构建税收执法监督的新格局

1(本文2005年代表省学会参加了全国“加强税收法制建设理论研讨会”)构建我国税收执法监督的新格局孝感市税务学会课题组内容提要：本文通过对我国税收执法监督的现状及存在的主要问题进行分析探讨，强调我国依法治税必须健全和完善税收执法监督体系。提出应从强化执法监督理念、完善法律制度、构建科学体制机制、提高执法队伍素质等方面健全和完善税收执法监督体系。关键词：依法治税依法行政税收执法监督体系权力必须受到监督和制约，这是现代法治精神的要求。税务执法监督是指有监督权的所有监督主体，依法对税务机关及其工作人员在行使税收执法权过程中，执行税收政策法规，履行税收征收管理职责的情况是否符合法律、行政法规的规定所实施的各种方式的监督。对税收执法权实施监督，是税收法治精神的体现，也是依法治税的需要，关系到税收执法活动的合法性、合理性和有效性。当前，要强化税收执法监督工作，关键是要构建适应我国新形势要求的税收执法监督新的格局。一、当前税收执法监督工作存在的主要问题2改革开放以来，我国税收法制建设的进程不断加快，税收工作的重心不断向法治导向型转变。在强化税收执法刚性的同时，也逐步注重了对税收执法权的监督和制约。无论是从理论构建，还是从工作实践方面看，都进行了有益的探索，并取得了一定的成效。但是，随着我国建设法治政府目标的提出，强化税收执法监督已不是一种自觉性的工作尝试，而应该是一项法定性的工作任务。显而易见，当前我国税收执法监督工作难以适应这种新的要求，还没有形成成熟的工作格局，还存在着较多问题。突出表现在五个方面：1、税收执法监督意识有待加强。受整个社会法治化程度、主观执法习惯等多种因素的影响，当前，部分税务机关及税务人员对税收执法监督工作的认识还在一定程度上存在着偏差，或者说有一些“误区”，直接影响了实践效果。归纳起来，大致有三种不正确的观念：一是“无须监督”。有的人认为推进依法治税涉及社会多方面，如果法立好了，协税护税的环境好了，纳税人的依法纳税观念提高了，税收执法自然就规范了；二是“不愿监督”。认为监督是上级整治下级，是对执法人员的不信任，影响了正常工作，造成不必要的内耗；是“自曝家丑”、“自我接短”；三是“害怕监督”。认为内部监督多了，管得太严了，发现自己的问题多了，容易给其他外部监督留下把柄，于是畏手畏脚，不敢开展执法监督工作。2、税收执法监督体制不尽合理。目前，尽管在税收执法监督工作中摸索出了一些好的做法，但是还没有建立较为科学的税收执法监督机制。第一，缺乏税务执法监督工作长效机制，对税收执法行为的监3督没有形成制度化、日常化，不能客观地反映税务执法行为的真实情况。实践中，税务机关开展税务执法监督工作往往主要是依赖于年度的税收执法检查，容易形成对不规范执法行为不能及时发现纠正，应付监督检查等局面。第二，缺乏税收执法监督工作外部衔接机制。现在主要是开展内部执法监督，没有很好地于来自外部权力机关、职能部门的监督衔接，忽视了外部监督作用的发挥。实际上从一定意义分析，外部监督更有利于规范税收执法。第三，缺乏税收执法监督工作问责机制。只有监督，而没有相配套的考核、奖惩配套措施，对监督发现的问题没有严格和稳固的责任追究机制，使得监督效果达不到预期目的。3、税务执法监督制度还须完善。近几年来，从国家税务总局到各地各级税务机关都围绕“强化监督、规范执法”制定了一些制度办法，但是系统性、科学性不够，没有进行有机的整合，没有真正形成较为完整的监督制度体系，没有形成税收执法监督的“合力”。如制度不够完整。目前国家税务总局只制定了《税收规范性文件制定办法》、《重大税务案件审理办法》、《税收执法检查规则》等制度，显然还没有函盖所有的执法环节。又如监督制度在一定程度上可操作性不强，监督内容的细化和量化还不够完善等。最根本的，就是缺乏一个统领这些办法的税收执法监督制度，以“规章”以上级次的规范性文件对税收执法监督工作的主体、原则、对象、方式、程序、问责及其他问题进行规范，提高税收执法监督工作的权威性。