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11第二章成本会计的发展及职能和分类第一节成本会计的形成和发展一、早期成本会计阶段（1880—1920）二、近代成本会计阶段（1921—1945）三、现代成本会计阶段（1945年以后）1、早期成本会计阶段（记录性成本会计）：（1）1880年－1920，成本会计源于英国，仅限于汇集和计算生产过程中的生产耗费。（2）建立了材料核算和管理办法、建立了工时记录和人工成本计算办法，发展了分步和分批计算方法。（3）EmileGarcke&J.M.Fells合著的《工厂会计》被认为是19世纪最著名的成本会计论著。2、近代成本会计阶段：（1）1921－1945年，开始推行以泰勒制为基础的标准成本制度，成本会计由事后成本核算发展到事中的成本控制。（2）预算控制开始引入成本会计。（3）成本会计日趋成熟，成本会计成为“用来详细描述企业在预算和控制其资源利用情况的原理、惯例、技术和制度的一种综合术语。”3、现代成本会计阶段：（1）1945年以后，现代成本会计加强事前控制，开展了成本的预算和决策，实行目标成本计算，实施责任成本、变动成本和质量成本计算，战略成本管理等一系列新的管理理念开始融入成本会计。（2）成本会计是“根据会计和其它资料，对企业生产经营活动中所发生的成本，按照成本最优化原则，有组织的进行预测、决策、控制、分析和考核，促进企业降低成本和提高经济效益”的一门学科。第二节当代成本会计的发展趋势一、新制造环境对成本会计的冲击二、管理理论与方法的创新对成本会计的影响一、新制造环境对传统的成本会计的影响产品成本计算结果不正确人工成本比重下降，同时制造费用的比重大增。不能有效发挥成本控制的职能作用传统成本会计要将实际发生的成本与标准成本进行对比，以发挥成本控制的职能。在新制造环境下，这一控制职能将产生相反的作用。例如，为获得有利的差异，可能导致企业片面追求产量增加，从而造成存货增加；为获得有利的价格差异，采购部门可能购买质量低的原材料，或进行大宗采购，造成质量问题或形成材料库存积压；为获得有利的原材料数量差异，生产者可能将不良质量的产品转入下一工序，使废品损失进一步扩大，等等。新制造环境充分利用了现代科学技术的最新成果，表现为自动化和电脑化两个特征，对成本会计产生一下影响第二节当代成本会计的发展趋势二、管理理论与方法的创新对成本会计的影响适时生产制度（JustInTimeSystem,JIT）全面质量管理（TotalQualityManagement,TQM）战略成本管理(StrategicCostManagement)基准管理（BenchmarkingManagement）和持续改进（ContinuousImprovement）限制理论(Theory0FConstraints)适时生产制度（JustInTimeSystem,JIT）JIT适时生产制度简称JIT，是一种由需求带动生产的制度。其主要特点是：企业生产是以顾客需求（如订单）为起点，由后向前逐步推移来安排生产任务。上一生产步骤生产什么产品、生产多少，对产品质量要求和交货时间等，只能根据下一生产步骤提出的具体要求而定，至于原材料及零部件，只有当某一步骤需要时，采购部门才能购进。适时生产制度的目的是使原材料、零部件、产成品等各类存货保持在最低水平，尽可能实现“零存货”（zeroinventory），以降低存货成本。成本会计的应对在存货水平很低的情况下，会计人员为简化存货计价方法，可以采用倒推成本法（backflushcosting）。所谓倒推成本法，就是当产品完工或销售时，再倒过来计算在产品、产成品的生产成本的方法。这与传统成本计算方法正好相反，传统生产成本的记录、归集和分配是随着材料与产品实体的转移而转移，即生产成本的会计记录和生产成本发生的实物流动是同步的。全面质量管理(TotalQualityManagement)20世纪50年代后，国外质量管理进入了全面质量管理阶段，简称TQMTQM已经成为企业竞争的一种战略武器，一种由顾客期望驱动的、持续改进产品质量的管理哲学。全面质量管理不同于传统质量管理，它从事后的质量检验转向以事先预防为主；从只管理产品质量转向管理产品质量赖以形成的工作质量；从专职人员的检验转向广泛吸收全体职工参加，把管理重点放在操作工人自我质量监控上，自动纠正质量缺陷，不合格品不允许转移到下一环节，以保证企业整个生产过程实现“零缺陷”，使整个企业处于质量改善环境中，并由顾客最终界定质量。全面质量管理是JIT顺利实施的一个必要条件。全面质量管理与会计工作结合，产生了质量会计这一学科由于提高质量所产生的收益难以计量，质量会计发展的重点就放在质量成本会计上。它在以往质量成本核算的基础上，根据全面质量管理的要求，通过质量成本决策、建立最佳质量成本模型和质量成本控制等方法，进行质量管理，借以全面降低质量成本，提高产品社会效益、企业效益和用户效益。另外，在实行全面质量管理的情况下，绩效衡量标准包括了产品的可靠度、服务的及时性等促使管理人员努力提高产品质量的非货币性指标。战略成本管理(StrategicCostManagement)20世纪80年代，英国学者西蒙首先提出了战略成本管理。从90年代开始，实务界和学术界开始致力于战略成本管理研究，建立成本管理的新理论和新方法，以适应科学技术迅速发展和全球竞争带来的挑战。战略成本管理是为了获得和保持企业持久竞争优势而进行的成本分析与管理。一般认为，战略成本管理的内容包括价值链分析、战略定位分析、成本动因分析等。价值链分析是通过对从原材料供应到产品消费的全过程的价值活动的成本与价值的比较分析，以实现企业竞争优势。战略定位分析是对影响企业战略的诸多因素进行综合分析，确定企业应采取的战略，并建立与企业战略相适应的成本管理战略。一般认为企业可以通过成本领先战略、产品差异化战略和目标集聚三种竞争战略来取得竞争优势地位，成本动因是指导致企业成本发生的任何因素，即成本驱动因素。成本动因一般包括结构性成本动因和执行性成本动因结构性成本动因分析用来解释成本定位，执行性成本动因分析用来引导成本管理的方向和重点。基准管理和持续改进（BenchmarkingManagement&ContinuousImprovement)BM&CI管理方法的新趋势就是基准与持续改进的结合。基准就是以公司外部或内部最优的业绩标准来衡量企业自身的生产活动；持续改进意味着管理人员确定基准不是一次性的，而是一个持续不断改进提高的过程。基准和持续改进被称为“永无终点的比赛”，管理人员和员工不会满足于某一特定工作水平，而是谋求不断提高。采用这一方法的企业发现降低成本是一个永无止境的过程，公司总是可以找出办法使本年度的成本和费用低于去年，以前似乎高不可攀的目标现在竟然达到了。基准管理与持续改进对成本会计的影响主要表现在可以促使管理人员和会计师认识到降低成本要向本行业最好的公司学习，以同质产品的最低成本作为基准，了解自身与最优者的差距，并分析其原因，从而实行企业再造工程（reengineeringthecorporation），以增强企业竞争力。限制理论(Theory0FConstraints)限制理论每个公司至少有一个瓶颈制约着它的发展，否则无论公司定下什么目标都会实现（如利润最大化）。企业发展的限制因素通常可以分为资源、市场、政策、原材料和后勤五大类。限制理论把企业看成是一系列链状相连的过程，如果薄弱的联结处得到了加强，那么整个链也就得到了加强，但是如果加强了其他的联结处，整个链就不会得到加强。限制理论对成本会计的影响使管理人员和会计人员认识到在有些情况下不能一味强调降低成本和费用，要有逆向思维，要在企业链条中的薄弱环节加大投入量，“为了省钱而花钱”。从总体上看，效益不仅没有下降反而可能有了增加。这也是“成本——效益”原则的另一种诠释。