生物资产

会计准则——05生物资产王永娟LOGO第一节生物资产概述•生物资产是指与农业生产相关的有生命的（即活的）动物和植物。•一、生物资产的特征•二、生物资产的分类LOGOLOGO一、生物资产的特征•（一）生物资产是有生命的动物或植物•有生命的动物和植物具有能够进行生物转化的能力。生物转化，指导致生物资产质量或数量发生变化的生长、蜕化、生产和繁殖的过程。•（二）生物资产与农业生产密切相关•企业从事农业生产就是要增强生物转化能力，最终获得更多的符合市场需要的农产品。LOGO二、生物资产的分类•（一）消耗性生物资产是指为出售而持有的、或在将来收获为农产品的生物资产。劳动对象，包括生长中的大田作物、蔬菜、用材林以及存栏待售的牲畜等。通常是一次性消耗并终止其服务能力或未来经济利益，因此在一定程度上具有存货的特征，应当作为存货在资产负债表中列报。LOGO二、生物资产的分类•（二）生产性生物资产•是指为产出农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产。具备自我生长性，能够在持续的基础上予以消耗并在未来的一段时间内保持其服务能力或未来经济利益，属于劳动手段，包括经济林、薪炭林、产畜和役畜等。通常认为生产性生物资产在一定程度上具有固定资产的特征。•（三）公益性生物资产•是指以防护、环境保护为主要目的的生物资产，包括防风固沙林、水土保持林和水源涵养林等。LOGO第二节生物资产的初始计量•生物资产准则规定，生物资产应当按照成本进行初始计量。不同的资产取得途径不同，成本构成也不同。•一、外购的生物资产•二、自行繁殖、营造的生物资产•三、天然起源的生物资产•四、生物资产相关的后续支出LOGO一、外购的生物资产•无论是消耗性生物资产、生产性生物资产还是公益性生物资产,外购的生物资产的成本包括购买价款、相关税费、运输费、保险费以及可直接归属于购买该资产的其他支出。其中,可直接归属于购买该资产的其他支出包括场地整理费、装卸费、栽植费、专业人员服务费等。•如企业购入多项生物资产，这些相关的其他支出，应当按照各项生物资产的价款比例进行分配，分别确定各项生物资产的成本。LOGO例题1：•20×7年2月,甲农业企业从市场上一次性购买了6头种牛、15头种猪和600头猪苗,单价分别为4000元、1400元和250元,支付的价款共计195000元,此外,发生的运输费为4500元,保险费为3000元,装卸费为2250元,款项全部以银行存款支付。•甲农业企业的账务处理如下:•借:生产性生物资产——种牛25，200•——种猪22，050•消耗性生物资产——猪苗157，500•贷:银行存款204，750LOGO解析：•(1)确定应分摊的运输费、保险费和装卸费•分摊比例＝(4500＋3000＋2250)÷195000＝5%•因此,6头种牛应分摊:6×4000×5%＝l200(元)•15头种猪应分摊:15×l400×5%＝1050(元)•600头猪苗应分摊:600×250×5%＝7500(元)LOGO解析：•(2)确定种牛、种猪和猪苗的入账价值•6头种牛的入账价值:6×4000＋1200＝25200(元)•15头种猪的入账价值:15×l400＋1050＝22050(元)•600头猪苗的入账价值:600×250＋7500＝157500(元)LOGO二、自行繁殖、营造的生物资产•企业自行营造的生物资产,应当按照不同的种类核算,分别按照消耗性生物资产、生产性生物资产和公益性生物资产确定其取得的成本,并分别借记“消耗性生物资产”、“生产性生物资产”或“公益性生物资产”科目,贷记“银行存款”等科目。•(一)自行繁殖、营造的消耗性生物资产•(二)自行繁殖、营造的生产性生物资产•(三)自行营造的公益性生物资产LOGO(一)自行繁殖、营造的消耗性生物资产•对自行繁殖、营造的消耗性生物资产而言,其成本确定的一般原则是按照自行繁殖或营造(即培育)过程中发生的必要支出确定,既包括直接材料、直接人工、其他直接费,也包括应分摊的间接费用。•1.不同种类消耗性生物资产的成本构成•(1)自行栽培的大田作物和蔬菜的成本,包括在收获前耗用的种子、肥料、农药等材料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。