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《中级财务会计学》讲义第十一章收入、费用和利润[教学目的]通过本章教学，要求学生了解收入、费用和利润的概念及关系，掌握收入的确认、计量和核算；熟悉费用的分类及核算；掌握利润及利润分配的计算和核算；熟悉利润的年终结转及“以前年度损益调整”账户的运用。[教学重点与难点]1、销售商品收入的确认2、特殊销售商品业务的账务处理3、利润分配的核算[教学时数]8学时[教学内容]第一节收入一、收入的定义及其分类收入是指企业在日常活动中形成的，会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。（一）按照收入的性质，可分为商品销售收入、提供劳务收入和让渡资产使用权等取得的收入。（二）按照企业经营业务的主次分类，可以分为主营业务收入和其他业务收入。二、销售商品收入（一）销售商品收入的确认和计量1、确认企业销售商品时，同时符合以下四个条件时，方能确认为收入（强调实质重于形式原则和谨慎原则）：注意：所有权凭证转移或实物交付，并不代表已将有关风险和报酬转移。如教材P247第（1）（2）（3）(4)种情况。销售商品收入只有同时满足以下条件时，才能加以确认：（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制（3）收入的金额能够可靠地计量（4）相关的经济利益很可能流入企业（5）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量2、计量企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额（通常为公允价值），但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。某些情况下，合同或协议价款的收取采用递延方式，如分期收款销售商品，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，冲减财务费用。（1）商业折扣：销售收入按扣除折扣后的净额计价，即采用净价法核算。（2）现金折扣：销售收入不扣除现金折扣后，实际发生的现金折扣直接计入财务费用。（3）销售折让：直接冲减主营业务收入（注意：与主营业务成本无关）。【例13-8】【例13-9】例：企业销售一批甲产品给长江公司，售价100万元，增值税17万元.给予10%的商业折扣，现金折扣条件为（2/10.1/20，n/30）。长江公司在收到货物后发现商品质量不合格，要求给予20%的折让，企业表示同意并办妥了相关手续。长江公司在15天后支付了应付货款（现金折扣按含税货款计价）。销售时：借：应收帐款117*90%=105.3贷：主营业务收入90应交税金—应交增值税（销）15.3同意折让并办妥手续时：借：主营业务收入90*20%=18应交税金—应交增值税（销）18*17%=3.06贷：应收帐款21.06收款时：借：财务费用（105.3-21.06）*1%=0.8424银行存款105.3-21.06-0.8424=83.3976贷：应收帐款105.3-21.06=84.24（二）销售商品的一般帐务处理1、符合确认收入条件的，确认收入，结转成本。借：银行存款/应收帐款等贷：主营业务收入应交税金—应交增值税（销）借：主营业务成本贷：库存商品2、商品已发出，但不符合收入确认条件的，通过“发出商品”核算。借：发出商品贷：库存商品（成本价）借：应收帐款——应收销项税额贷：应交税金—应交增值税（销）（三）销售退回的处理1、销售退回发生在确认收入之前原则：只需将已记入“发出商品”等科目的商品成本转回“库存商品”科目。借：库存商品贷：发出商品同时：借：应交税费——应交增值税（销）贷：应收帐款——应收销项税额2、确认收入后发生销售退回的情况（1）当年的销售当年退回：直接冲减“主营业务收入”和“主营业务成本”。借：主营业务收入应交税费——应交增值税（销）贷：应收帐款/银行存款借：库存商品贷：主营业务成本【例13-10】（3）已确认收入的售出商品发生的销售退回属于资产负债表日后事项的，应当按照有关资产负债表日后事项的相关规定进行会计处理。（四）特殊销售业务1、代销（1）视同买断（2）收取手续费2、预收款销售3、分期收款销售应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，冲减财务费用。【例题1】甲公司2007年1月1日售出大型设备一套，协议约定采用分期收款方式，从销售当年末分5年分期收款，每年1000万元,合计5000万元，成本为3000万元。不考虑增值税。假定购货方在销售成立日应收金额的公允价值为4000万元,实际利率为7.93%。未实现融资收益摊销＝每期期初应收款本金余额×实际利率每期期初应收款本金余额＝期初长期应收款余额-期初未实现融资收益余额2007年12月31日未实现融资收益摊销＝（5000-1000）×7.93%＝317.20万元2008年12月31日未实现融资收益摊销＝[（5000-1000）-（1000-317.20）]×7.93%＝263.05万元2009年12月31日未实现融资收益摊销＝[（5000-1000-1000）-（1000-317.20-263.05）]×7.93%＝204.61万元2010年12月31日未实现融资收益摊销＝[（5000-1000-1000-1000）-（1000-317.20-263.05-204.61）]×7.93%＝141.54万元2011年12月31日未实现融资收益摊销＝1000-317.20-263.05-204.61-141.54＝73.60万元4、附有销售退回条件的商品销售（1）企业根据以往经验能够合理估计退货可能性且确认与退货相关负债的，通常应在发出商品时确认收入；（2）企业不能合理估计退货可能性的，通常应在售出商品退货期潢时确认收入。注：估计退货应在期末估计，不是销售时估计。5、售后回购销售方应根据合同协议条款判断销售商品是否满足收入确认条件。通常情况下，售后回购交易属于融资交易，商品所有权上的主要风险和报酬没有转移，收到的款项应确认为负债；回购价格大于原售价的，差额应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。有确凿证据表明售后回购交易满足销售商品收入确认条件的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。