第三节成本会计的职能与任务一、成本会计的职能二、成本会计的任务第三节成本会计的职能与任务一、成本会计的职能成本会计的职能，是指成本会计应该做哪几方面的工作，即应履行哪几方面的职能，所以有些教材也称为“成本会计的环节”反映职能：从价值补偿的角度出发，反映生产经营过程中各种费用的支出，以及生产经营业务成本和期间费用的形成情况，为经营管理提供各种成本信息的功能。从事后反映发展到了分析预测未来。监督职能：按照一定的目的和要求，通过控制、调节、指导和考核等，监督各项生产经营耗费的合理性、合法性和有效性，以达到预期的成本管理目标的功能。包括事前、事中和事后监督。反映和监督两大职能是辩证统一、相辅相成的。具体而言，理论界对成本会计的环节或职能的认识并不一致，有“二职能”、“四职能”、“七职能”之说。一般认为，成本会计具有“成本预测、成本决策、成本计划、成本控制、成本核算、成本分析和成本考核”等环节或职能。成本预测成本预测，是指依据成本的有关数据及其与各种技术经济因素之间的依存关系，结合企业发展前景及应采取的各种措施，通过一定程序、方法和模型，对未来成本水平及其变化趋势做出的科学估计。成本预测是成本决策的前提。企业不仅应该在成本决策之前进行成本预测，为成本决策提供依据，而且还应该在成本计划执行过程中进行成本预测，以便及时掌握成本变化趋势，为进行成本事中控制提供帮助，从而保证企业完成成本计划。进行成本预测有助于企业减少生产经营的盲目性，有利于选择最优方案，并可以提高企业降低成本的自觉性。成本决策成本决策，是指在成本预测的基础上，按照既定目标要求，运用专门方法，对有关生产经营的成本方案进行计算分析，从中选择最优方案。企业可以根据市场需求和其他方面的要求，通过成本预测，确定生产经营的几个备选方案。运用专门方法进行认真的分析论证。确定最优方案，制定目标成本。做好成本决策对于企业正确制定成本计划，促进企业提高经济效益，具有十分重要的意义。成本计划成本计划，是根据成本决策所确定的方案和目标，具体规定计划期内各种生产耗费水平和各种产品成本水平，并提出实现规定成本水平所应采取的具体措施。成本计划执行的过程，也是进行成本控制的过程。成本计划是建立成本管理责任制的基础，对于企业进行成本控制、挖掘降低成本的潜力，具有重要作用。会计期末，当企业计算出实际消耗的各种生产费用后，可以与计划成本进行对比，以分析企业成本计划的实际完成情况。成本控制成本控制，是指预先制定成本标准作为各项费用消耗的限额，在生产经营过程中，将实际发生的费用严格控制在限额标准之内，随时揭示和及时反馈实际费用与限额标准之间的差异，并要系统分析成本差异原因，以便采取措施，消除生产中的损失和浪费。企业应在规定的成本费用开支范围内，分别制定有关成本标准，包括原材料、燃料、工资等的费用消耗标准和数量消耗标准，并根据制定的标准控制生产过程中实际发生的各项费用，以保证完成成本目标和成本计划水平。成本控制包括事前控制、事中控制和事后控制。按成本会计工作内容所涉及的时间：事前成本控制：成本预测、成本决策、成本计划事中成本控制：日常成本控制事后成本控制：成本核算、成本分析、成本考核成本核算成本核算，是对生产经营过程中所发生的各项费用进行审核，按照一定的程序，采用适当的方法，归集和分配各成本计算对象所应负担的成本费用，以计算出各该对象的总成本和单位成本。成本核算是对成本计划执行结果的反映，也是对成本控制结果的反映。通过成本核算，不仅可以考核和分析成本计划的执行情况，揭露企业生产经营中存在的问题，还可以为制定产品价格提供依据。成本分析成本分析，是指利用成本核算资料和其他有关资料，全面分析成本水平与构成的变动情况，系统地研究影响成本变动的因素和原因，挖掘降低成本的潜力。具体进行成本分析时，可以将实际成本核算资料与计划成本、上年同期实际成本、本企业的历史先进水平等进行对比分析。通过成本分析，可以正确认识和掌握成本变动的规律，明确影响成本升降的责任，以便采取措施，从而实现降低成本的目标，并为编制成本计划和制定新的