养禽业生物资产核算的讲解

1养禽业生物资产核算的讲解一位博友向我提出：“我刚刚接触生物资产核算（养鸭子核算），遇到一些问题，在我的博文中对生物资产是采用‘在产品’的方法核算的,请您在方便的时候给与指正”。现应博友的要求，将《养禽业生物资产核算的讲解》（下称本讲解）献于网上，供使用参考。本讲解是根据《企业会计准则第5号——生物资产》、《企业会计准则第5号——生物资产应用指南》及其附录《会计科目和主要账务处理》，并按过去我的有关著作和结合企业养禽业加以整理的。本讲解从简便实用出发，省去了很多关于意义、重要性、概念性和理论性的描述，直接讲解具体的实际操作办法。也就是多讲怎么办，少讲为什么，使其更加直观。知其然不知所以然会不会使操作者茫然？有可能，还是先从如何办中理解所以然吧。如果加上一些道理，势必成了好几万字的厚厚一本册子，网络发表有限制，看起来也罗里罗嗦。最后确定简单为好。下面讲解企业养禽业生物资产的具体核算。一、养禽业生物资产核算的概述现在，民营养禽业和国有养禽业都发展很快，特别是养鸡场和养鸭场一般规模都比较大，现代化程度都比较高。有的大型养鸡场，如同现代化大工厂一样。从养禽场的资产看，禽是有生命的重要的生物资产，是养禽场的命根子，决定养禽场的效益。所以，搞好养禽业生物资产的核算相当重要，有很大的意义和作用。（一）核算对象通常养禽业生物资产主要包括养鸡业的鸡、养鸭业的鸭、养鹅业的鹅。还有其他特殊养禽。这里讲解的养禽业生物资产的核算禽的种类主要指鸡、鸭、鹅。为便于管理和核算，禽类群别划分如下：（1）“基本禽群”，包括产禽（蛋禽）、待产的成龄禽；（2）“幼禽和育肥禽群”；（3）“人工孵化群”。养禽业生物资产核算的对象主要指禽的种类和群别。养禽业生产成本核算的对象主要指承担发生各项生产成本的禽蛋、幼禽、育肥禽、人工孵化的雏禽。（二）科目设置为了核算养禽业生物资产有关业务，应设置主要科目。主要科目名称和核算内容如下：（1）“生产性生物资产”科目本科目核算养禽企业持有的生产性生物资产的原价。即“基本禽群”，包括产禽（蛋禽）、待产的成龄禽的原价。本科目可按“未成熟生产性生物资产——待产的成龄禽群”和“成熟生产性生物资产――产禽群”，分别禽类的生物资产的种类（鸡、鸭、鹅）进行明细核算。也可以根据责任制管理的要求，按所属责任单位（人）等进行明细核算。2（2）“消耗性生物资产”科目本科目核算养禽企业持有的消耗性生物资产的实际成本。即“幼禽和育肥禽群”、“人工孵化群”的实际成本。本科目可按禽类的消耗性生物资产的种类（鸡、鸭、鹅）和群别（“幼禽和育肥禽群”、“人工孵化群”）等进行明细核算。也可以根据责任制管理的要求，按所属责任单位（人）等进行明细核算。（3）“养禽业生产成本”科目本科目核算养禽企业进行养禽生产发生的各项生产成本，包括（1）为生产禽蛋产品的产禽和待产的成龄禽的饲养费用，禽蛋发生的各项生产成本；（2）幼禽和育肥禽的饲养费用，幼禽和育肥禽发生的各项生产成本；（3）人工孵化群的费用，人工孵化群发生的各项生产成本。分别养禽业确定成本核算对象和成本项目，进行费用的归集和分配。（三）其他相关科目涉及以上主要科目的相关科目有：（1）产禽和待产的成龄禽需要折旧摊销的，可以单独设置“生产性生物资产累计折旧”科目，比照“固定资产累计折旧”科目进行处理。有的对产禽实行定期淘汰，不折旧摊销，可不设置“生产性生物资产累计折旧”科目。（2）生产性生物资产发生减值的，可以单独设置“生产性生物资产减值准备”科目，比照“固定资产减值准备”科目进行处理。（3）消耗性生物资产发生减值的，可以单独设置“消耗性生物资产跌价准备”科目，比照“存货跌价准备”科目进行处理。（4）制造费用（共同费用）和辅助生产成本的核算，这些要按企业生产管理情况确定，比照“制造费用”和“辅助生产成本”科目进行处理。上述涉及生物资产相关科目的核算，不再过多叙述。二、按生产管理流程发生的业务讲解账务处理方法以养鸭为例，讲解按生产流程发生的正常典型业务的账务处理，归纳为如下5大类20项业务事例，分别叙述。非典型特殊会计业务事例和副产品等业务事例，本讲解不再叙述。本讲解也不包括房屋和设备等建设工程业务的核算。