认坏账损失时借：坏账准备80000贷：应收账款800002009年末坏账准备余额=150×5%=7.5万2009年应提坏账准备=7.5-6+8=9.5万借：资产减值损失95000贷：坏账准备950002010年8月收回上年已确认的坏账损失借:银行存款30000贷:应收账款30000同时借:应收账款30000贷:坏账准备30000（或借：银行存款贷：坏账准备）2010年末坏账准备余额=110×5%=5.5万2010年应提坏账准备=5.5-7.5-3=-5万借：坏账准备50000贷：资产减值损失50000第二节以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概述此类金融资产可以进一步划分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，主要是为了解决会计匹配问题。如按金融工具准则规定有些金融资产被划分为可供出售的，从而其价值变动计入资本公积，而与其直接相关的金融负债却划分为以摊余成本进行后续计量的金融负债，产生了不匹配，可以直接指定从而解决该问题。二、会计处理以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理（一）企业取得交易性金融资产借：交易性金融资产－成本投资收益（发生的交易费用）应收利息或应收股利贷：银行存款（二）持有期间发放现金股利或利息借：应收股利或应收利息贷：投资收益（三）资产负债表日，公允价值变动借：交易性金融资产－公允价值变动贷：公允价值变动损益（或做相反的分录）（四）出售交易性金融资产借：银行存款贷：交易性金融资产投资收益（也可能在借方）借：公允价值变动损益贷：投资收益（或做相反的分录）第三节持有至到期投资一、持有至到期投资概述持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。（一）到期日固定、回收金额固定或可确定1、从投资者角度看，如果不考虑其他条件，在将某项投资划分为持有至到期投资时可以不考虑可能存在的发行方重大支付风险。2、由于要求到期日固定，从而权益工具投资不能划分为持有至到期投资。3、如果符合其他条件，不能由于某债务工具投资是浮动利率投资而不将其划分为持有至到期投资。（二）有明确意图持有至到期存在下列情况之一的，表明企业没