第五章金融资产

第五章金融资产本章学习内容及要求：1.掌握投资的概念、特点及分类；2.掌握交易性金融资产的核算；3.掌握持有至到期投资的核算；4.掌握可供出售的金融资产的核算；5.了解交易性金融资产、持有至到期投资与可供出售金融资产的区别；本章学习方法按下列四个步骤学习：第一步：初始计量第二步：持有期间计量第三步：处置时（投资收益确认）第四步：期末减值一、投资概述1.概念：是指企业为了获得收益或实现资本增值向被投资单位投放资金的行为。（1）对外投资：包括各种债券投资、股票投资和其他股权投资；（2）对内投资：包括固定资产投资、无形资产投资等；（3）广义投资：包括对内和对外投资（4）狭义投资：债权性投资和权益性投资2.投资的特点：（1）外向性。区别企业供产销等营运活动。（2）收益性。投资的目的就是为了获益。（3）风险性。投资的收益具有高度不确定性。3.投资的分类：按企业持有的意图，分为（1）交易性金融资产（2）持有至到期投资（3）贷款和应收款项（4）出售的金融资产（5）长期股权投资二、交易性金融资产1.概念：是指企业为在近期内出售而持有的金融资产。2.特点：极易变现；持有时间短；不以控制被投资单位为目的而做的投资。以公允价值计量且其变动计入当期损益作为交易性投资核算，应当同时符合以下两个条件：(1)能够在公开市场交易并且有明确的市价，如各种上市交易的股票、债券、基金、权证等；(2)持有投资作为剩余资金的存放形式，并保持其流动性和获利性，即投资目不是为了长期需要，而是为了博取证券市场的价差收入。3.交易性金融资产的核算（1）账户的设置：“交易性金融资产”、“公允价值变动损益”（2）业务核算：交易性金融资产的取得交易性金融资产持有交易性金融资产期末计价交易性金融资产的处置重点：交易性金融资产的计价二、交易性金融资产的价值计量为什么？投资收益初始确认金额取得时的公允价值相关的交易费用计入当期损益尚未发放的现金股利或尚未领取的债券利息确认为应收项目应收股利应收利息1．初始成本的计量2．价值的后续计量资产负债表日，企业对交易性投资应当以公允价值计量，并将公允价值的变动差额计入当期损益。二、交易性金融资产的初始计量企业取得交易性金融资产时，按公允价值计量（不含支付的价款中所包含的、已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利），相关的交易费用通过在发生时借记“投资收益”，计入当期损益。资产负债表日，交易性金融资产公允价值变动所形成的利得或损失，计入当期损益。三、交易性金融资产的期末计量1.交易性金融资产的价值应按资产负债表日的公允价值反映，公允价值的变动计入当期损益。2.单独设置“公允价值变动损益”科目3.利润表单独设置“公允价值变动损益”报告项目设置“交易性金融资产”科目成本公允价值变动三、会计处理1．应设会计科目(1)“交易性金融资产”科目(2)“投资收益”科目(3)“公允价值变动损益”科目四、账务处理取得交易性金融资产借：交易性金融资产—成本应收股利（或应收利息）投资收益贷：银行存款收到股利或利息借：银行存款贷：应收股利（或应收利息）持有期间收到被投资单位发放的现金股利或债券利息借：应收股利（或应收利息）贷：投资收益已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利公允价值交易费用实际支付的金额资产负债表日公允价值高于账面余额借：交易性金融资产——公允价值变动贷：公允价值变动损益资产负债表日公允价值低于账面余额借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产——公允价值变动处置交易性金融资产借：银行存款贷：交易性金融资产——成本——公允价值变动投资收益同时：借：公允价值变动损益贷：投资收益（或作相反分录）[例1]20×8年4月10日，泰山实业股份有限公司按每股6．50元的价格购入A公司每股面值1元的股票50000股作为交易性金融资产，并支付交易费用1200元。