2012年CPA《会计》第六章无形资产学习笔记

2012年CPA《会计》第六章无形资产学习笔记第一节无形资产的确认和初始计量一无形资产的定义和特征二无形资产的内容三无形资产的确认条件四无形资产的初始计量第二节内部研究开发费用的确认和计量一研究阶段和开发阶段的划分二开发阶段有关支出的资本化条件三内部开发的无形资产的计量四内部研究开发费用的会计处理第三节无形资产的后续计量一无形资产后续计量的原则二使用寿命有限的无形资产三使用寿命不确定的无形资产第四节无形资产的处置一无形资产的出售二无形资产的出租三无形资产的报废一、无形资产的确认和和初始计量1.1无形资产的定义与特征1.1.1无形资产的定义：指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产1.1.2无形资产的特征：(1)有企业拥有或控制并能为期=其带来未来经济利益的资源预计能为企业带来未来经济利益是作为一项资产的本质特征，无形资产也是通常情况下，企业拥有或控制无形资产应当拥有其所有权且能够为企业带来未来经济利益。但某些情况下并不需要企业拥有其所有权，如果企业有权获得某项无形资产产生经济利益，同时又能约束其他人获得这些经济利益，则说明企业控制了该无形资产，或说控制了该无形资产生的经济利益，具体表现为企业拥有该无形资产的法定所有权或使用权并受法律保护。如企业依法取得专利权；又如企业与其他企业签订了合约转让商标权，使商标转让方的相关权利得到保护(2)无形资产不具有实物形态不具有实物形态是无形资产区别于其他资产的特征之一。无形资产可表现为某种权利、某项技术或是某种获取超额利润的综合能力。没有实物形态看不见，摸不着。如土地使用权、非专利技术。无形资产为企业带来经济利益的方式与固定资产不同。-----固定资产通过实物价值的磨损和转移来为企业带来未来经济利益-----无形资产很大程度上通过自身所具有的技术优势为企业带来未来经济利益。〖特别提示1〗某些无形资产的存在有赖于实物载体。如计算机软件需要存储在介质中，但这并不改变无形资产本身不具有实物形态的特性〖特别提示2〗在确定一项包含无形资产和有形要素的介质是属于固定资产还是无形资产时，需要通过判断加以确定，通常以那个要素更重要作为判断的依据。如计算机控制的机械工具没有特定计算机软件就不能运行时，说明该软件是构成相关硬件不可缺少的组成部分，该软件应作为固定资产处理；如果计算机不是相关硬件不可缺少的组成部分，则该软件应作为无形资产核算无论是否存在实物载体，只要一项资产归类为无形资产，则不具有实物形态仍然是无形资产的特征之一(3)无形资产具有可辨认性①②③④⑤⑥⑥⑦①要作为无形资产进行核算，该资产必须是能够区别于其他资产可单独辨认。如企业持有的专利权、非专利技术、商标权、土地使用权、特许权等②【特别提示1，可辨认性区别于商誉，商誉因此不是无形资产】从可辨认性角度看，商誉是与企业整体价值联系在一起的，无形资产的定义要求无形资产是可辨认的，以便于商誉清楚地区分开。企业合并中取得的商誉代表了购买方为从不能单独辨认并独立确认的资产中获得预期未来经济利益而付出的代价。这些未来经济利益可能产生于取得的可辨认资产之间的协同作用，也可能产生于购买者在企业合并中准备支付的、但不符合在财务报表上确认条件的资产。从计量上讲，商誉是企业合并成本大于合并中取得的各项可辨认资产、负债公允价值份额的差额，代表的是企业未来现金流量大于每一项单项资产产生未来现金流量的合计金额，其存在无法与企业自身区分来来，由于不具有可辨认性，虽然商誉也是没有实物形态的非货币性资产，但不构成无形资产③【特别提示2，可辨认性】符合下列条件之一的，则认为其具有可辨认性-----能够从企业中分离或者划分出来，并能单独用于出售或转让等，而不需要同时处置在同一获利活动中的其他资产，则说明无形资产可以辨认某些情况下，无形资产可能需要与有关的合同一起用于出转让等，也可视为可辨认无形资产-----产生于合同性权利或其他法定权利，无论这些权利是否可以从企业或其他权利和义务中转移或分离开。