搜索
第三章企业投资的纳税筹划1.掌握企业设立、投资方式的纳税筹划方法；2.理解企业投资方向、投资地点的纳税筹划；3.了解企业投资时间、投资决策、企业清算的纳税筹划。学习目标3.1企业组织形式的纳税筹划个体与合伙3.2企业投资地点的纳税筹划境内与境外3.3企业投资方向的纳税筹划税收优惠3.4企业投资方式的纳税筹划不动产与货币3.5企业投资规模的纳税筹划一般与小规模3.6投资时间结构的纳税筹划改造3.7企业投资决策的纳税筹划变现3.8企业清算的纳税筹划主要内容3.1企业组织形式的纳税筹划企业的组织形式不同，相关税收规定也存在差异，因此，在投资活动开始之时，有必要对企业组织的形式进行纳税筹划。3.1.1企业设立时组织形式的纳税筹划3.1.2企业扩张时组织形式的纳税筹划个人独资企业合伙企业公司制企业子公司分公司本节导言3.1.1企业设立时组织形式的纳税筹划1.个人独资企业、合伙企业和公司制企业税收政策不同形式企业的税收政策差异主要体现在所得税方面。根据我国现行个人所得税法规定，个人独资企业的生产经营所得，按照“生产经营所得”项目，适用5%～35%的五级超额累进税率，计算征收个人所得税。个人独资企业合伙人为自然人的，征收个人所得税。合伙企业的投资者分得的所得按照“生产经营所得”项目，适用5%～35%的五级超额累进税率，计算征收个人所得税。合伙人为法人或其他组织的，征收企业所得税。合伙人为法人或其他组织的，合伙人在计算缴纳其企业所得税时，不得用合伙企业的亏损抵减其营利。合伙企业公司制企业作为法人，要根据我国现行企业所得税法规定，缴纳企业所得税。对于投资者而言，公司制的企业需要缴纳两个层次的所得税：①首先是企业实现的利润需要缴纳企业所得税；②在利润分配给投资者以后，往往还需要缴纳一道所得税：投资者是个人，缴纳个人所得税。投资者是企业，则免缴企业所得税（我国采取免税法避免双重征税，即符合条件的居民企业间的直接投资取得的投资收益，免于征收企业所得税）。公司制企业A.个人独资企业个税B.合伙人个人个税C.法人企税D.公司制企业先交企税E.个人股东个税（持股一年以上免征）F.法人股东企税（免征）G.见P71例3-1A.公司制企业由于存在重复征税问题，其税负重于合伙企业。B.公司制企业的投资者一般以其出资额对公司债务承担有限责任，合伙企业的合伙人对企业债务承担连带无限责任。C.合伙企业由于不具备独立法人资格，一般也不能享受国家对公司提供的各种税收优惠待遇和税收协定优惠待遇。D.个体工商户与私营企业的选择在所得税方面，个体工商户的生产经营所得适用五级超额累进税率，缴纳个人所得税。私营企业缴纳企业所得税。小型微利企业，适用20%的企业所得税税率。◆年应税所得额不超过50万元时，其应税所得还可以减半计税（2017.1.1——2019.12.31）。级数全年应纳税所得额个体工商户私营企业税率速算扣除数税率1不超过15000元的部分5%010%215000～30000元的部分10%75010%330000～60000元的部分20%375010%460000～100000元的部分30%975010%5200000～500000元的部分35%1475025%6超过500000元的部分35%1475025%个体工商户与私营企业税率比较例：张某为今年刚毕业的大学生。他决定自己创业，开办一家餐饮店，需注册资金50000元，经初步测算，年应税所得额为30000元。现有两种方案可供选择：方案1，注册为个体工商户。则小张应缴纳个人所得税，应纳税额为:30000×10%－750＝2250元。方案2，注册成立私营企业。则小张应缴纳企业所得税，应纳税额为:30000×50%×20%＝3000元。显然，小张应该选择注册为个体工商户。若年应税所得额达到60000元。如果小张注册为个体工商户，则应缴纳个人所得税=60000×20%－3750＝8250元如果小张注册为私营企业，则应缴纳企业所得税，应纳税额=60000×50%×20%＝6000元。