作业成本系统在许继电气的实践与应用

作业成本系统在许继电气的实践与应用简介：面对全球竞争的日益激烈、产品和技术流程的飞速发展，一个卓越的管理会计系统是公司成功的必要条件。虽然它的存在本身不能保证成功，因为企业的成功最终源于满足顾客需求的产品、高效的生产和有效的营销，但是无效的管理会计系统会大大损害产品开发、过程优化和营销活动产生...作者：潘飞来源：新理财编辑：feno时间：2006-12-1809:30:35阅读：87次|评论：0条面对全球竞争的日益激烈、产品和技术流程的飞速发展，一个卓越的管理会计系统是公司成功的必要条件。虽然它的存在本身不能保证成功，因为企业的成功最终源于满足顾客需求的产品、高效的生产和有效的营销，但是无效的管理会计系统会大大损害产品开发、过程优化和营销活动产生的效果，以致带来一系列问题。财务,成本-[飞诺网FENO.CN]——RobertS.Kaplan随着自动化生产和企业——顾客关系由企业导向向个性化顾客导向的转变，传统会计成本信息系统所提供的会计信息与“决策有用性”目标的相关性越来越差。如何提高会计信息的决策相关性成为管理会计研究的新方向。作业成本计算作为一种全新的成本核算方法，逐步在西方先进制造企业中取代传统成本核算方法，为企业管理决策提供了更加准确的成本信息，并得到广泛的应用。作业成本法包含两部分内容：作业成本核算和作业管理。作业成本核算是基础，解决“是多少”的问题，而作业管理才是作业成本法的核心和关键所在，其要解决“应该是多少”，“为什么是多少”等问题。因此，我们以许继电气股份有限公司为研究对象，进行实地研究，深入许继电气生产现场，针对实际作业过程，通过直接访谈、观察、分析等方法，并结合国内外作业成本研究成果，在2002年12月成功地为许继电气设计出一套科学合理的作业成本核算系统（ABC）。随后，又经过一年多的调查、研究和设计，并基于许继电气现有的作业成本核算系统所提供的信息，我们于2005年3月成功实施了作业管理（ABM）。通过标准作业成本、作业预算以及作业基础业绩评价这三个系统设计，对在作业成本信息基础上如何进行成本控制、业绩评价进行了深入研究，确定了作业成本核算环境下标准成本的制定方式和程序\作业预算的编制方法以及作业基础业绩评价的程序。在此基础上，我们对作业管理实施的影响因素进行了分析，对许继电气实施作业管理的效果进行了研究，找出了影响实施效率的一些关键因素，为我国企业推行作业管理提供了较好的借鉴。许继电气简介许继电气股份有限公司（以下简称许继电气）前身是许昌继电器厂，1970年从黑龙江阿城迁至许昌。当年搬迁、当年开发，生产出我国第一代嵌入式继电器，开创了我国继电保护产品自行开发、研制和生产的历史。1993年，公司作为河南省试点企业改制为股份有限公司。1997年4月，经中国证监会批准，向社会公开发行股票，并在深交所上市。许继电气系国家电力系统自动化及继电保护控制行业大型骨干和主导企业，是国家520家重点企业和国家重大技术装备国产化基地之一。其主营业务为生产经营电网调度自动化、配电网自动化、变电站自动化、电站自动化、铁路供电自动化、电网安全稳定控制、电力管理信息系统、电力市场技术支持系统、继电保护及自动化控制装置、继电器、电子式电度表、中亚开关及开关柜、电力通信设备、变压器、箱式变动站等。公司开发、生产的继电保护及自动化产品均已达到当代世界先进水平。目前，该公司90%以上的产品（大部分是屏类），均是根据销售合同生产的，每个产品都有合同号和屏号。公司生产的产品主要有以下类别：电力系统自动化、电力系统中低压输变电设备、电力系统主设备保护、全电子式电度表、电力系统线路保护、基础继电器及自动装置、电力电子设备、继电保护测试设备。研究初期，许继电气仍采用传统的成本核算模式，即将直接材料归集到各产品上，而采用单一的分配标准，将直接人工、制造费用按各产品所用的人工工时比例进行分配。更严重的是，许继电气使用的是定额人工，而没有使用实际人工工时。