土地增值税政策与清算实务

土地增值税政策与清算实务——纳税评估局肖箫土地增值税政策123税种渊源征收政策清算基本政策1税种渊源1税种渊源•孙中山提出：平均地权•南京国民政府1927年开征地价税•征收土地增值税的国家和地区在具体征收上有所不同，例如征税对象就有差别。台湾和韩国相近，仅针对土地增值课税；中国内地和意大利相同，包括土地极其建筑物和附着物，即房和地。•广东省1993年1月1日开征房地产增值费•我国1993年出台《中华人民共和国土地增值税暂行条例》，1994年1月1日开征土地增值税1994年1月1日始征收1993《中华人民共和国土地增值税暂行条例》1995《实施细则》清算基本政策基本政策1994年1月1日始征收基本政策1税种渊源•转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人（以下简称纳税人），应当依照本条例缴纳土地增值税。1994年1月1日始征收清算基本政策1994年1月1日始征收预征要素税种各要素的规定1税种渊源征税对象纳税人税率征收方法纳税期限税种要素一、征税对象1税种渊源—要素一、征税对象《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第三条土地增值税按照纳税人转让房地产所取得的增值额和本条例第七条规定的税率计算征收。第四条纳税人转让房地产所取得的收入减除本条例第六条规定扣除项目金额后的余额，为增值额。1税种渊源—要素二、纳税人《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第二条转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人（以下简称纳税人）。1税种渊源—要素二、纳税人判断三标准•国有土地使用权只对转让国有土地使用权及其地上建筑物和附着物的行为征收土地增值税，对于转让非国有土地使用权的行为不征税。转让的土地是否为国有土地是判断第一标准。（转让集体土地不属于）•转让只有国有土地使用权及其地上建筑物和附着物发生转让行为，才征收土地增值税，对不发生转让行为的不征收土地增值税。是否发生所有权转让是判定是否属于土地增值税征税范围的第二个标准。（土地出让、代建房、房地产出租、抵押、重新评估不属于）•取得收入只对有偿转让的房地产的行为征税。这里，是否取得收入是判定属于土地增值税征税范围的标准之三。（继承、赠与不属于）1税种渊源—要素三、税率《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第七条土地增值税实行四级超率累进税率：增值额未超过扣除项目金额50％的部分，税率为30％。增值额超过扣除项目金额50％、未超过扣除项目金额100％的部分，税率为40％。增值额超过扣除项目金额100％、未超过扣除项目金额200％的部分，税率为50％。增值额超过扣除项目金额200％的部分，税率为60％。1税种渊源—要素三、税率《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第十条条例第七条所列四级超率累进税率，每级“增值额未超过扣除项目金额”的比例，均包括本比例数。计算土地增值税税额，可按增值额乘以适用的税率减去扣除项目金额乘以速算扣除系数的简便方法计算，具体公式如下：（一）增值额未超过扣除项目金额50%土地增值税税额=增值额×30%（二）增值额超过扣除项目金额50%,未超过100%的土地增值税税额=增值额×40%－扣除项目金额×5%（三）增值额超过扣除项目金100%,未超过200%的土地增值税税额=增值额×50%－扣除项目金额×15%（四）增值额超过扣除项目金额200%土地增值税税额=增值额×60%－扣除项目金额×35%公式中的5%、15%、35%为速算扣除系数。1税种渊源—要素三、税率土地增值税税率表级数计税依据适用税率速算扣除数1增值额未超过扣除项目金额50%的部分30%02增值额超过扣除项目金额50%、未超过扣除项目金额100%的部分40%5%3增值额超过扣除项目金额100%、未超过扣除项目金额200%的部分50%15%4增值额超过扣除项目金额200%的部分60%35%1税种渊源—要素四、纳税期限《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第十条纳税人应当自转让房地产合同签订之日起７日内向房地产所在地主管税务机关办理纳税申报，并在税务机关核定的期限内缴纳土地增值税。《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第十五条纳税人因经常发生房地产转让而难以在每次转让后申报的，经税务机关审核同意后，可以定期进行纳税申报，具体期限由税务机关根据情况确定。（国税函[2004]538号文规定，从2004年7月1日起取消细则第十五条第一款对土地增值税纳税人因经常发生房地产转让而难以在每次转让后申报的，定期进行纳税申报须经税务机关审核同意的规定。）1税种渊源—要素五、征收方法《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第十五条根据条例第十条的规定，纳税人应按照下列程序办理纳税手续：（一）纳税人应转让房地产合同签订后的七日内，到房地产所在地主管税务机关办理纳税申报，并向税务机关提交房屋及建筑物产权、土地使用权证书，土地转让、房产买卖合同，房地产评估报告及其他与转让房地产有关资料。纳税人因经常发生房地产转让而难以在每次转让后申报的，经税务机关审核同意后，可以定期进行纳税申报，具体期限由税务机关根据情况确定。（二）纳税人按照税务机关核定的税额及规定的期限缴纳土地增值税。第十六条纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。1税种渊源—要素五、征收方法1税种渊源—要素•正常申报：《条例》第十条纳税人应当自转让房地产合同签订之日起７日内向房地产所在地主管税务机关办理纳税申报，并在税务机关核定的期限内缴纳土地增值税。