小张应该选择注册为私营企业。根据年应税所得的高低不同，可以选择不同的组织形式临界点筹划法在30000-60000之间，设年应税所得额超过30000元的部分为X.（30000+X）*20%-3750=（30000+X）*50%*20%X=7500元应纳税所得额小于37500元时，应注册为个体工商户。应纳税所得额大于37500元时，应注册为私营企业。如何判别？临界点筹划法在30000-60000之间，设年应税所得额超过30000元的部分为X.（30000+X）*20%-3750（30000+X）*50%*20%X7500元30000+X37500元个体工商户的税负高于私营企业税负，应注册为私营企业。应纳税所得额小于37500元时，应注册为个体工商户。◆因个体工商户适用5级超额累进税率，在比较个体户与小型微利业企业税负时，应分五个级距进行比较！更简单的方法是分别计算个体工商户与小微企业税负进行选择。（4）企业组织形式筹划应注意的问题①应考虑经营收益与风险。不仅要考虑税负的高低，还要考虑承担有限责任还是无限责任、投资额、举债能力、投资风险、必要报酬率等因素。几个因素综合在一起，体现为投资人的净现值的增加额。在永续年金的条件下，计算公式为：设△NPV=△T/△K-△I,(△NPV为净现值的增加额;△T为追加的税收利益——少交的税△K为追加投资以后投资人必要报酬的提高部分△I为投资人追加的投资)P72例3-1中应税所得额为6万元时，合伙企业应纳所得税比公司制企业少12300元（16800-4500），但因为合伙企业负有无限责任，投资者的期望报酬率从10%增加到30%，合伙制投资人比在公司制的条件下多投10万元。合伙人△NPV=△T/△K-△I=12300/20%-100000=-38500(元)（虽然缴的所得税少，但风险和投资都增加了。）②应考虑综合税负。在比较不同企业组织形式的税负大小时，不能仅看名义上的差别，更重要的是看实际上的差别。要比较合伙企业和公司的税基、税率结构，以及企业盈利水平、股利分配政策、合伙人数多少、股东性质、税收征管方式和税收优惠待遇等多种因素，因为综合税负是多种因素起作用的结果，不能只考虑一种因素，以偏概全。3.1.2企业扩张时组织形式的筹划1.子公司与分支机构税收政策子公司具有独立法人资格，分公司不具有独立法人资格。子公司税收政策①母公司为其子公司提供各种服务而发生的费用，应按照独立企业之间公平交易原则确定服务的价格，作为企业正常劳务费用进行纳税处理。②母公司向其子公司提供各项服务，双方应签订服务合同或协议。对服务收费：母公司应作为营业收入申报纳税,子公司作为成本费用在税前扣除。③母公司向其多个子公司提供同类服务，其收取的服务费可以采取分项签订合同或协议收取；也可以采取服务分摊协议的方式。④母公司以管理费形式向子公司收取费用，子公司向母公司支付的该项费用不得在税前扣除。⑤子公司申报税前扣除向母公司支付的服务费用，应向主管纳税机关提供与母公司签订的服务合同或者协议等与税前扣除该项费用相关的材料;不能提供相关材料的，支付的服务费用不得税前扣除。子公司税收政策分公司税收问题主要涉及跨地区经营汇总纳税企业的所得税政策：①居民企业在中国境内跨地区（指跨省、自治区、直辖市和计划单列市，下同）设立不具有法人资格的营业机构、场所（以下称分支机构）的，该居民企业为汇总纳税企业。②汇总纳税企业实行“统一计算、分级管理、就地预缴、汇总清算、财政调库”的企业所得税征收管理办法。具体政策见P79分公司税收政策2.子公司与分公司的优缺点一般而言，作为独立法人的子公司在纳税筹划中有如下优点：1）子公司可享有东道国（合同履行地）给其居民公司同等的优惠待遇，单独享受税收的减免、退税等权利。2）东道国适用税率低于居住国时，子公司的累积利润可得到递延纳税的好处。3）许多国家允许在境内企业集团内部公司之间的盈亏互抵，子公司可以加入某一集团以实现整体利益上的纳税筹划。