（一）鸭的饲养准备阶段的核算包括发生购买饲料、防疫药品、鸭苗和种鸭等业务的核算。例1：银行和现金支付购入饲料和药品等原材料款，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于原材料采购成本的费用。会计分录如下：借：原材料－××饲料、××药品、××贷：银行存款3贷：库存现金例2：银行支付职工薪酬，按工资表应付金额计算。会计分录如下：借：应付职工薪酬贷：银行存款例3：银行和部分现金支付购入鸭苗款，按应计入消耗性生物资产成本的金额，包括购买价款、相关税费、运输费、保险费以及可直接归属于购买鸭苗该资产的其他支出。会计分录如下：借：消耗性生物资产——幼鸭和育肥鸭贷：银行存款贷：库存现金例4：银行和部分现金支付购入种鸭（产蛋成龄鸭）款，按应计入生产性生物资产成本的金额，包括购买价款、相关税费、运输费、保险费以及可直接归属于购买种鸭该资产的其他支出。会计分录如下：借：生产性生物资产——基本鸭群贷：银行存款贷：库存现金（二）幼鸭和育肥鸭饲养的核算包括直接使用的人工、直接消耗的饲料和直接消耗的药品等业务的核算。属于养鸭共用的水、电、汽（由于只有一个表计量）和有关共同用人工以及其他共同开支，应在“养禽业生产成本——共同费用”科目核算，借记“养禽业生产成本——共同费用”科目，贷记“银行存款”等科目，而后分摊。属于公司管理方面的人工和有关费用，应在“管理费用”科目核算，借记“管理费用”科目，贷记“库存现金”、“银行存款”等科目。例5：养鸭直接使用的人工，按工资表分配数额计算。会计分录如下：借：养禽业生产成本——幼鸭和育肥鸭贷：应付职工薪酬例6：养鸭直接消耗的饲料，按报表饲料投入数额或者按盘点饲料投入数额计算。会计分录如下：借：养禽业生产成本——幼鸭和育肥鸭贷：原材料－××饲料例7：养鸭直接消耗的药品，按报表药品投入数额或者按盘点药品投入数额计算。会计分录如下：借：养禽业生产成本——幼鸭和育肥鸭贷：原材料－××药品4（三）鸭的转群的核算指鸭群达到预定生产经营目的，进入又一正常生产期，包括育肥鸭成本的结转、育肥鸭转群为基本鸭群（产蛋鸭、待产蛋的成龄鸭）、淘汰的基本鸭群转群为育肥鸭的核算。如有人工孵化雏鸭，也要转群为幼鸭和育肥鸭。例8：育肥鸭转群为基本鸭群，先结转育肥鸭的全部成本，包括育肥鸭转群前发生的通过“养禽业生产成本——幼鸭和育肥鸭”科目核算的饲料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。会计分录如下：借：消耗性生物资产——幼鸭和育肥鸭贷：养禽业生产成本——幼鸭和育肥鸭例9：育肥鸭转群为基本鸭群，按育肥鸭的账面价值结转，包括原全部购买价值和结转的饲养过程的全部成本。会计分录如下：借：生产性生物资产——基本鸭群贷：消耗性生物资产——幼鸭和育肥鸭例10：淘汰的产蛋鸭（基本鸭群）转群为育肥鸭，按淘汰的基本鸭群的账面价值结转。会计分录如下：借：消耗性生物资产——幼鸭和育肥鸭贷：生产性生物资产——基本鸭群例11：人工孵化雏鸭转群为幼鸭和育肥鸭，先结转人工孵化雏鸭的全部成本，包括人工孵化雏鸭转群前发生的通过“养禽业生产成本——人工孵化雏鸭”科目核算的人工费和应分摊的间接费用等必要支出。会计分录如下：借：消耗性生物资产——人工孵化雏鸭贷：养禽业生产成本——人工孵化雏鸭例12：人工孵化雏鸭转群为幼鸭和育肥鸭，按人工孵化雏鸭的账面价值结转。会计分录如下：借：消耗性生物资产——幼鸭和育肥鸭贷：消耗性生物资产——人工孵化雏鸭（四）产蛋鸭（基本鸭群）饲养费用的核算包括产蛋鸭、待产蛋的成龄鸭的全部饲养费用全部由鸭蛋产品承担，不再构成产蛋鸭（基本鸭群）的自身价值。鸭蛋产品成本，应通过“养禽业生产成本——鸭蛋”科目核算。例13：产蛋鸭的饲养费用，按实际消耗数额结转。会计分录如下：借：养禽业生产成本——鸭蛋（产蛋鸭的基本鸭群）贷：应付职工薪酬5贷：原材料－××饲料贷：原材料－××药品贷：养禽业生产成本——共同费用例14：成品鸭蛋入库，结转鸭蛋成本。