【例题2】甲公司于2007年5月1日向乙公司销售商品，价格为100万元，增值税为17万元,成本为80万元，商品已发出。甲公司应于9月30日以110万元购回上述乙产品。①2007年5月1日：借：银行存款117贷：其他应付款100应交税费—应交增值税（销项税额）17借：发出商品80贷：库存商品80②2007年5月30日～9月30日每月末计提利息时：借：财务费用2（10÷5）贷：其他应付款2③2007年9月30日回购时：借：其他应付款110贷：银行存款110借：库存商品80贷：发出商品806、售后租回采用售后租回方式销售商品的，收到的款项应确认为负债；售价与资产账面价值之间的差额，应当采用合理的方法进行分摊，作为折旧费用或租金费用的调整。有确凿证据表明认定为经营租赁的售后租回交易是按照公允价值达成的，销售的商品按售价确认收入，并按账面价值结转成本。7、以旧换新销售采用以旧换新方式销售商品的，销售的商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。【例题3】关于销售商品收入的确认和计量，下列说法中正确的有（）A.采用以旧换新方式销售商品的，销售的商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理B.对于订货销售，应在收到款项时确认为收入C.对视同买断代销方式，委托方一定在收到代销清单时确认收入D.对收取手续费代销方式，委托方于收到代销清单时确认收入E.对视同买断代销方式，委托方一定在发出商品时确认收入【答案】AD三、提供劳务收入（一）提供劳务交易的结果能够可靠估计：完工百分比法1、能够可靠估计的条件（1）收入的金额能够可靠地计量；（2）相关的经济利益很可能流入企业；（3）交易的完工进度能够可靠地确定。企业确定提供劳务交易的完成进度，通常可以选用下列方法：已完工作的测量、已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例以及已经发生的成本占估计总成本的比例。（4）交易中已发生和将要发生的成本能够可靠地计量。2、完工百分比法的应用在采用完工百分比法确认收入时，收入和相关的费用应按以下公式计算：本年确认的收入＝劳务总收入×本年未止劳务的完成程度一以前年度已确认的收入本年确认的费用＝劳务总成本×本年末止劳务的完成程度一以前年度已确认的费用会计核算通过“劳务成本”科目核算。（二）提供劳务交易结果不能可靠估计•1.已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，应当按照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入，并按相同金额结转劳务成本。2.已经发生的劳务成本预计只能部分得到补偿的，应当按照能够得到补偿的劳务成本金额确认收入，并按已经发生的劳务成本结转劳务成本。3.已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的，应当将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入。【例13-20】（三）同时销售商品和提供劳务交易原则：尽量分开核算，不能分开的，全部作为商品销售处理。例如销售电梯并负责安装。（四）特殊劳务交易1安装费收入2广告费收入3制定软件收入4包括在商品售价内的服务费5入场费收入6申请入会费和会员费收入7特许权费收入8长期提供重复劳务收入【例题4】下列有关股份有限公司收入确认的表述中，正确的有（）。A.广告制作佣金应在相关广告或商业行为开始出现于公众面前时，确认为劳务收入B.与商品销售收入分开的安装费，应在资产负债表日根据安装的完工程度确认为收入C.对附有销售退回条件的商品销售，如不能合理地确定退货的可能性，则应在售出商品退货期满时确认收入D.劳务开始和完成分属于不同的会计年度时，在劳务结果能够可靠估计的情况下，应在资产负债表日按完工百分比法确认收入E.劳务开始和完成分属于不同的会计年度且劳务结果不能可靠估计的情况下，如已发生的劳务成本预计能够补偿，则应在资产负债表日按已发生的劳务成本确认收入【答案】BCDE四、让渡资产使用权收入的确认和计量（一）让渡资产使用权收入的确认让渡资产使用权收入包括利息收入、使用费收入等，其应在同时满足下列条件时，才能予以确认：1.相关的经济利益很可能流入企业；2.收入的金额能够可靠地计量。•（二）让渡资产使用权收入的计量企业应当分别下列情况确定让渡资产使用权收入金额：1.利息收入金额，在资产负债表日，按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定利息收入金额。借：应收利息贷：利息收入2.使用费收入金额，按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。如果合同或协议规定一次性收取使用费，且不提供后续服务的，应当视同销售该项资产一次性确认收入；提供后续服务的，应在合同或协议规定的有效期内分期确认收入。如果合同或协议规定分期收取使用费的，应按合同或协议规定的收款时间和金额或规定的收费方法计算确定的金额分期确认收入。五、建造合同收入的确认与计量（一）建造合同概述建造合同，是指为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。（二）合同的分立与合并（三）合同收入与合同成本（四）合同收入和合同费用的确认和计量在确认和计量建造合同的收入和费用时，首先应当判断建造合同的结果能否可靠地估计。1.在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠地估计在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠地估计的，应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。根据完工百分比法确认建造合同收入和费用的公式如下：根据完工百分比法确认建造合同收入和费用的公式如下：当期合同收入＝合同总收入×完工进度－以前会计期间累计已确认的收入当期合同费用＝合同预计总成本×完工进度－以前会计期间累计已确认费用当期确认的毛利＝当期确认的合同收入-当期确认的合同费用其中，完工进度是指累计完工进度。企业确定合同完工进度可以选用下列方法：（1）累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例；（2）