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第四章金融资产一、金融资产的内容◦金融工具一般具有货币性、流通性、风险性、收益性等特征。金融工具包括金融资产，金融负债和权益工具。◦金融资产主要包括库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、其他应收款项、股权投资、债权投资和衍生金融工具形成的资产等。◦本章以下所指金融资产不包括货币资金和长期股权投资这两项资产。第一节金融资产及其分类二、金融资产的分类金融资产的分类与金融资产的计量密切相关。因此，企业应当在初始确认金融资产时，将其划分为下列四类：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；（2）持有至到期投资；（3）贷款和应收款项；（4）可供出售金融资产。金融资产的分类一旦确定，不得随意改变。第二节交易性金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，可以进一步分为交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产交易性金融资产——流动资产短期投资；差价赚钱公允价值计量股票、债券、基金（一）交易性金融资产的初始计量“交易性金融资产”科目核算为交易目的而持有的债券投资、股票投资、基金投资等交易性金融资产的公允价值二、交易性金融资产的账务处理“交易性金融资产”“成本”“公允价值变动”反映交易性金融资产的初始确认金额反映交易性金融资产在持有期间的公允价值变动金额总账明细账交易性金融资产应当按照取得时的公允价值作为初始确认金额，相关的交易费用在发生时计入当期损益（投资收益）。企业取得交易性金融资产所支付的价款中，如果包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目，不计入交易性金融资产的初始确认金额。◦企业取得交易性金融资产银行存款××××××交易性金融资产——成本××××××投资收益××××××应收股利××××××应收利息××××××收到上列现金股利或债券利息按其公允价值按实际支付的金额按已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息按发生的交易费用借：交易性金融资产——成本（公允价值）投资收益（发生的交易费用）应收股利（实际支付的款项中含有已宣告但尚未发放的现金股利）应收利息（实际支付的款项中含有已到付息期尚未领取的利息）贷：银行存款等见例4-1/2/3练习：练习册90-7/8（二）交易性金融资产持有收益的确认企业在持有交易性金融资产期间所获得的现金股利或债券利息，应当确认为投资收益。持有交易性金融资产期间投资收益××××××应收股利××××××应收利息××××××银行存款××××××被投资单位宣告发放现金股利时，投资企业按应享有的份额，资产负债表日，投资企业按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计提利息时收到现金股利或债券利息时收到现金股利或债券利息时借：应收股利（被投资单位宣告发放的现金股利×投资持股比例）应收利息（资产负债表日计算的应收利息）贷：投资收益见例4-4/5（三）交易性金融资产的期末计量交易性金融资产的期末计量，是指采用一定的价值标准，对交易性金融资产的期末价值进行后续计量，并以此列示于资产负债表中的会计程序。根据企业会计准则的规定，交易性金融资产的价值应按资产负债表日的公允价值反映，公允价值的变动计入当期损益（公允价值变动损益）。资产负债表日，交易性金融资产的公允价值高于其账面余额时交易性金融资产的公允价值低于其账面余额时公允价值变动损益××××××交易性金融资产——公允价值变动××××××公允价值变动损益××××××交易性金融资产——公允价值变动××××××按二者之间的差额，调增交易性金融资产的账面余额，同时确认公允价值上升的收益按二者之间差额，调减交易性金融资产的账面余额，同时确认公允价值下跌的损失1.公允价值上升借：交易性金融资产——公允价值变动贷：公允价值变动损益2.公允价值下降借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产——公允价值变动见例4-6（四）交易性金融资产的处置交易性金融资产的处置损益，是指处置交易性金融资产实际收到的价款，减去所处置交易性金融资产账面余额后的差额。如果在处置交易性金融资产时，已计入应收项目的现金股利或债券利息尚未收回，还应先从处置价款中扣除该部分现金股利或债券利息之后，确认处置损益。处置交易性金融资产时，该交易性金融资产在持有期间已确认的累计公允价值变动净损益应确认为处置当期投资收益，同时调整公允价值变动损益。◦处置交易性金融资产时银行存款××××××交易性金融资产——成本××××××投资收益××××××应收股利××××××应收利息××××××交易性金融资产——公允价值变动××××××投资收益××××××公允价值变动损益××××××①按实际收到的处置价款②按该交易性金融资产的初始确认金额③按该项交易性金融资产的累计公允价值变动金额④计入应收项目但尚未收回的现金股利或债券利息按①②③④的差额将该交易性金融资产持有期间已确认的累计公允价值变动净损益确认为处置当期投资收益借：银行存款贷：交易性金融资产——成本——公允价值变动借或贷：投资收益同时借：公允价值变动损益贷：投资收益或反之见例4-7/8/92016年1月1日，甲公司从二级市场上购入A公司的股票100万股，支付的购买价款为500万元（含A公司已宣告但尚未发放的现金股利20万元），另支付交易费用10万元。甲公司拟随时出售该股票，因此将其作为交易性金融资产进行核算。2016年12月31日，该股票的公允价值为每股5元；2017年2月1日，甲公司将该股票出售，售价为每股5.2元，支付交易费用12万元。（1）2016年12月31日，甲公司应当确认的公允价值变动损益的金额为（）万元。A.0B.10C.20D.500（2）2017年2月1日，甲公司应当计入投资收益的金额为（）万元。A.20B.18C.28D.8【答案】C例1：甲公司2017年1月18日购入乙公司元股票8万股，6元/股，另支付手续费600元。