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第十六章所得税▇第一部分：历年考情分析年份题型题数分数考点2012单选题11所得税费用的计算多选题12应纳税暂时性差异的确定2013计算题112所得税的会计处理2014无专门题目设计百度出品：会计考试神器，扫码下载！海量免费资料，真题，模拟题，任你练！会计从业考试，会计初级职称，会计中级职称，一网打尽！官方QQ群：318549896▇第二部分：内容详解【本章新教材变化】将“资本公积”改为“其他综合收益”【本章知识体系】第一节计税基础与暂时性差异知识点一、所得税会计概述（一）所得税会计的概念【所得税会计】是研究处理会计收益和应税收益差异的会计理论和方法，是会计学科的一个分支。【所得税会计采用】资产负债表债务法核算所得税。【资产负债表债务法】是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别：并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异递延所得税负债递延所得税资产（二）所得税会计核算的一般程序确定资产、负债的账面价值确定资产、负债的计税基础确定暂时性差异符合条件的应纳税暂时性差异确认递延所得税负债符合条件的可抵扣暂时性差异确认递延所得税资产税前会计利润加上纳税调整增加额，减去纳税调整减少额，计算应纳税所得额计算应交所得税计算所得税费用知识点二、资产的计税基础资产的计税基础，是指在企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即某一项资产在未来期间计税时可以税前扣除的金额。（一）固定资产账面价值与计税基础产生差异的原因一般而言，固定资产的初始计量在税法上是认可的，因此固定资产的初始计量标准不存在差异。二者的差异均来自于以下两个方面：A.折旧方法、折旧年限产生差异；B.因计提资产减值准备产生的差异。账面价值=实际成本-会计累计折旧-固定资产减值准备计税基础=实际成本-税法累计折旧【教材例16-1】甲公司相关业务如下：会计处理税法规定2009年1月1日，开始计提折旧的某项固定资产，原价为3000000元，使用年限为10年，采用年限平均法计提折旧，预计净残值为0。2010年12月31日，企业估计该项固定资产的可收回金额为2200000元。【解析】2×10年12月31日，该项固定资产的账面价值=3000000-300000×2（折旧）-200000（减值）=2200000（元）税法规定类似固定资产采用加速折旧法计提的折旧可予税前扣除，该企业在计税时采用双倍余额递减法计提折旧，预计净残值为0。【解析】计税基础=3000000-3000000×2/10-（3000000-600000）×2/10=1920000（元）【结论】该项固定资产账面价值2200000元计税基础1920000元之间的280000元差额，代表着将于未来期间计入企业应纳税所得额的金额，产生未来期间应交所得税的增加，应确认为递延所得税负债。【教材例16-2】甲公司相关业务如下：会计处理税法规定2005年12月20日，取得某设备，成本为16000000元，预计使用10年，预计净残值为0，采用年限平均法计提折旧。假定税法规定的折旧方法、折旧年限与会计准则相同，企业的资产在发生实质性损失时可予税前扣除。2008年12月31日，根据该设备生产产品的市场占有情况，甲公司估计其可收回金额为9200000元。【解析】2008年12月31日，甲公司该设备的账面价值=16000000-1600000×3年=11200000（元），可收回金额为9200000元，应当计提(11200000-9200000)=2000000元固定资产减值准备，计提该减值准备后，固定资产的账面价值为9200000元。【解析】该设备的计税基础=16000000-1600000×3年=11200000（元）【结论】资产的账面价值9200000元其计税基础11200000元，产生可抵扣暂时性差异，应确认为递延所得税资产。（二）无形资产账面价值与计税基础产生差异的原因初始确认后续计量A.除内部研究开发形成的无形资产以外，以其他方式取得的无形资产，初始确认时其入账价值与税法规定的成本之间一般不存在差异B.对于内部研究开发形成的无形资产，会计准则规定有关研究开发支出区分两个阶段，研究阶段的支出应当费用化计入当期损益，而开发阶段符合资本化条件以后发生的支出应当资本化作为无形资产的成本。税法规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在据实扣除的基础上，再按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。【注意】对于这类无形资产计税基础与账面价值形成的差异不确认其所得税影响；原因是该无形资产的确认不是产生于企业合并交易，同时在确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则按照所后续计量时，会计与税法的差异主要产生于对无形资产是否需要摊销，无形资产摊销方法、摊销年限、预计净残值的不同以及无形资产减值准备的计提。A.使用寿命有限的无形资产：账面价值=实际成本-会计累计摊销-无形资产减值准备计税基础=实际成本-税法累计摊销B.使用寿命不确定的无形资产：账面价值=实际成本-无形资产减值准备计税基础=实际成本-税法累计摊销得税会计准则的规定，不确认有关暂时性差异的所得税影响，可以视同永久性差异处理。【教材例16-3】甲公司当期发生研究开发支出共计1000万元，其中研究阶段支出200万元，开发阶段符合资本化条件前发生的支出为200万元，符合资本化条件后发生的支出为600万元。假定开发形成的无形资产在当期期末已达到预定用途，但尚未进行摊销。【解析】①当年研究费用和不允许资本化的开发费用会计上按400万元列作当期管理费用，而税务上按600万元计入当年扣税支出，形成200万元的差异属于永久性差异；②会计上按600万元计入无形资产成本，而税务上按900万元计入无形资产成本，由此造成的差异属于可抵扣暂时性差异。