确认初始成本=50000×6．50=325000（元）借：交易性金融资产─成本325000投资收益1200贷：银行存款326200(1)企业取得交易性金融资产（2）交易性金融资产持有收益的确认企业在持有交易性金融资产期间所获得的现金股利或债券利息，应当确认为投资收益。按应收数：借：应收股利应收利息贷：投资收益借：银行存款贷：应收股利或应收利息收到时：[例2]20×7年8月25日，A公司宣告20×7年半年度利润分配方案，每股分派现金股利0．30元，并于20×7年9月20日发放。华联实业股份有限公司持有A公司股票50000股。（3）交易性金融资产的期末计量交易性金融资产的价值应按资产负债表日的公允价值反映，公允价值的变动计入当期损益。单独设置“公允价值变动损益”科目利润表单独设置“公允价值变动损益”报告项目如何理解？交易性金融资产——A公司股票3250006500026000020×8年6月30日20×8年6月30日账面价值公允价值公允价值变动损益（4）交易性金融资产的处置交易性金融资产的处置损益=处置交易性金融资产实际收到的价款-所处置交易性金融资产账面余额-已计入应收项目但尚未收回的现金股利或债券利息主要问题？？同时：将交易性金融资产持有期间已确认的公允价值变动净损益转入投资收益例（1）朗能公司于2005年3月10日购入晓泽公司股票，实际支付价款为302万元，其中，2万元为已宣告但尚未支付的现金股利。另外以存款支付各种交易费用5万元。借：交易性金融资产—成本300万应收股利2万投资收益5万贷：银行存款307万1.2005年3月10日购入晓泽公司股票（2）2005年4月10日，晓泽公司分派现金股利，朗能公司收到上述已宣告的股利的2万元。借：银行存款2万贷：应收股利2万（3）2005年6月30日（资产负债表日），该股票的公允价值为314万。借：交易性金融资产—公允价值变动14万贷：公允价值变动损益14万（4）2005年12月31日（资产负债表日），该股票的公允价值为306万元。借：公允价值变动损益8万贷：交易性金融资产—公允价值变动8万（5）续前例，假定2006年2月10日，晓泽公司宣告分派2005年度现金股利，朗能公司获利现金股利1万元。晓泽公司于2006年3月1日分派现金股利。2月10日晓泽公司宣告分派股利时3月1日，朗能公司收到现金股利时借：应收股利1万贷：投资收益1万借：银行存款1万贷：应收股利1万（6）2006年5月18日，企业将该股票全部出售，所得价款为385万元，款项已存入银行。借：银行存款385万贷：交易性金融资产——成本300万——公允价值变动6万投资收益79万借：公允价值变动损益6万贷：投资收益6万一、持有至到期投资的概念及特点持有至到期投资是投资者以债权人的身份所进行的、不准备随时变现或提前收回的债权投资，包括长期债券投资和其他长期债权投资。持有至到期投资。具有以下特征：①有确定的到期日；②将来回收的金额固定或可确定；③企业有明确意图和能力持有至到期；④有活跃的市场。如企业购买的符合以上特征的国家债券、金融机构债券和公司债券等。第二节持有至到期投资意图改变时？2、分类作为持有至到期投资购入的债券，按债券还本付息情况，一般分为三类：（1）到期一次还本付息；（2）到期一次还本分期付息；（3）分期还本分期付息。说明：不同类型的债券分别采用不同的确认与计量方法。二、持有至到期投资的价值计量持有至到期投资属于企业的金融资产，按会计准则规定，该类投资的价值计量分为：(1)初始投资成本的计量★持有至到期投资应当按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。★支付的价款中包含已到期未领取债券利息的，不应当计入初始确认金额，而是单独确认为应收项目。★其中，交易费用金额较小的，可采用重要性原则处理，于发生时—次计入当期损益。(2)后续计量持有至到期投资在持有期间应当按照实际利率法确认利息收入，计入持有至到期投资账面价值。