LOGO(一)自行繁殖、营造的消耗性生物资产•(2)自行营造的林木类消耗性生物资产的成本,包括郁闭前发生的造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用等必要支出。•(3)自行繁殖的育肥畜的成本,包括出售前发生的饲料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。•(4)水产养殖的动物和植物的成本,包括在出售或入库前耗用的苗种、饲料、肥料等材料费、人工费和应分摊的间接费用等必要支出。LOGO例题2：•甲农场是一家专门从事养殖业的农业企业，其主要的产品包括鸡、猪等。根据生产发展的需要，企业最近自行孵化了一批鸡苗5000只，为孵化这批鸡苗耗费的成本（包括水电人工鸡蛋）为6000元，经过一个半月的时间，企业为饲养该批鸡所发生的相关费用如下：•饲料费50000元•劳务费9000元•应分摊的各种养猪场的折旧费、疫苗费等间接费用40000元。•该批育苗鸡耗费的总成本：6000+50000+9000+40000＝105000LOGO例题2：•甲农场的账务处理如下:•借：消耗性生物资产——鸡105，000•贷：库存现金105，000LOGO(二)自行繁殖、营造的生产性生物资产•对自行繁殖、营造的生产性生物资产而言，其成本确定的一般原则是按照其达到预定生产经营目的前发生的必要支出确定,包括直接材料、直接人工、其他直接费和应分摊的间接费用。LOGO(二)自行繁殖、营造的生产性生物资产•生产性生物资产在达到预定生产经营目的之前发生的必要支出在“生产性生物资产——未成熟生产性生物资产”科目归集，未成熟生产性生物资产达到预定生产经营目的时,按其账面余额,借记“生产性生物资产——成熟生产性生物资产”科目,贷记“生产性生物资产——未成熟生产性生物资产”科目,未成熟生产性生物资产已计提减值准备的,还应同时结转已计提的减值准备。LOGO例题3：A农场是一家专门从事养殖业的农业企业，根据生产需要，最近繁殖了10头母猪种猪。该种猪达到育种时发生的费用：饲料费用30000元，饲养员劳务费9000元，应分摊的各种养猪场的折旧费、疫苗费等间接费用20000元，经一年的饲料，种猪进入正常的生产期。总成本＝30000+9000+20000＝59000（元）LOGO例题3：（1）育种期间借：生产性生物资产——未成熟生产性生物资产59，000贷：原材料——饲料30，000应付职工薪酬9，000其他20，000（2）育种结束后借：生产性生物资产——成熟生产性生物资产59，000贷：生产性生物资产——未成熟生产性生物资产59，000LOGO(三)自行营造的公益性生物资产•对自行营造的公益性生物资产而言,其成本确定的一般原则是按照郁闭前发生的造林费、抚育费、森林保护费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用等必要支出确定。LOGO三、天然起源的生物资产•天然林等天然起源的生物资产,仅在企业有确凿证据表明能够拥有或者控制该生物资产时,才能予以确认。•天然起源的生物资产的公允价值无法可靠地取得,应按名义金额确定生物资产的成本,同时计入当期损益,名义金额为1元人民币,即借记“消耗性生物资产”、“生产性生物资产”或“公益性生物资产”科目,贷记“营业外收入”科目。LOGO第三节生物资产的后续计量•一、采用成本模式计量生物资产•(一)成熟的生产性生物资产折旧的计提•(二)生物资产减值•(三)公益性生物资产不计提减值准备LOGO(一)成熟的生产性生物资产折旧的计提•成熟的生产性生物资产进入正常生产期,可以多年连续稳定产出农产品、提供劳务或出租。因此,应当按期计提折旧,以与其给企业带来的经济利益流入相配比。•企业对达到预定生产经营目的的生产性生物资产，应当按期计提折旧，并根据用途分别计入相关资产的成本或当期损益。•企业应当根据生产性生物资产的性质、使用情况和有关经济利益的预期实现方式，合理确定其使用寿命、预计净残值和折旧方法。LOGO(一)成熟的生产性生物资产折旧的计提1.