境外所得抵扣税额的调整

第四节境外所得抵扣税额的处理准则规定：1、《企业会计准则第1号——基本准则》第八章第三十七条规定：利润是指企业在一定会计期间的经营成果。利润包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。2、《企业会计准则第18号——所得税》第十五条规定：企业用于能够结转以后年度的税款抵减，应当以很可能获得用来抵扣税款抵减的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。3、《企业会计准则第18号——所得税》应用指南第四项（三）款规定：按照税法规定允许用可结转以后年度的税款抵减，比照可抵扣暂时性差异的原则处理。税法规定：1、《企业所得税法》规定：第二十三条企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依照本法规定计算的应纳税额；超过抵免限额的部分，可以在以后五个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补：①居民企业来源于中国境外的应税所得；②非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。第二十四条居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在上述规定的抵免限额内抵免。2、《企业所得税法实施条例》第七十八条规定：抵免限额，是指企业来源于中国境外的所得，依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳税额。除国务院财政、税务主管部门另有规定外，该抵免限额应当分国（地区）不分项计算，计算公式如下：抵免限额＝中国境内、境外所得依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳税总额×来源于某国（地区）的应纳税所得额÷中国境内、境外应纳税所得总额。3、《财政部、国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》（财税〔2009〕125号）规定：属于下列情形的，经企业申请，主管税务机关核准，可以采取简易办法对境外所得已纳税额计算抵免：（一）企业从境外取得营业利润所得以及符合境外税额间接抵免条件的股息所得，虽有所得来源国（地区）政府机关核发的具有纳税性质的凭证或证明，但因客观原因无法真实、准确地确认应当缴纳并已经实际缴纳的境外所得税税额的，除就该所得直接缴纳及间接负担的税额在所得来源国（地区）的实际有效税率低于我国企业所得税法第四条第一款规定税率50%以上的外，可按境外应纳税所得额的12.5%作为抵免限额，企业按该国（地区）税务机关或政府机关核发具有纳税性质凭证或证明的金额，其不超过抵免限额的部分，准予抵免；超过的部分不得抵免。属于本款规定以外的股息、利息、租金、特许权使用费、转让财产等投资性所得，均应按本通知的其他规定计算境外税额抵免。（二）企业从境外取得营业利润所得以及符合境外税额间接抵免条件的股息所得，凡就该所得缴纳及间接负担的税额在所得来源国（地区）的法定税率且其实际有效税率明显高于我国的，可直接以按本通知规定计算的境外应纳税所得额和我国企业所得税法规定的税率计算的抵免限额作为可抵免的已在境外实际缴纳的企业所得税税额。属于本款规定以外的股息、利息、租金、特许权使用费、转让财产等投资性所得，均应按本通知的其他规定计算境外税额抵免。4、《企业境外所得税收抵免操作指南》（国家税务总局公告2010年第1号）对境外所得税收抵免的计算方法和操作流程也作出了具体的规定。差异分析：企业分回的境外所得会计上计入“投资收益”科目，转入本年利润总额，属境外税后所得。而税法规定先还原为税前利润后，分别按国外（地区）税率计算可抵免税额和国内税率计算可抵免限额。当可抵免税额大于可抵免限额时，超过部分可结转以后年度（五年）用可抵免限额的余额进行抵免；当可抵免税额小于可抵免限额时，本年可抵免限额的余额可用来抵免以前年度结转至本年的可抵免税额，如果可抵免税额还有余额的继续结转以后年度用可抵免限额的余额进行抵免。一、按境内外税率计算抵免方式的差异及调整实务举例：【例5-11】A公司在甲国设立B全资子公司，拥有在乙国的C公司60%的股权。2010年，该公司从B公司分回利润750万元（已按汇率折算为人民币，下同），其中B公司当年利润中有150万元按照我国企业所得税法政策规定属于免税所得。甲国企业所得税税率为15%，无预提所得税。B公司2008年度亏损150万元，2009年结转未抵免税款75万元。2010年，该公司从C公司分回股息450万元，乙国的企业所得税税率为20%，预提所得税税率为10%。该公司2010年度境内应纳税所得额4000万元，适用企业所得税税率25%。税务处理：1、计算国外分回所得税前应纳税所得额：B公司税前所得＝750÷（1－15%）＝882.35万元C公司税前所得＝450÷（1－10%）÷（1－20%）＝625万元2、计算境外所得按我国税法规定的应纳税额（可抵免限额）：B公司应纳税额＝（882.35－150－150）×25%＝145.59万元C公司应纳税额＝625×25%＝156.25万元3、计算境外所得可抵免税额：B公司境外所得可抵免税额＝882.35×15%＝132.35万元C公司境外所得可抵免税额＝625×20%＋625×（1－20%）×10%＝125＋50＝175万元4、确认当年应抵免税额：B公司本年抵免境外所得税款132.35万元(132.35＜145.59)。本年抵免限额的余额部分13.24万元（145.59－132.35）可用于抵免以前年度结转本年抵免的所得税额75万元，剩余部分61.76万元(75－13.24)继续结转以后年度抵免。C公司本年抵免境外所得税款156.25万元（175＞156.25）。对未抵免的剩余部分18.75万元（175－156.25）继续结转以后年度抵免。汇算调整：见【例5-11】申报表后续管理：税务机关和企业应分别建立台账，按照分国（地区）不分项的原则详细登记未抵免的境外所得税额和剩余抵免期限。二、按定率抵免方式进行抵免的差异及调整实务举例：【例5-12】沿用【例5-11】资料，假定甲国的企业所得税税率为18%。A公司经主管税务机关批准，采用定率抵免方式进行境外所得税抵免。（假设定率抵免税率为12.5%）税务处理：1、计算国外分回所得税前应纳税所得额：B公司的税前所得＝750÷（1－15%）＝882.35万元C公司的税前所得＝450÷（1－10%）÷（1－20%）＝625万元2、确认当年应抵免税额：B公司定率抵免税额＝(882.35－150－150)×12.5%＝72.80万元C公司定率抵免税额＝625×12.5%＝78.13万元汇算调整：见【例5-12】申报表：【例5-12】申报表：境外所得税抵免计算明细表填报时间:2011年05月30日金额单位：元（列至角分）抵免方式国家或地区境外所得境外所得换算含税所得弥补以前年度亏损免税所得弥补亏损前境外应税所得额可弥补境内亏损境外应纳税所得额税率%境外所得应纳税额境外所得可抵免税额境外所得税款抵免限额本年可抵免的境外所得税款未超过境外所得税款抵免限额余额本年可抵免以前年度所得税额前五年境外所得已缴税款未抵免余额定率抵免123456（3－4－5）78（6－7）910（8×9）11121314（12－13）151617直接甲国750882.35150150582.350582.3512.572.79抵免乙国45062500625062512.578.13间接抵免********************合计12001507.351501501207.3501207.35150.92经办人（签章）:法定代表人（签章）: