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刘永泽陈立军主编普通高等教育“十一五”国家级规划教材第九章资产减值第一节资产减值概述第二节资产可收回金额的计量第三节资产减值损失的确认与计量目录一、资产减值的含义第一节资产减值概述资产减值：资产使用价值降低，致使资产未来可流入企业的全部经济利益低于其现有的账面价值。资产的现时经济利益预期低于原记账时对未来经济利益的确认值。资产的可收回金额低于其账面价值。定义本质表现二、资产减值的确认◦减值迹象的判断企业在资产负债表日应当判断资产是否存在可能发生减值的迹象，主要可从企业外部信息来源和企业内部信息来源两方面加以判断。外部价格大幅度超预期下跌经济、技术、法律、市场环境发生重大变化市场利率提高内部陈旧过时闲置、提前处置经济绩效低于预期◦减值测试有确凿证据表明资产存在减值迹象的，应当在资产负债表日进行减值测试，估计资产的可收回金额。◦“当资产的可收回金额低于其账面价值”时就要确认资产减值准备。对于因企业合并形成的商誉和使用寿命不确定的无形资产，企业至少应当于每年年度终了进行减值测试。◦说明1：本章仅限于《企业会计准则第8号—资产减值》规定的资产范围及资产减值的认定标准和相关的会计处理。◦说明2：本章资产减值的范围1.投资性房地产（采用成本模式后续计量）2.长期股权投资（对子公司、联营、合营的投资）3.固定资产4.生产性生物资产5.油气资产（探明矿产权益+井及相关设施）6.无形资产（包括资本化的开发支出）7.商誉一、估计资产可收回金额的基本方法◦资产的可收回金额是指以下两者之间的较高者。◦估计资产可收回金额时，原则上应当以单项资产为基础，如果企业难以对单项资产的可收回金额进行估计，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额。第二节资产可收回金额的计量公允价值减去处置费用后的净额预计未来现金流量的现值二、资产的公允价值减去处置费用后的净额的估计◦资产的公允价值减去处置费用后的净额，通常反映的是资产如果被出售或者处置时可以收回的净现金收入公允价值，是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换的金额公允价值的确定顺序优先采用，有时采用其他方法•以销售协议价作为公允价值不存在销售协议但存在资产活跃市场时•以买方出价作为公允价值不存在销售协议和资产活跃市场时•以最佳信息的估计数作为公允价值三、资产预计未来现金流量的现值的估计◦资产预计未来现金流量的现值，应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。◦应当综合考虑以下因素：（1）资产的预计未来现金流量；（2）资产的使用寿命；（3）折现率。对通货膨胀因素的考虑应当和现金流量一致一、资产减值损失确认与计量的一般原则1.如果资产的可收回金额低于其账面价值，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，将减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。2.资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间作相应调整。3.资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。第三节资产减值损失的确认与计量二、资产减值损失的账务处理◦为了正确核算企业确认的资产减值损失和计提的资产减值准备，企业应当设置“资产减值损失”科目，按照资产类别进行明细核算，反映各类资产在当期确认的资产减值损失金额。资产减值损失固定资产减值准备在建工程减值准备投资性房地产减值准备长期股权投资减值准备◦当企业确定资产发生了减值时，资产减值损失××××××固定资产减值准备×××在建工程减值准备×××投资性房地产减值准备×××无形资产减值准备×××商誉减值准备×××长期股权投资减值准备×××本年利润×××减值项目减值测试基础借方贷方转回存货可变现净值资产减值损失存货跌价准备相反分录持有至到期投资现值资产减值损失持有至到期投资减值准备相反分录应收账款应收款项余额资产减值损失坏账准备相反分录可供出售金融资产：权益工具公允价值资产减值损失资本公积——其他资本公积可供出售金融资产——公允价值变动贷：资本公积——其他资本公积可供出售金融资产：债务工具公允价值资产减值损失资本公积——其他资本公积可供出售金融资产——公允价值变动相反分录长期股权投资可收回金额资产减值损失长期股权投资减值准备不得转回投资性房地产（成本模式）可收回金额资产减值损失投资性房地产减值准备不得转回固定资产可收回金额资产减值损失固定资产减值准备不得转回在建工程可收回金额资产减值损失在建工程减值准备不得转回无形资产可收回金额资产减值损失无形资产减值准备不得转回商誉可收回金额资产减值损失商誉减值准备不得转回资产减值一、资产组的认定◦（一）资产组的概念资产组是企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组。