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第11章电子商务税收11.1电子商务税收概述11.2电子商务的税收征管11.3电子商务的国际税收11.1电子商务税收概述11.1.1电子商务与税收△税收:国家为了满足一般的社会共同需求，按照国家法律规定的标准，强制地、无偿地征收实物或货币而形成的特定的分配关系。税收是一个国家财政收入的主要来源，也是国家宏观管理经济、调控市场的主要手段之一。●针对电子商务税收征管的两种理论流派：主税派和免税派1传统税收种类的划分按不同的划分标准，可以分成不同的税收种类(1)按征收对象的属性分：①所得税、②流转税、③财产税、④行为税(2)按税收管辖权划分：①国内税收、②涉外税收、③外国税收2税收管辖权的概念△税收管辖权：指一国政府对一定的人或对象征税的权力，其意味着主权国家在税收方面行使权力的完全自主性，即对本国税收立法和税务管理具有独立的管辖权力。同时也意味着处理本国税收事务时不受外来干涉和控制。●税收管辖权原则：属地原则和属人原则（1）地域管辖权：国家对来源于该国境内的全部所得以及存在本国领土范围内的财产行使征税权力，而不考虑取得所有收入者和财产所有者是否为该国的居民或公民。（2）居民管辖权：国家对该国居民（包括自然人和法人）的全世界范围的全部所得和财产行使征税权力，而不考虑该纳税居民的所得是来源于国内，还是国外。3电子商务的税收由于网络交易的开放性，使得电子商务对于现行税收体系提出了挑战与冲击，主要表现在以下几方面：（1）对于税收原则的冲击，包括公平原则、中性原则和效率原则（2）对于各税种的冲击，包括增值税和所得税（3）对于税收征管的挑战，包括无纸化操作对税收稽查方式提出的挑战、加密措施为税收征管加大了难度、电子货币影响传统的征税方法（4）对国际税收基本概念的冲击，包括常设机构概念、国际税收管辖权参见：关于电子商务税收问题的研究电子商务对税收制度的影响电子商务对现行税制要素的影响主要表现在以下八个方面：1税法原则模糊：网络交易征税就缺乏法律依据、电子商务的虚拟贸易形式无法被现有税制涵盖、电子商务中居民身份难以确定税收征管成本和执行费用加大2纳税主体模糊：交易的虚拟性使纳税主体国际化、边缘化、复杂化和模糊化3征税对象模糊：现行税制是建立在有形交易基础上的，而电子商务的数字化信息交易的出现极大地削弱了现行税制存在的基础，将数字化产品究竟界定为货物还是服务，网上销售是属于商品销售应征收增值税，还是属于转让无形资产应征收营业税等都难以确定，从而引起税收征管的困难。4纳税地点模糊：网络经济贸易的虚拟化和无形化，使得税务部门无法确定贸易的供应地和消费地，无法制定国际税收中的常设机构概念，从而无法正确实施税收管辖权。5纳税环节模糊：网络经济贸易的交易环节少、渠道多，对原有的流转税制中的多环节纳税产生挑战，极大地影响流转税的缴纳。6所得类型模糊：电子商务交易的营业地的不同认定将会影响所得税政策的适用。7税收计征模糊：电子商务通过大量无纸化操作达成交易，使税收审计稽查失去了最直接的实物凭据。8常设机构模糊：一个可以进行销售的网络地址算不算常设机构？11.1.3电子商务税收的特点1虚拟化。包括交易行为虚拟化、税收概念虚拟化、税务信息虚拟化、交易对象虚拟化、税收原则虚拟化2多国性。电子商务可在多个国家进行，为跨国纳税人利用合法手段跨越税境，通过人、资金、财产的国际流动，减少以至免除其对政府的纳税义务提供了有利条件。3隐蔽性。消费者可以匿名；制造商很容易隐匿其居住地；税务当局无法判定电子商务情况；电子消费行为很容易隐蔽。4便捷性。