第五章 营业税的纳税筹划

第五章营业税的纳税筹划•第一节营业税概述•第二节营业税混合行为的纳税筹划•第三节营业税代理行为的纳税筹划•第四节营业税融资租赁行为的纳税筹划•第五节营业税建筑行为的纳税筹划•第六节营业税服务业的纳税筹划•第七节转让无形资产的纳税筹划•第八节销售不动产的纳税筹划第一节营业税概述一、营业税纳税义务人•营业税的纳税义务人是在中华人民共和国境内提供应税劳务，转让无形资产或销售不动产的单位和个人。•“单位”是指企业、行政单位、事业单位军事单位和社会团体等。•“个人”是指个体工商户及其他个人。•单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下统称承包人）发生应税行为，承包人以发包人、出租人、被挂靠人（以下统称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以发包人为纳税人；否则以承包人为纳税人。“境内”的规定•所称在中华人民共和国境内提供条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产，是指：•（1）提供或者接受条例规定劳务的单位或者个人在境内；•（2）所转让的无形资产（不含土地使用权）的接受单位或者个人在境内；•（3）所转让或者出租土地使用权的土地在境内；•（4）所销售或者出租的不动产在境内。视同发生的应税行为•纳税人有下列情形之一的，视同发生应税行为：•（1）单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人；•（2）单位或者个人自己新建（以下简称自建）建筑物后销售，其所发生的自建行为；•（3）财政部、国家税务总局规定的其他情形。二、扣缴义务人•1.中华人民共和国境外的单位或者个人在境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产，在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的，以受让方或者购买方为扣缴义务人。•2.国务院财政、税务主管部门规定的其他扣缴义务人。三、营业税的税目和税率•营业税按不同的行业分别设置了9个税目。•营业税的税率按不同行业、不同类别分别设计了3%、5%二档比例税率及5%—20%的幅度比例税率。税率表•税目税率•一、交通运输业3%•二、建筑业3%•三、金融保险业5%•四、邮电通信业3%•五、文化体育业3%•六、娱乐业5%-20%•七、服务业5%•八、转让无形资产5%•九、销售不动产5%•注：纳税人经营娱乐业具体适用的税率，由省、自治区、直辖市人民政府在本条例规定的幅度内决定。”四、营业税的计税依据•（一）营业税计税依据的一般规定•营业税的计税依据是营业额。•营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。价外费用的规定•价外费用，包括收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、罚息及其他各种性质的价外收费，但不包括同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：•（1）由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；•（2）收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；•（3）所收款项全额上缴财政。（二）营业税计税依据的特殊规定•1.按照余额作为计税依据的规定：•（1）纳税人将承揽的运输业务分给其他单位或者个人的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位或者个人的运输费用后的余额为营业额；•（2）纳税人从事旅游业务的，以其取得的全部价款和价外费用扣除替旅游者支付给其他单位或者个人的住宿费、餐费、交通费、旅游景点门票和支付给其他接团旅游企业的旅游费后的余额为营业额；•（3）纳税人将建筑工程分包给其他单位的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额；•（4）外汇、有价证券、期货等金融商品买卖业务，以卖出价减去买入价后的余额为营业额；•（5）国务院财政、税务主管部门规定的其他情形。2.由税务机关核定计税依据的规定•对纳税人提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的价格明显偏低而无正当理由的，主管税务机关有权依据以下原则确定营业额：•（1）按纳税人当月提供的同类应税劳务或者销售的同类不动产的平均价格核定。•（2）按纳税人最近时期提供的同类应税劳务或者销售同类不动产的平均价格核定。•（3）按下列公式核定计税价格：•计税价格﹦成本×（1﹢成本利润率）÷（1–营业税税率）•上述公式中的成本利润率，由省、自治区、直辖市地方税务局确定。3.营业额的其他具体规定•（1）纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额：•①提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为；•②财政部、国家税务总局规定的其他情形。•除上述规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。•（2）娱乐业的营业额为经营娱乐业收取的全部价款和价外费用，包括门票收费、台位费、点歌费、烟酒、饮料、茶水、鲜花、小吃等收费及经营娱乐业的其他各项收费。五、营业税应纳税额的计算•营业税应纳税额的计算公式为：•应纳税额＝营业额×税率六、纳税期限•营业税纳税期限由主管税务机关依据税人应纳税额的大小分别核定为5日、10日、15日、1个月或1个季度，不能按期纳税的，可按次纳税。•以1个月或1个季度为一期的纳税人，于期满后15日内申报纳税；以5日、10日或15日为一期的纳税人自期满后的5日内预缴税款；次月1日起15日内申报纳税并结算上月应纳的税款。七、纳税义务发生时间•（一）一般规定•营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。国务院财政、税务主管部门另有规定的，从其规定。营业税扣缴义务发生时间为纳税人营业税纳税义务发生的当天。（二）特殊规定•1.纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。2.纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。3.纳税人发生将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人的，其纳税义务发生时间为不动产所有权、土地使用权转移的当天。4.纳税人发生自建行为的，其纳税义务发生时间为销售自建建筑物的纳税义务发生时间。八、纳税地点•（一）纳税人提供应税劳务应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报纳税。但是，纳税人提供的建筑业劳务以及国务院财政、税务主管部门规定的其他应税劳务，应当向应税劳务发生地的主管税务机关申报纳税。（二）纳税人转让无形资产应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报纳税。但是，纳税人转让、出租土地使用权，应当向土地所在地的主管税务机关申报纳税。（三）纳税人销售、出租不动产应当向不动产所在地的主管税务机关申报纳税。扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报缴纳其扣缴的税款。第二节营业税混合行为的纳税筹划•（一）法律规定•从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体经营者，从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业、企业性单位及个体经营者，发生上述混合销售行为，视为销售货物，征收增值税；但其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。（二）筹划思路•在营业税的混合行为中，由于其存在着销售货物的收入属于营业额的一部分，该部分收入所对应的进行税额不能抵扣，所以会加重纳税人的负担。为此有关将该部分售货行为尽可能从混合行为中分离出来，进行增值税的处理，以减轻纳税人的总体税收负担。第三节营业税代理行为的纳税筹划•一、法律规定•代理行为属于营业税服务业税目的内容之一，其适用5%的税率。（二）筹划思路•代理业务的纳税筹划往往涉及代理人、被代理人和第三人所在地的税务机关，企业往往还需要向三方所在地的税务机关提供相关资料。将代理的手续费和代垫、代付的款项单独核算，就可以只按收取的手续费缴纳营业税，不必缴纳代收费用的营业税。•企业发生代购货物的行为，凡同时具备规定条件的，不征收增值税；不同时具备规定条件的，无论会计制度如何规定，如何核算，均征收增值税，而不征收营业税。由此纳税人可根据该方面的规定进行纳税筹划。第四节融资租赁行为的纳税筹划•一、法律规定1.营业税税法规定，经中国人民银行、外经贸部和国家经贸委（现为商务部）批准经营融资租赁业务的单位从事融资租赁业务的，以其向承租者收取的全部价款和价外费用（包括残值）减除出租方承担的出租货物的实际成本后的余额为营业额，计算缴纳营业税。•2.除经中国人民银行批准经营融资租赁业务的单位所从事的融资租赁业务外，其他单位从事的融资租赁业务，租赁的货物的所有权转让给承租方，征收增值税，不征营业税；租赁的货物的所有权未转让给承租方的，不征收增值税，征收营业税。二、筹划思路•在融资租赁涉及到的出租方、承租方和供货方三方存在关联交易的情况下，出租人在向供货方购买承租人选定的机器设备时，可以通过不同的融资租赁协议进行节税操作。第五节营业税建筑行为的纳税筹划•一、通过签订不同的承包合同进行纳税筹划•（一）法律规定•建筑业的总承包人将工程分包或转包给他人的，以工程的全部承包额减去付给分包人或者转包人的价款后的余额为营业额。•（二）筹划思路•工程承包公司承包建筑安装工程业务，有两种形式：•第一，工程承包公司为总承包人，与其建设单位签订合同，无论其是否具备施工力量，是否参与工程施工业务，对其取得的全部收入的，按建筑业税目征收3%营业税。•第二，工程承包公司不作为工程总承包人，不与建设单位签订工程承包合同，而仅作为建设单位与施工企业的中介人，无论工程承包公司是否具备施工力量，一律按服务业税目中的代理服务征收5%营业税。•对工程承包公司与建设单位是否签订承包合同，将划归营业税两个不同的税目。分包工程合同的纳税筹划这就为工程承包公司进行纳税筹划提供了契机。二、合作建房方面的纳税筹划•（一）法律规定•1.“以物易物”方式•（1）土地使用权和房屋所有权相互交换•双方不论是否进行货币结算，均发生了营业税的应税行为，即持有土地使用权的一方发生了转让土地使用权的行为；持有资金的一方发生了销售不动产的行为。•（2）以出租土地使用权为代价换取房屋所有权•出租土地的一方，发生的租赁行为属于营业税中的“服务业——租赁业”，属于营业税的征税范围；持有资金的一方发生了销售不动产的行为。•2.”合营企业“方式•（1）房屋建成后，双方采取共担风险、利润共享的分配方式，不征收营业税。•但是如果合营企业销售房屋应该征收营业税。（2）房屋建成以后，如果持有土地使用权的一方采取按销售收入的一定比例提成的方式参与分配，或者提取固定利润，属于将土地使用权出租给合营企业的行为，应该按“租赁业”征营业税。•对合营企业销售房屋取得的收入按“销售不动产”征收营业税。（3）房屋建成后，双方按一定比例分配房屋，属于将土地使用权转让给合营企业的行为。•对持有土地使用权的一方，应该按“转让无形资产”征营业税。•对于合营企业的房屋，在分配给双方以后，如果各自销售房屋，则再按“销售不动产”征收营业税。•根据上述合作建房不同方式和税法的不同规定，纳税人可以从以下几个方面进行纳税筹划：•1.在合作建房时，应该避免采取“以物易物”的方式。•2.在以土地使用权投资入股成立合营企业合作建房时，应该采取风险共担、利润共享的分配方式。•3.在不能采取风险共担、利润共享的分配方式时，可以采取转让股权，而不分配房屋的办法。（二）筹划思路三、自建行为的纳税筹划•（一）法律规定•自建建筑物后再销售的行为，税法规定：视同提供应税劳务，除了按销售不动产征收营业税外，还应征收一道“建筑业”营业税。•（二）筹划思路•对于自建自用建筑物，其自建行为不属于营业税征税范围。但是自建自用建筑物，仅限于施工单位自建建筑物后自用。如果施工单位属于独立核算单位，不论是承担其隶属单位的建筑安装工程业务，还是承担其他的建筑安装工程业务，均应当征收营业税。四、对于建筑安装企