如一方通过与另一方签订特许权合同而获得的特许使用权，通过法律程序获得的商标权、专利权等④如果企业有权获得一项无形资产产生的未来经济利益，并能约束其他方获取这些利益，则表明企业控制了该项无形资产。如会产生经济利益的技术知识，如其受到版权、贸易协议约束（如果允许）等法定权利或雇员保密法定职责的保护，那么说明该企业控制了相关利益反之，客户关系，人力资源，由于且要无法控制其带来的未来经济利益，不符合无形资产的定义，不应确认为无形资产再如企业内部产生的品牌、报刊名、刊头、客户名单和实质上类似项目的支出不能与整个业务开发成本区分开来。因此这类项目也不应确认为无形资产（4）无形资产属于非货币性资产非货币性资产指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产以外的其他资产。无形资产没有发达的交易市场，一般不易转化为现金，在持有过程中企业带来未来经济利益的情况不确定，不属于以固定或可确定的金额收取的资产，属于非货币性资产货币性资产主要有现金、银行存款、应收账款、应收票据和短期有价证券等，它们的共同特点是直接表现为货币数额，或在将来收到一定货币数额的权利。应收帐款等资产也没有实物形态，但其与无形资产的区别在于无形资产是非货币性资产。固定资产也是非货币性资产，但其为企业带来经济利益的方式是通过实物价值磨损和转移来为企业带来经济利益，而无形资产很大程度上是通过某种权利、技术优势为企业带来未来经济利益。1.2无形资产的内容无形资产通常包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权、土地使用权等1.2.1专利权：国家专利主管机关依法授予发明创造申请人，对其发明创造在法定期限内所享有的专利权利，包括发明专利权、实用新型专利权和外观设计专利权。发明专利权期限20年，其他两类10年，均自申请日起算1.2.2非专利技术：也称专有技术。指不为外界所知、在生产经营活动中已采用了的、不享有法律保护的、可以为企业带来经济效益的各种技术和诀窍。一般包括工业专有技术、商业贸易专有技术、管理专有技术非专利技术采用自我保密的方式维持其独占性，具有经济性机密性和动态性。1.2.3商标权：商标是用来辨认特定的商品或劳务的标记。商标权指专门在某类商品或产品上使用特定名称或图案的权利。经商标局核准注册的商标为注册商标，包括商品商标、服务商标和集体商标、证明商标；商标注册人享有商标专有权，受法律保护。注册商标的有效期为10年，自核准之日起计算注册商标期满需要继续使用的，应当在期满前6个月内申请续展注册；在此期间未能提出申请的，可以给与6个月宽展期。宽展期仍未申请的，注销注册。每次续展有效期10年1.2.4著作权;又称版权。指作者对其创作的文学、科学和艺术作品依法享有的某些特殊权利。包括；署名权、发表权、修改权和保护作品完整权，还包括复制权、发行权、出租权、展览权、表演权、放映权、广播权、信息网络传播权、摄制权、改编权、翻译权、汇编权以及应当由著作人享有的其他权利。著作人包括作者和其他依法享有著作权的公民、法人或其他组织。著作权属于作者，创作作品的公民是作者。有由法人或其他组织主持，代表法人或其他组织意志创作，并由法人或者其他组织承担责任的作品，法人或其组织视为作者。作品的署名权、、修改权和保护作品完整权的保护期不受限制；公民作品的发表权等为作者终生及死亡后50年。如果是合作作品，截止于最后死亡作者死亡后第50年12月31日1.2.5特许权又称经营特许权、专营权。指企业在某一地区经营或销售某种特定商品的权利或是一家企业接受另一家企业使用其商标、商号、技术秘密等的权利两种形式一种是政府机构授权，准许企业使用或在一定地区享有经营某种业务的特权，如水电邮电通信等专营、烟草专卖权等；另一种是企业间依照签订的合同，有限期或无限期使用另一家企业的某些权利，如连锁分店使用总店的名称等特许权业务涉及特许权受让人和让与人两个方面。通常在特许权转让合同中规定了转让期限、转让人与让与人的权利和义务等转让人一般要向受让人提供商标、商号等使用权，传授专有技术，并负责培训人员，提供必要的设备和特殊原料。