7第七章审计方法

第七章审计方法【学习目的】通过本章的学习，了解审计方法的演变和审计方法体系，熟悉审计的一般方法，理解和掌握审计的技术方法。【学习内容】审计的一般方法审计的技术方法第一节审计方法概述审计方法是审计人员为取得充分有效的审计证据而采取的技术手段的总称。审计方法的演变：账项基础审计→制度基础审计→风险导向审计审计方法体系（P177）第一节审计的一般方法顺序审查法：顺查法与逆查法、直查法范围审查法：详查法与抽样法第二节审计的技术方法（审计程序的类型）检查记录或文件检查有形资产观察询问函证重新计算重新执行分析程序检查有形资产（监盘）检查有形资产是指对实物资产进行审查。主要适用存货和现金，也适用于有价证券、应收票据和固定资产。检查有形资产可为其存在性提供可靠的审计证据，但不一定能够为权利和义务或计价认定提供可靠的审计证据。监盘库存现金审计目标：验证库存现金是否存在监盘范围：各部门保管的现金监盘时间：上午上班前或下午下班时监盘方式：突击盘点参加人员：出纳、会计主管、审计人员清点要求：出纳清点现金，审计人员现场监督注意事项：①非B/S日盘点的应注意追溯调整；②白条抵库、未提现支票、未作报销的原始凭证，应在盘点表中注明或作出必要的调整；③B/S中的库存现金应以结账日实有数额为准。【例】A注册会计师2015年3月5日对甲公司全部库存现金进行监盘后，确认实有现金数额为11000元。甲公司3月4日账面库存现金余额为12000元，3月5日发生的现金收支全部未登记入账，其中收入金额为33000元、支出金额为34000元，2015年1月1日至3月4日现金收入总额为165200元、现金支出总额为165500元，则CPA确认甲公司2014年12月31日库存现金实有数应为多少元？存货监盘一、存货监盘含义存货监盘有两层含义：一是注册会计师应亲临现场观察被审计单位存货的盘点；二是注册会计师应根据需要适当抽查已盘点的存货。从以下方面理解：存货监盘是一项复合程序，是观察程序和检查程序的结合使用；监盘的目的是获取有关存货数量和状况的审计证据；存货监盘能够证明的认定——存在、完整性以及权利和义务；存货的状况，又为计价和分摊认定提供部分证据；注意：测试存货所有权和完整性认定时，可能还需实施其他审计程序。存货监盘可理解为一种双重目的的测试存货盘点（控制活动），存货监盘（控制测试和实质性程序）存货监盘程序——观察程序盘点存货前：观察盘点现场，确定应纳入盘点范围的存货是否已经适当整理和排列，并附有盘点标识，防止遗漏或重复盘点；观察受托代存存货，确保其未被纳入盘点范围。实施盘点过程中：观察存货盘点计划是否得到贯彻执行，是否准确记录了盘点存货的数量和状况。盘点结束时：再次观察现场并检查盘点表单。存货监盘程序——检查程序检查目的：既可以为了证实盘点计划得到适当执行（控制测试）也可以证实存货实物总额（实质性程序）。检查范围：每个盘点小组盘点的存货以及难以盘点或隐蔽性较强的存货。检查方法：A.从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物，以测试盘点记录的准确性；B.从存货实物中选取项目追查至存货盘点记录，以测试存货盘点记录的完整性。二、存货盘点结果对审计报告的影响（一）审计范围受到限制的情况——如果无法实施存货监盘，也无法实施替代审计程序以获取有关期末存货数量和状况的充分、适当的审计证据，CPA应当考虑出具保留意见或无法表示意见的审计报告。（二）被审计单位拒绝接受调整的情况——如果通过实施存货监盘发现被审计单位财务报表存在重大错报，且被审计单位拒绝调整，CPA应当考虑出具保留意见或否定意见的审计报告。（三）首次接受委托的情况——如果首次接受委托，未能对上期期末存货实施监盘，如果在实施必要的替代审计程序后仍不能获取相关审计证据，CPA应当考虑出具保留意见或无法表示意见的审计报告。函证函证是指CPA为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。1、以被审计单位的名义向拥有相关信息的第三方提出书面请求，要求提供影响财务报表认定的特定项目的信息；2、在得到第三方对有关信息和现存状况的声明后，CPA再进行跟进和评价。（一）函证程序实施的范围确定函证范围应考虑评估的重大错报风险水平和控制测试的结果。如果采用审计抽样的方式确定函证的范围，无论采用统计抽样，还是非统计抽样的方法，选取的样本应当足以代表总体。一般选取的项目可能包括：①金额较大的项目；②账龄较长的项目；③交易频繁但期末余额较小的项目；④重大关联方交易；⑤重大或异常的交易；⑥可能存在争议以及产生重大舞弊或错误的交易。（二）函证的时间——通常以B/S日为截止日，在B/S日后适当时间内实施函证。如果重大错报风险评估为低水平，可选择B/S日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证项目自该截止日起至B/S日止发生的变动实施实质性程序。