第十一章 收入审计

1其他业务收入审计第11章收入审计收入业务审计概述主营业务收入审计1232第一节收入业务审计概述•1、收入的概念及分类•主营业务收入销售商品提供劳务等•其他业务收入出租固定资产、出租无形资产、出租包装物和商品、销售材料等3二、收入的审计目标•收入实现的目标是否合理；•记录的完整性；•金额的准确性；•是否与相关的费用配比；•报表上恰当的披露4三、收入审计的范围•主营业务收入审计的范围•其他业务收入审计的范围第二节主营业务收入审计6接受客户订单批准赊销供货给客户开发票记录销售业务记录收款业务销售退回、折扣、折让坏账处理装运货物销售与收款循环的主要业务活动71、接受顾客订单（“发生”）业务员接受顾客订单；经销售经理对顾客订单授权审批，审批订单是否符合企业的销售政策，比如是否符合该产品的销售单价、运费支付方式、交货地点、三包承诺等；销售单管理部门根据审批后的顾客订单编制连续编号的销售单，销售单是证明销售交易发生的有效凭据。82、批准赊销信用（“计价和分摊”）信用管理经理按照赊销政策进行信用批准，复核顾客订单，并在销售单上签字；如果是超过信用额度的顾客订单，应由总经理×××审批。信用批准的目的是为了降低坏账风险，由信用管理部门负责；信用管理部门与销售部门不能是同一个部门，要实施职责分离。93、按销售单发货（“发生”、“完整性”）仓库只有在收到经批准的销售单时才能供货。该控制主要是为了防止仓库擅自发货。仓库发货编制出库单104、按销售单装运货物（“发生”）按经批准的销售单供货与按销售单装运货物职责相分离装运部门职员在装运之前，还须进行独立验证。装运凭证（货运单）应按序归档，它提供了商品确实已装运的证据。装运凭证是证实销货交易“发生”认定的凭据，而对每张装运凭证后是否附有销售发票进行定期检查，则有助于保证销货交易“完整性”认定的正确性。115、财务部门开具账单开单包括编制和向顾客寄送事先连续编号的销售发票。这项功能所针对的主要问题是：是否对所有装运的货物都开了账单(即“完整性”认定问题)?是否只对实际装运才开账单，有无重复开单或虚构交易情况发生(即“发生”认定问题)?是否按已授权批准的商品价目表所列价格计价(即“准确性”认定问题)开单?为此，应设立立以下的控制程序：125、财务部门开具账单控制程序：①开单部门职员在编制每张销售发票之前，应独立审计检查是否存在装运凭证和相应的经批准的销售单。②应依据已授权批准的商品价目表编制销售发票。③独立检查销售发票计价和计算的正确性。④将装运凭证（货运单）上的商品总数与相对应的销售发票上的商品总数进行比较。上述的控制程序有助于确保用于记录销货交易情况的销售发票的正确性。13146、财务部门记录销售在手工会计系统中，记录销售的过程包括区分赊销、现销，按销售发票编制转账记账凭证或现金、银行存款收款凭证，再据以登记销售明细账和应收账款明细账或库存现金、银行存款日记账。记录销售的控制程序包括以下内容：只依据附有有效装运凭证和销售单的销售发票记录销售。这些装运凭证和销售单应能证明销售交易的发生及其发生的日期。（能证明“发生”认定）156、财务部门记录销售独立检查已处理销售发票上的销售金额同会计记录金额的一致性。（能证明“准确性”认定和“计价和分摊”认定）记录销售的职责应与处理销售交易的其他功能相分离。（不相容职务相分离原则的要求）对记录过程中所涉及的有关记录的接触予以限制，以减少未经授权批准的记录发生。（“发生”认定、“完整性”认定）定期独立检查应收账款的明细账与总账的一致性。（能证明“计价和分摊”认定）定期向顾客寄送对账单，并要求顾客将任何例外情况直接向指定的未执行或记录销售交易的会计主管报告。（能证明“准确性”认定和“计价和分摊”认定）167、办理和记录销货退回、销货折扣与折让发生销货退回、折扣与折让时，必须经授权批准。应确保与办理此事有关的部门和职员各司其职，分别控制实物流和会计处理。17（二）符合性测试1.了解并描述内部控制系统2.抽取评价销售计划；3.审查销售合同；4.了解职务划分和职责；5.测试有关制度执行情况6.测试会计处理程序的正确性7.评价营业收入内部控制系统18案例讨论－－重要的内部控制注册会计师黎明于2002年12月1日至7日对甲公司销售和收款循环的内部控制进行了解和测试，并在相关审计工作底稿中记录了了解和测试的事项，摘录如下：1．甲公司产成品发出时，由仓库部门按照经过批准的销售单发货和装运货物。并且填制一式四联的出库单。仓库发出产成品后，将第一联出库单留存登记产成品卡片，第二联交销售部留存，第三、四联交会计部会计人员A登记产成品总账和明细账。2．会计人员B负责开具销售发票。在开具销售发票之前，先取得仓库的发货记录和销售商品价目表，然后填写销售发票的数量、单价和金额。讨论：根据上述摘录，请代注册会计师指出甲公司在销售与收款循环内部控制方面的缺陷，并提出改进建议。19[案例分析]甲公司销售与收款内部控制缺陷有：1．发货和装运是不相容的职务，应由不同的部门承担。会计人员A同时登记产成品总账和明细账，不相容职务未进行分离。应建议甲公司由不同的会计人员登记产成品总账和明细账。2．会计人员B开销售发票不能只依据发货单和价目表，因为实际销售的数量和结算价格可能会与发货单数量和价目表上的价格不一致。应建议甲公司会计人员B应先核对装运凭证和相应的经批准的销售单，并根据已授权批准的商品价格填写销售发票的价格，根据装运凭证上的数量填写销售发票的数量，再根据数量和价格计算出金额。