定额工时是在好几年前制定的，随着工艺及生产技术的进步，已经严重脱离实际。随着市场竞争的加剧和公司内部市场化改革的深入，公司原有的成本计算系统已经越来越难适应企业管理、考核和控制等决策的需要。具体体现在：1．无法提供准确的产品或合同成本数据。面对需求急剧变化、竞争日益激烈的市场环境，许继实施了文化、战略、制度、科研管理、组织等一系列创新，以赢得生存与发展空间，但公司的成本管理级不尽如人意。虽然许继的管理是许多公司学习的榜样，但公司总裁和财务总监对现有的成本管理系统十分不满；尽管财务系统可以计算出产品的生产成本，但他们清楚地知道，制造费用分配仅仅使用人工工时唯一的作为分配标准，而且没有完整的产品成本信息，显然不能满足管理的要求。由于传统成本法下产品的成本并不包含产品产出过程中的所有耗费（包括管理等费用），公司拿不出准确的定价依据；同时，其他竞争者在大批量地销售同种同类产品时，售价出乎意料地低于本公司该种产品的水平。公司内部拿不出强有力的定价依据，而外部信息又向企业显示：既然是同类产品，尽管由不同厂家生产，但根据产品成本制定的销售价格应该相当。其他厂家的售价明显低于本公司，可能说明本公司的成本信息存在问题。2．产品或合同决策困难。对决策而言，现有的成本系统在很大程度上已经名存实亡。因为现有成本系统不能提供准确的成本数据，公司的报价仅是在原有市场价格的基础上根据公司实际情况进行修正后确定的。该售价可能与公司的成本没有直接或太大的联系，部分产品是在现有的成本基础上定价或确定是否接受某一合同。公司决策层承认，即使是一贯使用的成本信息，他们自己都认为不可靠，但是又没有其他更好的信息可以代替。在公司利润较高，竞争不太激烈的时候，这一问题并不突出，但当竞争激烈，争取市场份额和盈利同样重要时，这一矛盾开始扩大。3．三费居高不下。当前电力市场环境发生了很大变化，用户需求日益向个性化、多样化发展，使追求敏捷制造、精益生产、及时交货、质量零缺陷、服务零抱怨成为必然。以管理费用和营销费用为主的三费一直居高不下成了许继高层管理人员的“心病”。在生产环节，严格的材料和成本控制，已使成本下降空间很小，但生产环节有限的材料和人工成本往往被无法控制的管理费用所抵消。一方面，营销费用由三年保修和维护的可预计费用向无形中的终生保修发展，使售后服务费用不可估量；另一方面，管理费用中的研发费用部分也呈快速上升趋势。据介绍，许继电气领导层一致认为，技术创新不仅是技术问题，也是管理问题，管理可以降低技术创新过程中资源配置的不确定性，提高投入于技术创新过程中资源的配置效率，管理创新存在巨大的作用空间。目前许继正在推行IPD（集成化的产品开发模式）项目，将原有的顺序式研制与开发创新的流程变为平行式开发创新和研制的流程，实现了缩短开发周期、减少开发浪费、提高开发的生产力、增加收益回报、提升快速响应客户的核心能力之目标。然而，公司在成本归属和管理方面尚无有效举措。除上述成本核算中存在的问题外，促使许继电气寻求新的成本核算方法的原因还有以下几方面：1．生产品种多样化。许继电气生产的产品是完全根据客户的需要生产的，每一个客户，由于其所处环境、技术要求的不同，往往需要不同规格、不同技术参数的产品，从而使得许继电气生产的产品多样化，规格差异较大，技术含量也参差不齐。在多品种生产环境下，传统成本计算方法容易低估高复杂程度、小批量产品的成本，而高估低复杂程度、大批量产品的成本。而在作业成本核算体系下，通过划分各层次作业，设立作业中心，按照不同的资源动因将费用归集到作业中心，形成作业成本库。然后再按照作业动因将成本分配到成本计算对象上去（一般是产品），从而可以准确地核算不同复杂程度、不同批量的产品成本。财务,成本-[飞诺网FENO.CN]2．市场竞争加剧。目前国内电力系统保护行业的企业较多，竞争较为激烈。各企业间的竞争是全方位的，包括研究开发、产品质量、信誉、供货周期、售后服务等，而价格的竞争是其中相当重要的一个方面。