二、持有至到期投资的取得（一）债券溢折价的原因（二）持有至到期投资的初始投资成本（一）债券溢折价的原因债券的溢价、折价，主要是由于金融市场利率与债券票面利率不一致造成的。当债券票面利率高于金融市场利率时，债券发行者按债券票面利率会多付利息，在这种情况下，可能会导致债券溢价。这部分溢价差额，属于债券购买者由于日后多获利息而给予债券发行者的利息返还。当债券票面利率低于金融市场利率时，债券发行者按债券票面利率会少付利息，在这种情况下，可能会导致债券折价。这部分折价差额，属于债券发行者由于日后少付利息而给予债券购买者的利息补偿。（二）持有至到期投资的初始投资成本持有至到期投资，应按购入时实际支付的价款作为初始投资成本，实际支付的价款包括支付的债券实际买价以及手续费、佣金等交易费用。但是，实际支付的价款中如果含有发行日或付息日至购买日之间分期付息的利息，按照重要性原则，应作为一项短期债权处理，不计入债券的初始投资成本。企业在发行日后或两个付息日之间购入债券时，实际支付的价款中含有自发行日或付息日至购入日之间的利息。这部分利息应分别不同情况进行处理。到期一次付息债券的利息由于不能在1年以内收回，应计入投资成本，借记“持有至到期投资——利息调整”科目；分期付息债券的利息一般在一年以内能够收回，不计入投资成本，可以视为短期债权，借记“应收利息”科目。三、持有至到期投资的收益及摊余成本企业持有至到期投资收益的主要来源是利息收入。企业购入不同还本付息方式的债券，投资收益的核算方法有所不同。（一）到期一次还本付息债券（二）分期付息债券（三）分期还本分期付息债券（一）到期一次还本付息债券企业按面值购入债券，各期投资收益的确认方法有：票面利率法和实际利率法。企业按溢折价购入债券，各期溢折价的摊销方法有：直线法和实际利率法。我国现行会计准则规定，应采用实际利率法确认投资收益和债券溢折价摊销，并在此基础上确认债券的摊余成本。摊余成本是指初始投资成本调整应计利息和溢折价摊销以后的余额。1、按面值购入债券的投资收益确认与计量。采用票面利率法确认各期的投资收益，应根据票面价值和各期票面利率计算利息收入，并确认为投资收益。借：持有至到期投资——应计利息贷：投资收益按照重要性原则，可以在年末结转，也可以分月结转。票面利率法核算方法简便，但只是按照单利计算，未考虑复利因素，尽管各期的投资收益额相同，但由于确认的利息收入在到期之前尚未收到，应增加投资成本，从而会导致各期的投资收益率不同。实际利率法摊销的步骤为：①各期名义利息=债券面值×票面利率②各期实际利息=债券期初账面价值×实际利率③各期摊销额=各期名义利息-该期的实际利息债券期初账面价值(即债券上期末账面价值)＝债券面值+未摊完的溢价(或-未摊完的折价)2、溢价购入债券的投资收益确认与计量企业溢价购入债券，各期的票面利息收入并不是真正的投资收益。因为企业在购入债券时，已经多支付债券发行者一部分价款，这部分价款属于给发行者的利息返还，应在债券的存续期内分期摊销，抵减债券的票面利息收入。企业溢价购入债券的投资收益，为票面利息与溢价摊销额的差额。3、折价购入债券的投资收益确认与计量企业折价购入债券，各期的票面利息收入也不是真正的投资收益。因为企业在购入债券时，已经少支付债券发行者一部分价款，这部分价款属于发行者给予的利息补偿，应在债券的存续期内，分期转为债券投资收益。企业折价购入债券的投资收益，应为票面利息与折价摊销额之和。（二）分期付息债券到期一次还本分期付息债券的投资收益确认与计量，与到期一次还本付息债券的投资收益确认与计量基本相同，只是确认的应收票面利息作为短期债权处理，通过“应收利息”科目核算。债券溢折价的摊销也有直线法和实际利率法两种方法。我国会计准则规定，应采用实际利率法进行债券溢折价摊销，并在此基础上确认债券的摊余成本。（三）分期还本分期付息债券债券的分期还本分期付息，一般有两种情况：一是发行方按照债券号码等确定还本期，同时偿付债券利息；二是发行方对所有债券均在发行期内分期还