•定期申报：《实施细则》第十五条（一）纳税人因经常发生房地产转让而难以在每次转让后申报的，经税务机关审核同意后，可以定期进行纳税申报，具体期限由税务机关根据情况确定。•预征及清算：《实施细则》第十六条纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。•核定：《实施细则》第十五条（二）纳税人按照税务机关核定的税额及规定的期限缴纳土地增值税。五、征收方法1税种渊源—要素•纳税地点：1994.1.1-2004.12.31《条例》第十条纳税人应当自转让房地产合同签订之日起７日内向房地产所在地主管税务机关办理纳税申报。2005.1.1-2007.6.30穗地税发[2005]106号第五条纳税地点土地增值税由纳税人机构所在地的地方税务机关（以下简称“主管税务机关”）负责征收；纳税人向主管税务机关申报缴纳土地增值税。2007.7.1至今穗地税发[2007]177号第二十二条土地增值税由房地产所在地的主管税务机关管辖。1994年1月1日始征收规定与优惠1993《中华人民共和国土地增值税暂行条例》1995《实施细则》要素征税范围税种各要素的规定1税种渊源一般规定转让/出让国有土地/集体用地有偿/赠与继承建筑物附着物转让/出让国有土地/集体用地有偿/赠与继承转让/出让国有土地/集体用地建筑物附着物有偿/赠与继承转让/出让国有土地/集体用地建筑物附着物有偿/赠与继承转让/出让国有土地/集体用地建筑物附着物有偿/赠与继承转让/出让国有土地/集体用地1税种渊源—征税范围1税种渊源—征税范围一般规定1、转让与出让：土地使用权出让是指国家以土地所有者的身份将土地使用权在一定年限内让与土地使用者,并向土地使用者收取土地使用权出让金的行为。按照“土地法”的规定，商业用地的出让期限最长不得超过50年，居民用地的最长期限不得超过70年。土地使用权转让是指土地使用权拥有者将土地使用权再转移的行为。土地增值税只对转让行为征税。1税种渊源—征税范围一般规定2、国有土地和集体用地：《中华人民共和国土地管理法》第二章第八条规定：“城市市区的土地属于国家所有。农村和城市郊区的土地，除由法律规定属于国家所有的以外，属于农民集体所有；宅基地和自留地、自留山，属于农民集体所有。”第六十三条明确规定：“农民集体所有的土地使用权不得出让、转让或者出租用于非农业建设。但是，符合土地利用总体规划并依法取得建设用地的企业，因破产、兼并等情形致使土地使用权依法发生转移的除外。”即使要征地也只能由政府来收并转换土地性质，把耕地转成工业或住宅用地，由国土部门登记，个人不能买卖和租用农耕地。1税种渊源—征税范围一般规定3、有偿：取得收入，包括货币、实物等。继承：根据《中华人民共和国继承法》规定的行为。赠与：粤地税发（1995）126号文限制的行为范围。4、建筑物与附着物：《土地增值税暂行条例实施细则》第四条条例第二条所称的地上的建筑物，是指建于土地上的一切建筑物，包括地上地下的各种附属设施。条例第二条所称的附着物，是指附着于土地上的不能移动，一经移动即遭损坏的物品。1税种渊源—征税范围转让——征收1、以出售方式转让国有土地使用权、地上的建筑物及附着物的。（1）出售国有土地使用权的。即取得国有土地使用权后仅进行土地开发，这种情况是指土地使用者通过受让方式，向政府交纳土地出让金，有偿受让土地使用权后，仅对土地进行通水、通电、通路和平整地面等基础开发，不进行房产开发，即所谓的“将生地变熟地”，然后直接将空地卖出去。这属于国有土地使用权的有偿转让，应纳入土地增值税的征税范围。（2）取得国有土地使用权后进行房屋开发建造再转让的。这种情况是指一般所说的房地产开发。这种行为通常被称作卖房，按照国家有关的房地产法律和法规的规定，卖房的同时，土地使用权也随之发生转让。由于这种情况既发生了产权的转让又取得了收入，应纳入土地增值税的征税范围。（3）存量房地产的买卖。这种情况是指已经建成并已投入使用的房地产，其房屋所有人将房屋产权和土地使用权一并转让给其他单位和个人。这种行为按照国家有关的房地产法律和法规，应当到有关部门办理房产产权和土地使用权的转移变更手续，原土地使用权属于无偿划拨的，还应到土地管理部门补交土地使用权出让金。这种情况既发生了产权的转让又取得了收入，应纳入土地增值税的征税范围。具体情况1税种渊源—征税范围转让——征收2、以继承、赠与方式转让房地产的只发生了房地产产权的转让，没有取得相应的收入，因而不能将其纳入土地增值税的征税范围。粤地税发（1995）126号第四条关于细则中“赠与”所包括的范围问题细则所称的“赠与”是指如下情况：（一）房产所有人、土地使用权所有人将房屋产权、土地使用权赠与直系亲属或承担直接赡养义务人的。（二）房产所有人、土地使用权所有人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的。具体情况1税种渊源—征税范围转让——征收3、房地产的出租。房地产的出租是指房产的产权所有人、依照法律规定取得土地使用权的土地使用人，将房产、土地使用权租赁给承租人使用，由承租人向出租人支付租金的行为。房地产的出租，出租人虽然取得了收入，但没有发生房产产权、土地使用权的转让，因此，不属于土地增值税的征税范围。具体情况1税种渊源—征税范围转让——征收4、房地产的抵押。房地产的抵押是指房产的产权所有人、依法取得土地使用权的土地使用人作为债务人或第三人向债权人提供不动产作为清偿债务的担保而不移转占有的法律行为。这种情况由于房产的产权、土地使用权在抵押期间产权并没有发生权属的变更，房产的产权所有人、土地使用权人仍能对房地产行使占有、使用、收益等权利。因此，对房地产的抵押，在抵押期间不征收土地增值税。待抵押期满后，对于以房地产抵债而发生的房地产权属转让的，应列入土地增值税的征收范围。（穗地税发[1995]113号对典当抵押的房地产收入若在典当抵押期间产权并没有发生权属的变更，则典当、抵押期间不征土地增值税，期满后拍卖的，应在拍卖时按规定缴纳土地增值税。）具体情况1税种