在许继电气调研时，总经理给我们讲到其困惑的一个问题：许继生产的某个产品，在传统成本核算体系下，其成本为800多元，而竞争对手的同样产品，卖价仅500多元，从而使许继电气在对外报价时不知如何定价。在产品招投标过程中，销售人员在进行价格决策时，由于无法相信会计部门提供的产品成本报告，在激烈的市场竞争中往往失去了主动权。3．新的管理目标：产品成本的事前控制。随着先进管理理念在许继电气的运用，许继电气的高层领导充分认识到产品生命周期理论的重要性。按照产品生命周期理论，产品成本的80%是约束性成本，并且在产品设计阶段就已经确定了。有效的成本控制发生在产品设计及工序设计阶段，并不是发生在产品和工序已经设计完毕，产品进入生产过程的阶段。许继高层希望能够通过一套成本核算系统，为研究开发人员提供事前成本控制。然而，在现有的制度环境下，研发、设计人员在研究开发中存在着片面追求产品高性能、高质量，忽略产品生产成本的情况。由于传统核算体系提供的产品成本信息严重失真，不能在产品设计前预先让研究开发人员清楚产品的生产成本，不利于进行产品成本的事前控制。作业核算与管理体系在许继电气的应用与实践整个作业成本核算和管理体系在许继电气股份有限公司的构建，大致可以分为两个阶段。第一阶段始于2001年6月，至2002年12月成功地为许继电气设计出一套科学合理的作业成本核算系统（ABC），最终为我国国有企业管理人员获取准确的成本信息提供了一个成功的范例和实施参考。第二阶段是从2003年初到2005年3月，成功地在许继实施了作业管理（ABM）。一、作业成本核算体系的设计过程作业成本系统，究其实质，可以归纳为“作业消耗资源，产品消耗作业”。成本的流动过程为资源成本转化为作业成本，作业成本再转化为产品成本。具体如图1所示：依此流程，我们按以下四大点进行设计(见图2）。我们的研究思路为，先处理各事业部生产成本，再处理期间费用；先进行产品成本核算，再进行作业分析和作业管理；先选择部分事业部进行试点，然后通过电算化在许继全面实施。最终对实施过程中遇到的问题进行总结，形成实施总结报告，供其他企业参考使用。成本核算内容可以分成两大部分，一部分是生产性费用，另一部分是非生产性费用即期间费用。下面，我们主要研究如何采用不同的核算方法将这两种不同性质的费用量化到不同的成本计算对象上，并采取相应的控制手段加以控制。1．作业成本法在生产部门的设计和应用作业成本法的产生是为了合理而准确的分配间接费用，即制造费用的分配问题。我们认为，作业成本法是打开成本计算“黑箱”的重要手段。作业成本法最重要的思想是：作业消耗资源，产品消耗作业，因此，作业是连接资源和产品的“中介”，在计算产品成本时，通过作业成本计算是一条合理的途径。运用作业成本法对成本进行分配可以分两步：首先将产品生产过程中消耗的各种资源依据资源动因分配到作业中心，然后将作业中心归集的各项费用依据作业动因分配到产品成本中。对于生产性费用，我们采取如下的处理：（1）直接费用：主要是直接材料，运用合适的软件直接计入成本对象；（2）人工费用：由于许继的人工费用是按照以产值折算的工时比例分配到各个合同，实际也属于间接费用，而非传统意义上的直接人工，因此，运用ABC原理，通过作业分析记入各个作业中心的资源耗费，再通过作业动因将其分配到产品或者下一个作业中心；（3）制造费用：运用ABC原理，通过作业分析计入成本对象；（4）在以上划分的基础上，通过作业成本核算体系重新计算合同、产品的成本，并利用核算数据进行分析。2．作业成本法在非生产部门的设计和应用作业成本法在非生产部门的设计与应用是本研究的创新之处，阐述了非生产性活动在企业中的作用、作业成本法下成本的计算路径以及如何按照价值链的顺序计算或分配成本。理论上的作业成本核算针对的是生产性部门，主要是对制造费用进行重新分配。在知识经济环境下，技术的先进程度、创新能力和高效运用已经成为企业在激烈竞争中生存和发展的法宝。这就迫使企业将大量的资金投入到技术的不断创新和改进上，研究与开发日益成为一项经常并且数额越来越大的支出；而在激