资产组应当由创造现金流入相关的资产组成。◦（二）认定资产组应当考虑的因素(1)最关键的因素：该资产组能否独立产生现金流入。(2)应考虑的重要因素：企业对生产经营活动的管理或者监控方式，以及对资产使用或者处置的决策方式等。第四节资产组的认定及减值处理◦（三）资产组认定后不得随意变更资产组一经确定后，在各个会计期间应当保持一致，不得随意变更。如果由于企业重组、变更资产用途等原因导致资产组构成确需变更的，企业可以进行变更，但企业管理层应当证明该变更是合理的，并应当在财务报表附注中作相应说明。二、资产组减值测试资产组减值测试的原理和单项资产是一致的如果资产组的可收回金额低于其账面价值，表明资产组发生了减值损失，应当予以确认。◦（一）资产组账面价值和可收回金额的确定基础两者确定基础一致。资产组账面价值可直接归属部分可合理和一致分摊部分资产组的可收回金额公允价值减去处置费用后的净额预计未来现金流量的现值◦（二）资产组减值的会计处理减值损失金额应当按照以下顺序分摊：分摊减值损失金额的顺序•1.抵减分摊至资产组中商誉的账面价值•2.根据资产组中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值以上资产账面价值的抵减，应当作为各单项资产（包括商誉）的减值损失处理，计入当期损益未能分摊的减值损失金额，应当按照相关资产组中其他各项资产的账面价值所占比重进行分摊三、总部资产的减值测试◦总部资产通常难以单独进行减值测试，需要结合其他相关资产组或者资产组组合进行。资产组组合，是指由若干个资产组组成的最小资产组组合，包括资产组或者资产组组合，以及按合理方法分摊的总部资产部分。◦在资产负债表日，如果有迹象表明某项总部资产可能发生减值，企业应当计算确定该总部资产所归属的资产组或者资产组组合的可收回金额，然后将其与相应的账面价值进行比较，据以判断其是否需要确认减值损失。◦企业对某一资产组进行减值测试时，应当先认定所有与该资产组相关的总部资产，再根据相关总部资产能否按照合理和一致的基础分摊至该资产组分别下列情况进行处理：（1）对于相关总部资产能够按照合理和一致的基础分摊至该资产组的部分，应将该部分总部资产的账面价值分摊至该资产组，再据以比较该资产组的账面价值（包括已分摊的总部资产的账面价值部分）和可收回金额，并按照前述有关资产组减值测试的顺序和方法进行处理。（2）对于相关总部资产中有部分资产难以按照合理和一致的基础分摊至该资产组的，应当按照下列步骤处理：首先，在不考虑相关总部资产的情况下，估计和比较资产组的账面价值和可收回金额，并按照前述有关资产组减值测试的顺序和方法处理。其次，认定由若干个资产组组成的最小的资产组组合。该资产组组合应当包括所测试的资产组与可以按照合理和一致的基础将该部分总部资产的账面价值分摊其上的部分。最后，比较所认定的资产组组合的账面价值（包括已分摊的总部资产的账面价值部分）和可收回金额，并按照前述有关资产组减值测试的顺序和方法处理。◦对于各资产组应确认的减值损失，则需要按照资产组内各项资产的账面价值，将其分配到各项资产，并以此为依据分别对各项资产进行资产减值的账务处理。◦至于总部资产应确认的减值损失，也应按照总部资产所包含的各项资产的账面价值，将其分配到各项资产并进行资产减值的账务处理。一、商誉减值测试的一般要求◦至少应当在每年年度终了进行减值测试。◦应当结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试。对于因企业合并形成的商誉的账面价值，应当自购买日起按照合理的方法分摊至相关的资产组；难以分摊至相关的资产组的，应当将其分摊至相关的资产组组合。◦已分摊商誉的一个或者若干个资产组或者资产组组合构成受到影响时，应当按照合理的方法，重新分摊商誉。第五节商誉减值测试与处理二、商誉减值测试的方法及会计处理◦首先，对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，计算其可收回金额，并与相关账面价值进行比较，确认相应的减值损失；◦然后，对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值（包括所分摊的商誉的账面价值部分）与其可收回金额。如果相关资产组或者资产组组合的可收回金额低于其账面价值，应当按其差额确认减值损失。相关资产减值的会计处理可比照资产组减值的方法处理。具体内容详见教材P245