20二、实质性审查的内容与方法（一）检查分析收入项目的变动趋势（实质性分析程序）1)将本期的主营业务收入与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和价格变动是否异常，并分析异常变动的原因；2)计算本期重要产品的毛利率，与上期比较，检查是否存在异常，各期之间是否存在重大波动，查明原因；3)比较本期各月各类主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常4)计算重要客户的销售额及其产品毛利率；多选题•毛利率的波动可能意味着被审计单位存在以下情况：•A.销售价格发生变动•B.销售产品总体结构发生变动•C.单位产品成本发生变动•D.固定制造费用比重较小时，销售数量发生变动答案（ABC)2122案例分析：X公司系公开发行A股的上市公司，主要经营计算机硬件的开发、集成与销售。注册会计师于2010年初对X公司2009年度会计报表进行审计。经初步了解，X公司2009年度的经营形势、管理及经营机构与2009年度比较未发生重大变化，且未发生重大重组行为。注册会计师拟实施分析性复核程序。问题①主营业务收入审计可以采取哪些分析性程序？②对资料一分析后，指出主营业务收入和主营业务成本的重点审计领域，并简要说明理由。23资料一月份主营业务收入主营业务成本17800756627600676437400651247700676857800698167850694777950711587700683097600683210790071111181007280121890015139合计1043009184524答案•问题②•在实施分析性复核程序后，应将以下月份主营业务收入和主营业务成本作为重点审计领域：1月份。该月份毛利率为3%，远远低于全年平均毛利率12%和其他各月毛利率；12月份。该月份主营业务收入占全年主营业收入比例较高；毛利率接近20%，远高于全年平均毛利率12%。(二）检查主营业务收入确认的合理性25Q:不同销售方式下的主营业务收入如何确认?26•案例：2007年11月30日，A公司接受一项产品的安装任务，安装期共4个月，安装合同的总收入为40万元。到2007年底，共收取款项24万元，实际发生成本20万元，估计还要发生成本12万元。在2007年度的财务报表中，A公司把24万元全部确认为劳务收入，并结转了已经发生的成本20万元。•问：上述处理是否正确？27分析：•这是一个不同期间的劳务确认问题。完工的进度是20/（20+12）=62.5%，所以应该根据完工百分比法确认今年的劳务收入：40*62.5%=25万元，所以应该确认25万元的劳务收入，而不是24万元。公司，公司为增值税一般纳税人，税率17%，已开具增值税专用发票，不含税产品销售金额为40万元，该批产品成本为30万元，货款已经收到。但在审查销售合同时，双方约定，如果A公司不满意，可在三个月内退货，退货概率无法估计。兴业股份公司按正常销售处理：借：银行存款468000贷：主营业务收入400000应交税费——应交增值税（销项税额）68000借：主营业务成本300000贷：库存商品300000按企业会计准则销售确认条件的规定，对于附有销售退回条件的商品，企业如能合理估计退货可能性且确认与退货相关的负债的，通常应在发出商品时确认收入；企业不能合理估计退货可能性的，通常应在售出商品退货期满时确认收入。因此针对兴业公司收入的确定应提出审计调整要求，并编制相应的审计调整分录如下：借：主营业业务收入400000应交税费－－应交增值税（销项税额）68000贷：预收账款468000借：发出商品300000贷：主营业务成本300000[案例分析]（三）审查主营业务收入会计处理的正确性①审查原始凭证（发票和销售合同）②审查账目（四）检查主营业务收入截止日的合规性•测试目的:确定主营业务收入的会计记录归属期是否正确,应记入本期或下期的主营业务收入有否被推延到下期或提前至本期•关注三个日期:发票开具日期;记账日期发货日期•关键在于:这三个日期是否归属于同一会计期间截止测试方法以账簿记录为起点------查多计收入以销售发票为起点------查少计收入以发运凭证为起点------查少计收入三种方法的比较？营业收入截止测试的三条审计路线对比起点路线目的优点缺点账簿记录从报表日前后若干天的账簿记录查至几张凭证，检查发票存根与发货凭证证实已入账收入是否在同一期间已开具发票发货，有无多记收入，防止高估营业收入比较直观，容易追查至凭证记录缺乏全面性和连贯性，只能查多记，无法查漏记销售发票从报表日前后若干天的发票存根查至发货凭证与账簿记录确认已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入，防止低估收入比较全面、连贯，容易发现漏记收入较费时、费力，不易发现多记收入发运凭证从报表日前后若干天的发货凭证查至发票开具情况于账簿记录确认收入是否已计入适当的会计期间，防止低估收入较全面、连贯、容易发现漏记收入较费时、费力，不易发现多记收入收入截止测试的案例分析•注册会计师李浩审计华兴公司的主营业务收入时，通过以2002年12月31日为截止日实施主营业务截止性测试发现：2002年12月31日从仓库发出商品88000元，华兴公司没有作相应会计处理，但2003年1月3日开出销售发票时，才作如下会计处理：•借：应收账款———H公司187200贷：应交税费———应交增值税（销项税额）27200主营业务收入160000借：主营业务成本88000贷：库存商品———A产品88000收入截止测试的案例分析•对于这种情况，如果注册会计师检查销售合同、发票及其运货单后发现销售成立，应建议把此项收入作为2002年度发生的，相应调整会计报表。36（五）审查主营业务收入计价的合理性•P225（六）审查销售退回、折扣和折让（1）销售退回的审查①销售退回原因的合理性②销售退回账务处理的正确性（2）销售折扣和折让的审查①调阅原始凭证、检