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第四章交易性金融资产与可供出售金融资产•交易性金融资产•可供出售金融资产本章重点和难点•重点：–交易性金融资产和可供出售金融资产的特征–交易性金融资产及可供出售金融资产初始入账价值的构成–公允价值变动在交易性金融资产及可供出售金融资产中的确认方法–交易性金融资产及可供出售金融资产在处置时会计处理的区别•难点：–交易性金融资产与可供出售金融资产会计的分类标准和方法–处置交易性金融资产及可供出售金融资产时，其损失实现处理方法–可供出售金融资产与持有至到期投资相互转换的条件和处理方法4.1交易性金融资产•4.1.1交易性金融资产及其主要内容•4.1.2交易性金融资产的购入•4.1.3交易性金融资产持有期间收到的股•利和利息•4.1.4交易性金融资产的期末计价•4.1.5交易性金融资产的出售4.1.1交易性金融资产及其主要内容•金融工具：是指形成一个企业的金融资产，同时形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。•金融工具包括金融资产、金融负债和权益工具。债券甲公司股票债券乙公司股票4.1.1交易性金融资产及其主要内容•1.金融资产•（1）定义：金融资产是一切可以在有组织的金融市场上进行交易、具有现实价格和未来估价的金融工具的总称。•金融工具一般具有货币性、流通性、风险性、收益性等特征。•（2）特征：能够在市场交易中为其所有者提供即期或远期的货币收入流量。•（3）金融资产的分类•从持有目的和内容角度分•从在会计上的计量方法分交易性金融资产持有至到期投资贷款和应收款项可供出售金融资产以公允价值计量的金融资产以摊余成本计量的金融资产A.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产）B.以公允价值计量且其变动计入的所有者权益金融资产（可供出售的金融资产）•.交易性金融资产是指取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售。•持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和有能力持有至到期的金融资产。•贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的金融资产。–贷款和应收款项主要是指金融企业发放的贷款和其他债权.可供出售金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的金融资产。金融资产的分类与企业金融资产计量密切相关。不同类别的金融资产其初始计量和后续计量采用的基础也不完全相同，因此上述分类一经确定，不应随意变更。•2.交易性金融资产的主要内容和基本特征•定义：指企业为了近期内出售而持有、在活跃市场上有公开报价、公允价值能够持续可靠获得的金融资产。如股票、债券、基金。以赚取差价为目的。活跃市场，是指同时具有下列特征的市场：（1）市场内交易的对象具有同质性；（2）可随时找到自愿交易的买方和卖方；（3）市场价格信息是公开的。交易手续费4.1.2交易性金融资产的购入•1.购入成本包括公允价值（报价）和支付的交易手续费（如佣金、手续费、印花税等）•我国会计准则规定将交易手续费作为投资费用处理，在支付时，借记“投资收益”。有两种的处理方法：作为购入成本入账和作为当期损益反映。•2.购入交易性金融资产时，购买价格中包括的已经宣告发放但尚未支取的股利或已到付息期尚未领到的利息.•不应作为购入成本入账，而应单独以“应收股利”、“应收利息”反映。“交易性金融资产”“成本”“公允价值变动”反映交易性金融资产的初始确认金额反映交易性金融资产在持有期间的公允价值变动金额总账明细账应设的账户企业取得交易性金融资产会计处理借：交易性金融资产——成本（公允价值）投资收益（交易费用）应收利息或应收股利（已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利）贷：银行存款（实际支付的金额）借：银行存款贷：应收利息或应收股利–企业取得交易性金融资产会计处理银行存款××××××交易性金融资产——成本××××××投资收益××××××应收股利××××××应收利息××××××收到上列现金股利或债券利息虚线框表示框内至少有一个，但不需全部科目参与会计处理按其公允价值按实际支付的金额按已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息按发生的交易费用4.1.3交易性金融资产持有期间收到的股利和利息•1.交易性金融资产持有期间，被投资单位宣告发放的现金股利，或在资产负债表日计算出已到付息期尚未收到的利息，应作为交易性金融资产持有期间的投资收益，•借：应收股利/应收利息•贷：投资收益•2.实际收到时：•借：银行存款/其他货币资金等•贷：应收股利/应收利息–企业在持有交易性金融资产期间所获得的现金股利或债券利息，应当确认为投资收益。投资收益××××××应收股利××××××应收利息××××××银行存款××××××被投资单位宣告发放现金股利时，投资企业按应享有的份额，资产负债表日，投资企业按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计提利息时收到现金股利或债券利息时收到现金股利或债券利息时4.1.4交易性金融资产的期末计价•在资产负债表日，应按当日各项交易性金融资产的公允价值对交易性金融资产账面价值进行调整。•资产负债表日，–交易性金融资产的公允价值高于其账面价值时–交易性金融资产的公允价值低于其账面价值时公允价值变动损益××××××交易性金融资产—公允价值变动××××××公允价值变动损益××××××交易性金融资产—公允价值变动××××××按二者之间的差额，调增交易性金融资产的账面余额，同时确认公允价值上升的收益按二者之间差额，调减交易性金融资产的账面余额，同时确认公允价值下跌的损失华联实业股份有限公司每年6月30日和12月31日对持有的交易性金融资产按公允价值进行后续计量，确认公允价值变动损益。