4）子公司向母公司支付的诸如特许权使用费、利息、其他间接费等，容易得到纳税当局认可。（1）子公司优缺点5）子公司利润汇回母公司方式灵活，在母公司所在国允许推迟课税的条件下，母公司的投资所得、资本利得可以保留在子公司，或者可以选择税负较轻的时间汇回，得到额外的税收利益。6）母公司转售境外子公司的股票利得，通常可享有免税照顾。7）境外子公司之间的转让资本一般不征税。8）许多国家对子公司向母公司支付的股息，规定减征或免征预提所得税。9）某些国家子公司适用的所得税率较低。由于母、子公司分别是两个资产相互独立的法人，除特殊情况可合并纳税外，一般情况下各项税收的计算、缴纳，子公司均独立于母公司，这样，子公司的亏损是不能冲抵母公司利润的，在进行纳税筹划时，这一点是设立子公司的不利之处。设立分公司，在纳税筹划中有如下优点：1）设立分公司的手续相对比较简单，许多国家一般不要求分公司在从事业务活动前缴纳注册登记资金，总公司拥有分公司的资本，在东道国通常也不必缴纳资本税或印花税。2）分公司交付给总公司的利润通常不必缴纳预提所得税。3）在经营初期，企业往往出现亏损，分公司亏损在汇总纳税时，可以冲抵总公司利润，减轻税收负担；但不得用境外总公司盈利弥补境外分公司亏损。（2）分公司优缺点4）分公司与总公司之间的资本转移，因不涉及所有权变动，不必缴纳税款。但是，分公司在向总公司支付利息、特许权使用费，或汇回利润时，纳税当局一般设有严格的限制条件，在进行纳税筹划时空间较小。3.子公司与分公司的选择（1）总机构与分支机构(母公司与子公司)均在中国境内，亏损弥补政策存在差异【例3-5】甲公司经营情况良好，准备扩大规模，在中国境内增设一分支机构乙公司。甲公司和乙公司均适用25%的企业所得税税率，子公司利润均不分配。假设乙公司设立后5年内经营情况预测如下：1）甲公司5年内每年均盈利，每年应纳税所得额为200万元；乙公司经营初期亏损，5年内的应纳税所得额分别为：-50万元、-15万元、10万元、30万元、80万元。2）甲公司5年内每年均盈利，每年应纳税所得额200万元；乙公司5年内也都是盈利，应纳税所得额分别为：15万元、20万元、40万元、60万元、80万元。3）甲公司在分支机构设立后头两年亏损，5年内的应纳税所得额分别为：-50万元、-30万元、100万元、150万元、200万元；乙公司5年内都是盈利，应纳税所得额分别为：15万元、20万元、40万元、60万元、80万元。4）甲公司在分支机构设立后头两年亏损，5年内的应纳税所得额分别为：-50万元、-30万元、100万元、150万元、200万元；乙公司经营初期亏损，5年内的应纳税所得额分别为：-50万元、-15万元、10万元、30万元、80万元。如果仅从抵税效应来看，应该如何选择分支机构的组织形式？1）甲公司5年内每年均盈利，每年应纳税所得额为200万元；乙公司经营初期亏损，5年内的应纳税所得额分别为：-50万元、-15万元、10万元、30万元、80万元。经营情况表（一）单位：万元年份第一年第二年第三年第四年第五年合计甲公司应纳税所得额2002002002002001000乙公司应纳税所得额-50-1510308055乙公司为分公司企业集团应税所得1501852102302801055企业集团应纳税额37.546.2552.557.570263.75乙公司为子公司子公司应纳税额000013.7513.75企业集团应纳税额5050505063.75263.752）甲公司5年内每年均盈利，每年应纳税所得额200万元；乙公司5年内也都是盈利，应纳税所得额分别为：15万元、20万元、40万元、60万元、80万元。经营情况表（二）单位：万元年份第一年第二年第三年第四年第五年合计甲公司应纳税所得额2002002002002001000乙公司应纳税所得额1520406080215乙公司为分公司企业集团应税所得2152202402602801215企业集团应纳税额53.755560