受让人则需要向转让人支付特许权的费用，开业后则按营业收入的或一定比例其他方法支付享用特权费用。此外还要为转让人保守秘密。1.2.6土地使用权：指国家准许企业在一定期间内对国有土地享有开发、利用、经营的权利。我国土地管理法规定：我国实行土地公有制，任何单位和个人不得侵占、买卖或者以其他形式非法转让。企业取得土地使用权的方式有----行政划拨取得----外购取得（交纳土地出让金方式取得）----投资者投资通常情况下，作为投资性房地产核算的土地或者作为固定资产核算的土地，按照投资性房地产或固定资产核算；以缴纳土地出让金等方式外购的土地使用权、投资者投入等方式取得的土地使用权作为无形资产核算1.3无形资产的初始计量无形资产通常按实际成本计量，即以取得无形资产并使之达到预定用途而发生的全部支出，作为无形资产的成本1.3.1外购的无形资产成本;包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出其中，直接归属于该项资产达到预定用途所发生的其他支出---包括使无形资产达到预定用途所发生的专业服务费用、测试无形资产是否能够正常发挥作用的费用。下列各项不包括在无形资产的初始成本中（1）为引入新产品？？？进行宣传发生的广告费、管理费用及其他间接费用（2）无形资产已经达到预定用途后发生的费用。如形成经济规模之前发生的初始运作损失（？？？）以及在无形资产达到预定用途之前发生的而其他经营活动的支出，如果该经营活动并非是无形资产达到预定用途必不可少的，则有关经营活动的损益应与发生时计入当期损益，不构成成本。【特别提示】外后的无形资产，应按其取得成本进行初始计量。如果购入的无形资产超过正常信用条件延期支付价款，实质上具有融资性质的，按所取得无形资产购买价款的现值计量其成本，现值与应付价款之间的差额作为未确认融资费用，在付款期间按照实际利率法确认利息费用【例子6-1】甲公司某生产活动需要乙公司已获得的专利技术，如果使用该项专利技术，甲公司预计其生产能力比原先提高20%，销售利润率增长15%，为此甲公司从乙公司购入一项专利权，按照协议约定以现金支付，实际价款为300万元并支付相关税费1万元和有关专业服务费5万元，款项通过银行转账支付【分析】(1)甲公司购入的专利权符合无形资产定义,即甲公司能够拥有或控制该项专利技术，符合可辨认的条件，同时是不具有实物形态的的非货币性资产;（2）甲公司购入的专利权技术符合无形资产确认条件。第一、甲公司的某项生产活动需要乙公司已获得的专利技术，甲公司使用了该项专利技术，预计甲公司的生产能力比原先提高20%，销售利润率增长15%即经济利益很可能流入第二、甲公司购买该项专利技术的成本为300万元，另外支付相关税费和有关专业服务费6万元，即成本能可靠计量，由此符合无形资产的确认条件无形资产的初始计量成本=300+1+5=306（万元）甲公司的账务处理如下借：无形资产----专利权306贷:银行存款306【例子6-2】2005年1月8，甲公司从乙公司购买一项商标权，由于甲公司资金周转金张，经与乙公司协商采用分期付款方式支付款项。合同规定，该项商标权总计1000万元，每年末付款200万元，5年付清。假定银行同期贷款利率为5%。为简化核算，假定不考虑其他相关税费(已知5年期5%利率，其年金系数为4.3295未确认融资费用金额单位：万元年份融资余额利率本年利息付款还本付款--利息未确认融资费用融资余额*利率上年余额-本年利息0865.90.05134.11709.190.0543.3200156.7190.812544.650.0535.46200165.5455.353371.880.0527.23200172.7728.124190.480.0518.59200181.419.52500.059.52200190.480合计134.11000865.9甲公司账务处理如下无形资产现值=1000*20%*4.3295=865。9(万元)未确认的融资