折旧方法的确定：可选用的折旧方法包括三种：（1）年限平均法：年折旧额=（生产性生物资产原值-预计净残值）÷预计使用年限（2）工作量法：单位工作量折旧额=（生产性生物资产原值-预计净残值）÷预计总工作量（3）产量法：单位产量折旧额=（生产性生物资产原值-预计净残值）÷预计总产量•这些方法均属于直线法。LOGO(一)成熟的生产性生物资产折旧的计提2.使用寿命的确定•企业确定生产性生物资产的使用寿命，应当考虑下列因素：•（1）该资产的预计产出能力或实物产量；•（2）该资产的预计有形损耗，如产畜和役畜衰老、经济林老化等；•（3）该资产的预计无形损耗，如因新品种的出现而使现有的生产性生物资产的产出能力和产出农产品的质量等方面相对下降、市场需求的变化使生产性生物资产产出的农产品相对过时等。LOGO(一)成熟的生产性生物资产折旧的计提3.折旧政策的调整•企业至少应当于每年年度终了对生产性生物资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。LOGO(二)生物资产减值•准则规定：企业至少应当于每年年度终了对消耗性生物资产和生产性生物资产进行检查，有确凿证据表明由于遭受自然灾害、病虫害、动物疫病侵袭或市场需求变化等原因，使消耗性生物资产的可变现净值或生产性生物资产的可收回金额低于其账面价值的，应当按照可变现净值或可收回金额低于账面价值的差额，计提生物资产跌价准备或减值准备，并计入当期损益。LOGO(二)生物资产减值•减值的计量：•1）消耗性生物资产减值的影响因素已经消失的，减记金额应当予以恢复，并在原已计提的•跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益。（类似于存货）•2）生产性生物资产减值准备一经计提，不得转回。（类似于固定资产）•3）公益性生物资产不计提减值准备。LOGO例题4：•甲农业企业种植玉米150公顷,已发生成本330000元。20×7年7月遭受冰雹,致使玉米严重受灾,期末玉米的可变现净值估计为300000元。•甲企业的账务处理如下:•借:资产减值损失——消耗性生物资产(玉米)30，000•贷:存货跌价准备—消耗性生物资产(玉米)30，000LOGO第四节生物资产的收获与处置•1.消耗性生物资产•对于消耗性生物资产，应当在收获或出售时，按照其账面价值结转成本。•结转成本的方法包括加权平均法、个别计价法、蓄积量比例法、轮伐期年限法等。•1）农业生产过程中发生的应归属于消耗性生物资产的费用，按应分配的金额。借记“消耗性生物资产”，贷记“生产成本”科目。LOGO第四节生物资产的收获与处置•2）消耗性生物资产收获为农产品的，应按其账面余额，借记“库存商品”，贷记“消耗性生物资产”。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。•3）出售消耗性生物资产，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”等科目；应按其账面余额，借记“主营业务成本”等科目，贷记“消耗性生物资产”。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。LOGO例5：(消耗性生物资产）•甲企业为饲养一批苗鸡，已知苗鸡为6000元外购了5000只鸡苗，饲养一个半月使用饲料100000元，疫苗5000元，雇佣饲养人员费用5000元，其他租赁棚舍等其他费用9000元。一个半月后出售，获得150000元收入，存入银行账户。•甲企业账务处理如下：•饲养苗鸡期间：•借：消耗性生物资产——鸡120,000•贷：原材料——鸡苗6，000•原材料——饲料100，000•原材料——疫苗5,000•制造费用9,000LOGO例5：(消耗性生物资产）•饲养成毛鸡，•借：库存商品——毛鸡120，000•贷：消耗性生物资产——鸡120,000•销售时：•借：银行存款150,000•贷：主营业务收入150,000LOGO例6：•2007年6月30日，分配应由小麦负担的生产成本200,000元，7月1日该批小麦成熟。其中50%直接出售，价款为110,000元，款项已