（但不确认递延所得税资产，本质上属于永久性差异，每期摊销口径差异作永久性差异调整）【教材例16-4】甲公司于2009年1月1日取得某项无形资产，成本为600万元。企业根据各方面情况判断，无法合理预计其带来经济利益的期限，作为使用寿命不确定的无形资产。2009年12月31日，对该项无形资产进行减值测试表明未发生减值。企业在计税时，对该项无形资产按照10年的期间摊销，有关摊销额允许税前扣除。【解析】会计上将该项无形资产作为使用寿命不确定的无形资产，在未发生减值的情况下，其账面价值为取得成本600万元。该项无形资产在2009年12月31日的计税基础为540万元(600万-60万)。该项无形资产的账面价值600万元与其计税基础540万元之间的差额60万元将计入未来期间的应纳税所得额，产生未来期间企业所得税税款流出的增加，为应纳税暂时性差异，确认递延所得税负债。借：所得税费用15（=60×25%）贷：递延所得税负债15（三）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产账面价值与计税基础产生差异的原因账面价值计税基础1.以公允价值计量且其变动计入当期损益资产负债表日公允价值资产负债表日公允价值2.可供出售金融资产取得成本取得成本【例16-5】甲公司2008年7月以520000元取得乙公司股票50000股作为交易性金融资产核算，10.4元/股。2008年12月31日，甲公司尚未出售所持有乙公司股票。乙公司股票公允价值为每股12.4元。税法规定，资产在持有期间公允价值的变动不计入当期应纳税所得额，待处置时一并计算应计入应纳税所得额的金额。【解析】账面价值计税基础20×8年12月31日620000元(12.4×50000)原取得成本不变，即520000元结论两者之间产生100000元的应纳税暂时性差异，确认递延所得税负债（四）其他资产账面价值与计税基础产生差异的原因（1）投资性房地产，企业持有的投资性房地产进行后续计量时，会计准则规定可以采用两种模式：一种是成本模式，采用该种模式计量的投资性房地产其账面价值与计税基础的确定与固定资产、无形资产相同；另一种是在符合规定条件的情况下，可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。对于采用公允价值进行后续计量的投资性房地产，其计税基础的确定类似于以公允价值模式计量且其变动计入当期损益的金融资产。（2）其他计提了资产减值准备的各项资产。减值准备在税法上一概不予承认。【教材例16-6】甲公司的C建筑物于2007年12月30日投入使用并直接出租，成本为680万元。账面价值计税基础具体业务对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。20×9年12月31日，已出租C建筑物累计公允价值变动收益为120万元。其中本年度公允价值变动收益为50万元。税法规定，已出租C建筑物以历史成本扣除按税法规定计提折旧后作为其计税基础，折旧年限为20年，净残值为零，自投入使用的次月起采用年限平均法计提折旧。相关处理2009年12月31日，为800万元为612万元(680万-680万÷20年×2)结论该投资性房地产账面价值与其计税基础之间的差额188万元将计入未来期间的应纳税所得额，形成未来期间企业所得税税款流出的增加，为应纳税暂时性差异，形成递延所得税负债。知识点三、负债的计税基础（一）预计负债预计负债不同情形计税基础1.因销售商品提供售后○1与产品销售相关的支出计税基础=账面价值-可从未来经济利益中扣除服务所确认的应于实际发生时税前列支的金额=0○2附有销售退回条件的商品销售，企业根据以往经验能够合理估计退货可能性并确认与退货相关的预计负债计税基础=账面价值-可从未来经济利益中扣除的金额=02.其他事项确认的因某事项（如行政性罚款支出等）确认的预计负债，如果税法规定其支出无论是否实际发生均不允许税前扣除。计税基础=账面价值【注意】并不是所有的预计负债的计税基础都为零并产生暂时性差异。【教材例16-7】甲公司2008年因销售产品承诺提供3年的保修服务，在当年年度利润表中确认了800万元销售费用，同时确认为预计负债，当年度发生保修支出200万元，预计负债的期末余额为600万元。假定税法规定，与产品售后服务相关的费用在实际发生时税前扣除。【解析】该项预计负债在甲公司2008年12月31日的账面价值为600万元。该项预计负债的计税基础=账面价值一未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额=6000000-6000000=0（元）。【教材例16-8】2009年10月5日，甲公司因为乙公司银行借款提供担保，乙公司未如期偿还借款，而被银行提起诉讼，要求其履行担保责任；12月31日，该案件尚未结案。甲公司预计很可能履行的担保责任为300万元。假定税法规定，企业为其他单位债务提供担保发生的损失不允许在税前扣除。【解析】20×9年12月31日，该项预计负债的账面价值为300万元，计税基础为300万元(300万-0)。该项预计负债的账面价值等于计税基础，不产生暂时性差异。【典型例题·单选】A公司2014年12月31日“预计负债——产品质量保证”科目贷方余额为200万元，2015年实际发生产品质量保证费用190万元，2015年12月31日预提产品质量保证费用120万元。税法规定，产品质量保证费用在实际发生时允许税前扣除，则2015年12月31日该项负债的计税基础为（）万元。A.0B.120C.200D.190【答案】A【解析】2015年12月31日该项预计负债的余额在未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣，因此计税基础为0。（二）预收账款两情形相关处理1.预收款项不计入当期应纳税所得额会计处理与税法一致：即会计上未确认收入时，计税时也不计入应纳税所得额，该部分经济利益在未来期间计税时可予税前扣除的金额为0，计税基础=账面价值。2.预收款项计入当期应纳税所得额会计处理与税法不一致：不符合会计准则确认收入的，但按税法应计入当期应纳税所得额。（如房地产开发企业）计税基础=0【典型例题】大海公司2015