电子征税不受时间和空间的过多限制，从而使征收变得既方便、简捷，又省时、省钱，大大降低了税收成本。11.1.4电子商务税收的原则1税法公平原则：电子商务与传统贸易适用相同的税法，负担相同的税赋2税收中性原则：税收中性原则的实际意义是税收的实施不应对电子商务的发展有延缓或阻碍作用。美国财政部《全球电子商务选择性的税收政策》报告中认为税收中性原则应为指导电子商务征税的基本原则，不通过开设新的税种或附加来征税，而是修改现有税种，使它适用于电子商务，确保电子商务的发展不会扭曲税收的公平。3管辖并重原则：源地税收管辖权并重原则即不放弃来源地税收管辖，这样更符合我国作为发展中国家的根本利益4既有税收原则：电子商务课税要尽可能运用既有的税收规定，尽可能让网络经济适应已有的财政税收政策5税收优惠原则：我国电子商务处于起点阶段，提供税收方面的宽松政策显得尤为重要6财政收入原则：电子商务税收制度，要与国家的整体税收制度相协调和配合，保证国家开支的需要7税收主权原则：我国电子商务的发展应结合我国的实际，考虑维护国家主权和保护国家利益，探索适合我国国情的电子商务发展模式8其他方面的原则：包括效率和便利原则，以及整体性和前瞻性原则等，在电子商务税收立法中也要充分予以考虑11.2电子商务的税收征管11.2.1电子商务与现行税收管辖权1税收管辖权难以界定。网络贸易中，无法找到住所、有形财产，也难以确定交易者的国籍，从事网络交易的双方都是以各自的网址为标志，但网址与通常的地理标志没有必然的联系，因而处于虚拟空间中的网址并不能作为地域管辖权的判定标准。2各国税收管辖权发生冲突。电子商务的跨国交易从本质上弱化了地域管辖权，使各国对所得来源地判定发生争议，引起税收管辖权的冲突。11.2.2电子商务税收管辖权模式1、基于服务器或供应商的管辖权模式（属地主义原则）基于服务器或供应商的管辖权模式暗示着税收缴给供应商国家或安装有服务器的国家，如图（1）所示，B国享有税收管辖权。在这种情况下，观念上的消费者把税及成本价缴给供应商或服务器国家，再由供应商向供应商所属国或服务器所属国的税务办纳税。实际上，税及成本可能会从消费者银行帐户转移到供应商的银行帐户上。根据这种模型，消费者可以被认为是供应商国家或服务器国家的纳税者。2、基于消费者的管辖权模式（属人主义原则）这种模式意味着税收收入达到了消费发生国，A国享有税收管辖权。根据这种模式，供应商被认为是消费者国家的进口商，在这种情况下，消费者仅把税缴给消费者自己国家的税办。另外，真正的价格和税款的支付可能会分别地转给供应商的银行帐户和税办的帐户。这种税收管辖权模式有利于实现本国的税收政策目的，消费者的税收负担也相对合理。参见：国际电子商务中的税收管辖权模式架构刘志光华南金融电脑2000年07期11.2.3电子商务对税收征管的影响1.电子税务登记加大征管难度2.无纸化使税收征管失去审计基础3.计算机加密技术使税收征管受到制约4.网络贸易影响了传统的税收扣缴办法11.2.4电子商务的税收征管1电子税务登记制度2财务软件备案制度3电子交易专用发票制度4电子申报纳税方式5电子商务征税范围11.2.4电子商务的税务稽查1确立电子账册和电子票据2采用独立的税率和统一税票3推行消费地银行扣缴义务4开展网上咨询和监控5加强国际交流和协调11.3电子商务的国际税收11.3.1电子商务与国际避税荷兰国家文献局对避税下的定义是：避税是指以合法手段减轻税收负担1电子商务加剧国际避税问题（1）电子商务使转让定价更易（2）电子商务使避税空间更宽2利用电子商务避税行为(1)利用电子商务的隐蔽性避税(2)利用电子商务的流动性避税1)利用呼叫中心避税2)利用虚拟公司避税3利用电子商务的侵蚀性避税（1）侵蚀各国关税堤防（2）侵蚀可见货币流量的交易体系（3）侵蚀传统的账册凭证11.3.2电子商务的国际税收的法律问题1收入种类和来源地的确定网上服务的蓬勃发展使得收入来源地的确定趋于复杂；劳务收入来源地与特定地理位置之间的联系不再那么紧密，其结果是地域管辖权的作用被削弱，一国对实际来源于该国的收入无从征税。