（三）管理层要求不实施函证的处理CPA应考虑管理层要求的合理性：1、要求合理——实施替代审计程序2、要求不合理，且被其阻挠而无法实施函证——应当视为审计范围受到限制，并考虑对审计报告可能产生的影响。（四）函证方式积极的函证方式又分为两种：①在询证函中列明拟函证的账户余额或其他信息，要求被询证者确认所函证的款项是否正确；②在询证函中不列明账户余额或其他信息，而要求被询证者填写有关信息或提供进一步信息。消极的函证方式，即向债务单位发函后，请债务单位仅在不同意询证函列示信息的情况下回函。积极函证方式的适用范围：①相关内部控制无效；②预计差错率较高；③个别账户的欠款金额较大；④有理由相信欠款有可能会存在争议、差错等问题。消极函证方式的适用范围：①重大错报风险评估为低水平；②涉及大量余额较小的账户；③预期不存在大量的错误；④没有理由相信被询证者不认真对待函证。积极式函证未收到回函时，应当考虑再次发函，如果未能得到回应，CPA应当实施替代审计程序。（五）函证的实施函证实施过程控制：将被询证者的名称、地址与被审计单位有关记录核对；将询证函中列示的账户余额或其他信息与被审计单位有关资料核对；在询证函中指明直接向接受审计委托业务的会计师事务所回函；询证函经被审计单位盖章后，由审计人员直接发出；将发出询证函的情况形成审计工作记录；将收到的回函形成审计记录，并汇总统计函证结果。以传真、电子邮件等方式回函时的处理——CPA应当直接接收，并要求被询证者寄回询证函原件（盖章）。(六)对不符事项的处理——查明原因，并作进一步分析和核实1、购销双方登记入账的时间不同2、一方或双方记账错误3、存在弄虚作假或舞弊行为（七）对函证结果的分析和评价1、在评价函证可靠性时，应当考虑：①对询证函的设计、发出及收回的控制情况；②被询证者的胜任能力、独立性、授权回函情况、对函证项目的了解及其客观性；③被审计单位施加的限制或回函中的限制。2、如果有迹象表明收回的询证函不可靠，CPA应采取适当的审计程序予以证实或消除疑虑；函证——外高桥外高桥于2005年6月发现公司存放在国海证券上海圆明园路营业部证券保证金账户中的2.2亿元资金被挪用，且绝大部分难以追回，外高桥为此已计提特殊坏账准备。但普华永道在对外高桥2003年度和2004年度的各项财务报表进行审计后，分别于2004年4月8日、2005年4月1日出具了无保留意见的审计报告。2005年因巨额证券保证金被挪用遭受损失并导致年度亏损，而担任年报审计的普华永道中天会计师事务所，被认为负有不可推卸的责任。因为，普华永道在对前述保证金账户资金余额实施函证时，询证函的发出和收回均交给外高桥的相关人员处理。为此，外高桥向中国国际经济贸易仲裁委员会上海分会提起仲裁，要求普华永道退还全部审计服务费共计人民币170万元，赔偿外高桥的全部经济损失共计人民币2亿元，并承担全部仲裁费用和律师费。分析注册会计师执行的审计程序是否合理？分析程序《中国注册会计师审计准则第1313号——分析程序》第三条明确了分析程序的含义。分析程序是指注册会计师通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。分析程序还包括调查识别出的、与其他相关信息不一致或与预期数据严重偏离的波动和关系。理解分析程序的含义时，应注意以下几点：研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系是分析程序区别于其他审计程序的主要特征分析程序包括相互继起的几个步骤：选择适当的数据关系；对数据关系进行分析；识别异常的数据关系或波动；调查异常数据关系或波动；得出结论。由于分析程序需要计算金额、比率或趋势，以评价财务信息，它对控制测试并不适用。（一）分析程序的性质比较基准1.以前期间的可比信息。2.被审计单位的预期结果或者注册会计师的预期数。3.所处行业或同行业中规模相近的其他单位的可比信息数据关系1.财务信息各构成要素之间的关系。2.财务信息与相关非财务信息之间的关系。可使用的方法——趋势分析法、比率分析法、合理性测试法和回归分析法（二）分析程序的目的用作风险评估程序，以了解被审计单位及其环境，并评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险。用作实质性程序，以减少细节测试的工作量，节约审计成本，降低审计风险，提高审计工作效率和效果。用作对财务报表进行总体复核时，评价报表仍然存在重大错报风险而未被发现的可能性，考虑是否需要追加审计程序，以便为发表审计意见提供合理基础。【例】甲公司生产某种美发产品，根据其产品特点，甲公司的产品销售价格一直比较稳定。2012~2014年期间，甲公司的销售增长缓慢，2014年12月甲公司从竞争对手乙公司高新雇佣了销售总监A，A将其原有的客户带到了甲公司，因此2015年甲公司的销售量平均增加了25%。经审计的甲公司2014年的销售收入为342.4万元，甲公司2015年的销售收入为440.6万元，注册会计师决定使用实质性分析程序对2015年销售收入的发生、完整性和准确性认定获取一定的保证水平。（假定CPA计划获取的计划保证水平较高，可接受的差异额确定为1万元。）