会计分录如下：借：库存商品（产品）——鸭蛋贷：养禽业生产成本——鸭蛋（产蛋鸭的基本鸭群）（五）鸭（生物资产）和鸭蛋（产品）出售的核算包括育肥鸭出售、鸭蛋出售的核算和淘汰产蛋鸭（基本鸭群）出售的核算。育肥鸭出售前在账上作为消耗性生物资产，淘汰产蛋鸭（基本鸭群）出售前在账上作为生产性生物资产，这两种因出售交易而可视同产成品出售对待。例15：育肥鸭出售的核算，按银行实际收到的金额结算。会计分录如下：借：银行存款贷：主营业务收入——育肥鸭例16：同时，按育肥鸭账面价值结转成本。会计分录如下：借：主营业务成本——育肥鸭贷：消耗性生物资产——幼鸭和育肥鸭例17：鸭蛋出售的核算，按银行和部分现金实际收到的金额结算。会计分录如下：借：银行存款借：库存现金贷：主营业务收入——鸭蛋例18：同时，按鸭蛋账面价值结转成本。会计分录如下：借：主营业务成本——鸭蛋贷：库存商品（农产品）——鸭蛋例19：淘汰产蛋鸭（基本鸭群）正常出售的核算，按银行实际收到的金额结算。会计分录如下：借：银行存款贷：主营业务收入——产蛋鸭（基本鸭群）例20：同时，按产蛋鸭（基本鸭群）账面价值结转成本。会计分录如下：借：主营业务成本——产蛋鸭（基本鸭群）贷：生产性生物资产——基本鸭群三、按设置的会计科目讲解账务处理方法6根据新《企业会计准则企业会计准则—应用指南》的附录《会计科目和主要账务处理》涉及生物资产会计科目的账务处理，主要讲解“生产性生物资产”、“消耗性生物资产”、“养禽业生产成本”三个科目账务处理的方法。其中，对附录《会计科目和主要账务处理》有的不符合实际情况的规定，应予以纠正，讲解中特别加以说明。现在，仍以养鸭为例进行讲解。（一）“生产性生物资产”科目的账务处理养鸭业生产性生物资产的核算，主要是对“基本鸭群”，包括产蛋鸭、待产蛋的成龄鸭的原价进行核算。其主要业务核算的账务处理方法如下：例（1）：企业外购成龄产蛋鸭，按应计入生产性生物资产成本的金额，包括购买价款、相关税费、运输费、保险费以及可直接归属于购买该资产的其他支出。和上面（例4）会计分录相同类型，会计分录如下：借：生产性生物资产——基本鸭群贷：银行存款贷：库存现金例（2）：育肥鸭转为产蛋鸭，应按其账面价值计算。和上面（例9）会计分录相同类型，会计分录如下：借：生产性生物资产——基本鸭群贷：消耗性生物资产——幼鸭和育肥鸭已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。例（3）：产蛋鸭淘汰转为育肥鸭，按转群时的账面价值计算。和上面（例10）会计分录相同类型，会计分录如下：借：消耗性生物资产——幼鸭和育肥鸭贷：生产性生物资产——基本鸭群已计提的累计折旧，借记“生产性生物资产累计折旧”科目；按已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。例（4）：待产蛋的成龄鸭，达到预定生产经营目的后发生的管护、饲养费用等后续支出，全部由鸭蛋产品承担，按实际消耗数额结转，在“养禽业生产成本——鸭蛋”科目核算。和上面（例13）会计分录相同类型，会计分录如下：借：养禽业生产成本——鸭蛋贷：应付职工薪酬贷：原材料－××饲料贷：原材料－××药品7贷：养禽业生产成本——共同费用（说明：会计准则附录的主要账务处理规定，生产性生物资产达到预定生产经营目的后发生的管护、饲养费用等后续支出，借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”等科目。这样处理不符合实际情况，应该纠正。参见朱崇明博文：《企业会计准则第5号—生物资产》的学习研究）例（5）：处置产蛋的基本鸭群（生产性生物资产），应按实际收到的金额计算。会计分录如下：借：银行存款借：营业外支出——处置非流动资产损失（负差额）贷：生产性生物资产——基本鸭群或者：借：银行存款贷：生产性生物资产——基本鸭群贷：营业外支出——处置非流动资产利得（正差额）按已计提的累计折旧，借记“生产性生物资产累计折旧”科目；已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。此例（5）属于生产性生物资产的特殊“处置”。如果产蛋的基本鸭群（