2常设机构的认定《经济合作与发展组织范本》和《联合国范本》都把常设机构定义为：一家企业进行全部或部分营业的固定场所。网络环境下，企业不再需要在交易地所在国设立常设机构，该国就无法作为收入来源国就该类交易所得征税3关税问题当货物或服务是以电子形式交付时，就使得传统的税收法律很难适用。跨国公司之间的许可贸易，给相应的税收管辖提出了新的难题。4税收管辖权问题互联网电子商务对传统税收法则的另一个冲击就是难以确定哪个国家拥有对网上商务所得的税收管辖权。5电子征税体制建立问题建立电子申报和电子结算两个环节案例分析：中国政府对Google是否享有税收管辖权GoogleAdWords是谷歌提供的搜索引擎关键词广告，也称为“赞助商链接”，与百度的竞价排名广告类似。它们都是采用按点击付费方式的网络广告模式（CPC），只有当用户点击广告时，广告主才支付费用。关键词广告是谷歌的主要盈利模式之一，从全球范围看，占到了谷歌广告收入的60％。中小企业热衷于关键词广告，谷歌是它们的主要选择之一。按照Google广告计划条款，客户并非与谷歌，而是与谷歌指定的“上海构寻广告有限公司”签订协议。“构寻系就GoogleAdWords计划而言GoogleInc.在中华人民共和国的授权业务承包商，Google并非本条款的缔约方。”对于构寻这个既无网站，又无联系电话的广告公司，其实就是谷歌设立的一个收款机构，客户把钱汇给它，它再转给谷歌。它并不为客户提供广告服务。对广告主取得发票影响最直接的是这样一条规定：“除非构寻已收到客户对构寻发出的预付款中所通知费用的全部付款，否则构寻不会向客户开具正式税务收据或发票。”也就是说，只有预先付款给构寻，构寻才会向客户提供发票，而事实上谷歌广告的付款方式有预付款和后付款两种。因此，按照谷歌制定的条款，后付款客户索取发票均遭到了婉拒。思考：1Google为什么要设立构寻这样一个代理收款机构？2Google对后付款用户拒开发票的行为是否正当？如何解决？1为了避税。信利律师事务所上海分所刘福元律师认为，这可能是谷歌进行税收筹划的一种手段，因为如果直接付钱给服务最终提供商的话，税率会比较高。这样一经转手，则可以通过转让定价等方式来转移利润，降低税收。2将付款的先后作为是否提供发票的条件是不符合我国的税收法律法规的。只要客户为购买商品或者接受服务付款了，收款方就应该为其开具发票，这是它的义务。目前Google.cn的服务器一部分在中国，一部分在美国。谷歌全球副总裁兼大中华区总裁李开复称，会有越来越多的服务器搬到中国以推进产品本土化。即便谷歌在华设立了分支机构，并将部分服务器搬至中国，但是如果没有充分证据表明这些分支机构或者服务器参与了中文关键词广告业务的话，谷歌在华广告收入是否应在中国缴纳所得税依然不好定论。目前经合组织主张在电子商务中，服务提供商因特网的服务器所在地应成为常设机构的判定依据。如此一来，即使中国客户购买了巨额的谷歌中文广告服务，最广大的受众群也是在中国境内，但由于服务器、服务提供地不在中国，政府就可能会因为不享有税收管辖权而无法对其进行征税。“这的确是一个极具争议的新问题，将会成为跨国企业避税的一种新方法。1制定相关税收对策的原则2适当优惠原则3居民管辖和地域管辖并重原则4加快实施电子征税5建立健全电子征管模式6加大税收的稽查力度11.3.3我国对电子商务税收规制TheEnd