例2：甲公司2017年1月18日购入乙公司元股票，支付价款48万元（包含已宣告未发放的2万股利），另支付手续费600元。（一）取得1、取得时的公允价值作为初始确认金额→“交易性金融资产——成本”2、手续费→“投资收益”3、购买时宣告发放但尚未发放的股利、利息→“应收股利”或“应收利息”例3：甲公司2017年1月18日购入乙公司元股票8万股，6元/股，手续费600元；2017年3月31日，6.4元/股2017年6月30日，6.2元/股2017年7月10日，宣告发放前半年的股利，本公司可得3万元现金股利2017年7月27日出售6.5元/股，手续费700元，（二）持有、处置1、持有期间宣告发放股利→“投资收益”2、资产负债表日：公允价值（）购买成本，差额一方面增加(减少)资产价值，另一方面记入公允价值变动损益贷方（借方）1、款项与账面价值差额→“投资收益”2、原“公允价值变动损益”转为“投资收益”第三节持有至到期投资持有至到期投资概述（一）含义持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。（二）会计科目总账科目：“持有至到期投资”（资产类科目）明细科目：“成本”“利息调整”、“应计利息”（三）债券的发行方式平价——票面利率=市场利率—等于面值发行溢价——票面利率市场利率—高于面值发行折价——票面利率市场利率—低于面值发行（四）折溢价的性质溢价——是为以后多得利息预先支付的代价，溢价，应在每期确定投资收益时摊销（扣除）——利息调整折价——是因为以后少得利息而预先得到的补偿。这个补偿也应在以后确定投资收益时摊销（加上）——利息调整手续费——购买债券为获得利息（投资收益）的代价，在确认投资收益时也应摊销（扣除）——利息调整（五）计息方式分期付息，一次还本一次还本付息一、持有至到期投资的初始计量初始确认金额公允价值相关交易费用支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的利息应收利息例、2017年1月1日，甲公司自证券市场购入面值总额为2000万元的债券。购入时实际支付价款2078．98万元，另外支付交易费用10万元。该债券发行日为2017年1月1日，系分期付息、到期还本债券，期限为5年，票面年利率为5％，年实际利率为4％，每年12月31日支付当年利息。甲公司将该债券作为持有至到期投资核算。假定不考虑其他因素，该持有至到期投资的账面价值为()万元。A．2062.14B．2068.98C．2078.98D．2088.98【答案】D练习：练习册93-21/24/25借：持有至到期投资——成本（面值）应收利息（已到期尚未领取的利息）持有至到期投资——利息调整（差额，也可能在贷方）贷：银行存款注意：1、“持有至到期投资——成本”只反映债券面值，“持有至到期投资——利息调整”中不仅反映折溢价还包括交易费等。2、债券的投资成本并不是面值，是全部价款扣除已到期尚未领取的利息。包括：面值、利息调整（折溢价、交易费）。见例4—10/11/12练习：练习册93-26二、持有至到期投资利息收入的确认利息收入=期初账面摊余成本×实际利率应收利息=票面价值×票面利率利息调整摊销额=利息收入-应收利息（折价发行）或应收利息-利息收入（溢价发行）摊余成本的计算：（1）分期付息，到期还本债券投资：期末摊余成本＝期初摊余成本+(-)利息调整摊销额（2）一次还本付息债券投资：期末摊余成本＝期初摊余成本+(-)利息调整摊销额+本期应计利息练习：练习册94-27/28/29持有至到期投资利息收入确认的会计处理①持有至到期投资为分期付息，一次还本债券投资：借：应收利息（债券面值×票面利率）贷：投资收益（持有至到期投资期初摊余成本×实际利率）持有至到期投资—利息调整（差额，或借记）②持有至到期投资为一次还本付息债券投资：借：持有至到期投资—应计利息（债券面值×票面利率）贷：投资收益（持有至到期投资期初摊余成本×实际利率）持有至到期投资—利息调整（差额，或借记）见例4—14、4—15三、持有至到期投资的处置与重分类企业因持有意图或能力发生改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。借：可供出售金融资产（重分类日的公允价值）贷：持有至到期投资（按其账面余额）其他综合收益（差额，也可能在借方）已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。以后处置时：借：其他综合收益贷：投资收益或反之持有至到期投资的处置处置持有至到期投资时，应将所取得的价款与该投资账面价值之间的差额计入投资收益。借：银行存款（应按实际收到的金额）贷：持有至到期投资（按其账面余额）投资收益（差额，也可能在借方）已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。见例4-18/19一、概述1、含义：是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：（1）贷款和应收款项；（2）持有至到期投资；（3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。第四节可供出售金融资产二、科目设置总账科目：“可供出售金融资产”，资产类明细科目：“成本”、“利息调整”、“应计利息”、“公允价值变动”初始确认金额取得时的公允价值和交易费用之和尚未发放的现金股利或尚未领取的债券利息确认为应收项目应收股利应收利息三、可供出售金融资产的初始计量例、A公司于2016年4月5日从证券市场上购入B公司发行在外的股票200万股作为可供出售金融资产，每股支付价款4元（含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元），另支付相关费用12万元，A公司可供出售金融资产取得时的入账价值为（）万元。A.700B.800C.712D.812【答案】C【解析】取得可供出售金融资产的交易费用应计入其初始入账价值，入账价值=200×（4-0.5）+12=712（万元）。（1）如果为股票投资借：可供出售金融资产—成本（应按其公允价值＋交易费用）应收股利（按支付价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利）贷：银行存款（按实际支付的金额）（2）如果为债券投资借：可供出售金融资产—成本（按债券的面值）应收利息（支付价