20×7年6月30日，华联公司持有的交易性金融资产账面余额和当日公允价值资料见表表4—1易性金融资产账面余额和公允价值表20×7年6月30日单位：元交易性金融资产项目调整前账面余额期末公允价值公允价值变动损益调整后账面余额A公司股票325000260000-65000260000B公司股票25200029700045000297000甲公司债券8200085000300085000•华联公司20×7年6月30日的会计处理如下：借：公允价值变动损益65000贷：交易性金融资产——A公司股票（公允价值变动）65000借：交易性金融资产——B公司股票（公允价值变动）45000贷：公允价值变动损益45000借：交易性金融资产——甲公司债券（公允价值变动）3000贷：公允价值变动损益30004.1.5交易性金融资产的出售•交易性金融资产出售时，其损益已经实现。•实现的损益由两部分构成：•（1）出售收入与账面价值的差额；•（2）原来已经作为公允价值变动损益入账的金额。•均应作为投资收益入账。•如果是部分出售，其账面价值和原已经计入公允价值变动损益的金额，均应按出售的交易性金融资产占该交易性金融资产比例计算。•会计处理：•出售时：•借：银行存款等•贷：交易性金融资产—成本•—公允价值变动（有时在借方）•投资收益•同时，将出售的交易性金融资产的公允价值变动转为“投资收益”反映•借：公允价值变动损益（累计的公允价值变动上升）•贷：投资收益（1）按实际收到的金额借记银行存款（2）按出售交易性金融资产的成本贷记成本（3）按原记录的公允价值变动借记或贷记（4）差额借记或贷记投资收益•在会计报表上：•交易性金融资产以账面价值反映.•持有期间的公允价值变动作为企业经营利润的构成项目单独反映。一、营业收入减：营业成本营业税金及附加销售费用管理费用财务费用资产减值损失加：公允价值变动收益（损失以“-”号填列）投资收益（损失以“-”号填列）其中：对联营企业和合营企业的投资收益二、营业利润（亏损以“-”号填列）加：营业外收入减：营业外支出其中：非流动资产处置损失三、利润总额（亏损总额以“-”号填列）减：所得税费用四、净利润（净亏损以“-”号填列）企业利润表中，公允价值变动损益与投资收益涉及到交易性金融资产变动和投资收益的反映•2007年5月10日甲公司以500万元购入乙公司股票200万股作为交易性金融资产，另支付手续费6万元，2007年6月30日该股票每股市价为3元。2007年8月10日乙公司宣告分派现金股利，每股0.2元。8月20日甲公司收到分派的现金股利。到12月31日每股市价为2.4元。2008年1月3日以530万元出售该交易性金融资产。编制相应会计分录。借：交易性金融资产——成本5000000投资收益60000贷：银行存款50600002007年5月10日借：交易性金融资产——公允价值变动1000000贷：公允价值变动损益10000002007年6月30日借：应收股利400000贷：投资收益4000002007年8月10日借：银行存款400000贷：应收股利4000002007年8月20日借：公允价值变动损益1200000贷：交易性金融资产——公允价值变动12000002007年12月31日借：银行存款5300000交易性金融资产——公允价值变动200000贷：交易性金融资产——成本5000000投资收益5000002008年1月3日借：投资收益200000贷：公允价值变动损益2000002008年1月3日•【例7—1】2007年5月12日，甲公司支付1080000元从二级市场购入乙公司发行的普通股100000股，每股价格10.8元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.8元），另支付交易费用10000元。甲公司将持有的乙公司股权划分为交易性金融资产，且持有乙公司股权后对其无重大影响。甲公司其他相关资料如下：（1）5月26日，收到乙公司发放的现金股利；（2）6月30日，乙公司股票价格上涨到每股13元；（3）8月15日，将持有的乙公司股票全部售出，每股售价15元。假定不考虑其他因素，甲公司的账务处理如下：（1）5月12日，购入乙公司股票借：交易性金融资产——成本1000000应收股利80000投资收益10000贷：银行存款1090000（2）5月26日，收到乙公司发放的现金股利借：银行存款80000贷：应收股利80000（3）6月30日，确认股票价格变动借：交易性金融资产——公允价值变动300000贷：公允价值变动损益300000（4）8月15日，将持有的乙公司股票全部售出借：银行存款1500000贷：交易性金融资产——成本1000000——公允价值变动300000投资收益200000借：公允价值变动损益300000贷：投资收益3000004.2可供出售金融资产•4.2.1可供出售金融资产的主要内容和基本特点•4.2.2可供出售金融资产的形成方式和入账价值•4.2.3可供出售金融资产持有期间的股利和利息•4.2.4可供出售金融资产的期末计价•4.2.5可供出售金融资产的转让出售•4.2.6可供出售金融资产在资产负债表上的列示一、可供出售金融资产的主要内容和基本特点•1.主要内容：•可供出售金融资产分为两类，•一类是企业直接指定的可供出售金融资产，它是指企业获得的在活跃市场上有公开报价的股票投资、债券投资，因获取投资的意图不十分明确，而被直接指定为可供出售金融资产；•另一类可供出售金融资产是企业全部金融资产中为未划分为其他三类金融资产部分。（1）贷款和应收款项；（2）持有至到期投资；3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。•2.基本特征：•有3个明显特征：•（1）在活跃市场上有公开报价、公允价值能够持续可靠获得和计量；•（2）持有意图不十分明确。•（3）可供出售金融资产和交易性金融资产的最大区别就在于持有目的的不同。二、可供出售金融资产的形成方式和入账价值•1.可供出售金融资产形成方式•（1）购入时即指定的可供出售金融资产•（2）由持有至到期投资转换的可供出售金融资产（1）购入时即指定的可供出售金融资产•主要指企业购入的在活跃市场有公开报价、其公允价值能够持续可靠计量，但持有目的并不十分明确、未被归类为交易性金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的金融资产。（2）由持有至到期投资转换的可供出售金融资产•是指企业因改变