44、税收执法监督内容不够全面。在目前的税收执法监督工作中，基本上只注重了事后监督，而相对忽视了事前监督和事中监督；对具体行政行为的监督比较重视，而对抽象行政行为的监督则相对放松；强调对基层税务机关及税务人员的监督，淡化对税务决策机关（主要是市级以上）及其工作人员的监督。如，部分税务机关一直把税务执法监督工作的重点定位于事后纠错，侧重于对税务执法行为完成后的监督，以追究了多少过错税务执法人员为体现执法监督工作成绩的主要衡量标准，而对于执法主体是否正确，执法依据是否充分，岗位职责是否明确，工作规程是否详细、具体等问题则关注不多。实际上，这种“亡羊补牢”的作法并不能从根本上体现出对税收执法权的制约，更不符合现代法治所要求的适时监控执法行为的法律精神。5、税收执法监督力量相对薄弱。一方面，外部执法监督部门职责重复、交叉过多，监督权责关系没有理顺；税务机关内部的税收执法监督机构缺乏应有的独立性、权威性，地位偏低、权力不足，监督权难以有效实施。另一方面，税收执法监督队伍素质不够精良，专业化程度不高，缺少“复合型”人才，懂财务会计，懂税法，熟悉现代信息化知识的人员不多。如，税收执法责任制是以CTAIS为依托对税收征管业务流程的具体化，其运行基础是税收征管业务流程和CTAIS信息。税收执法监督工作要落实到位，取得实效，必须要建立执法监督专业化队伍。二、构建税收执法监督新格局的构想5构建完善的税收执法监督格局，是一项系统的、长期的工作。针对当前税收执法监督工作存在的诸多问题，笔者认为，应重点从执法监督的主体、内容、手段、机制、队伍及工作规范化等六个方面着手，来整体推进新格局的逐步形成。（一）构建和完善税收执法监督主体的多元化格局所谓税收执法监督主体，就是指由谁来实施税收执法监督。当前,我国要构建一种国家监督和社会监督、内部监督和外部监督、层级监督和同级监督、党的监督和其他监督相互促进、相辅相成的监督主体多元化格局。1、国家监督和社会监督并重。国家监督包括国家权力机关监督、司法监督和行政监督。国家权力机关监督，是最高层次的监督，这是由我国政治体制决定的，指各级人民代表大会及其常务委员会对税务机关及其工作人员的税务管理活动实施的监督，它主要通过提案、听取税务机关的工作汇报、质询、人事任免、视察、提出批评建议等方式实施监督；司法监督，是指检察机关、审判机关依照法定职权与法定程序对税务机关及其工作人员在税收管理活动中是否违法实施的监督。它主要表现为法纪监督，通过对职务犯罪行为的查处，行政诉讼活动的监督等形式对税收执法权进行监督；行政监督，是指各级政府及其专门监督部门以及税务部门对税收执法行为的监督。各级政府专设的监督机关，如审计机关、行政监察机关、财政等通过专项检查等形式对税务机关实施的行政方面的专门监督；税务部门内部通过上下级之间、专门内设机构以及岗位设置对税收执法进行监督。社会监督6包括政协和民主党派的民主监督、舆论监督以及人民群众的监督。民主监督，这里所说的民主监督，是指人民政协和各民主党派对税收执法活动的监督；舆论监督，是指社会各界和人民群众通过新闻舆论工具（包括报刊、电视、广播、互联网等）对税收执法的监督；人民群众监督，是指社会团体、群众组织和公民个人经建议、批评、检举、申诉、控告、来信来访等基本方式对税收执法的监督。这些监督都属于社会监督，不能直接产生相应的法律后果，只有被国家机关采纳后，才能间接产生法律后果，因而不具有国家强制力。但决不能因此而低估它的作用。这几种监督的实质是广大人民群众参与国家管理，行使当家作主权利的具体体现。2、内部监督和外部监督并行。内部监督是指税务部门内部依照法律法规及有关规章制度对税收执法权进行的监督。内部监督是及时发现和解决执法问题的有效途径，是自我规范执法和爱护干部、保护干部的有效方法。目前，税务机关设立专门的法制、纪检监察、内部审计等部门，按照各自的职责，实施系统内的职能监督。从长远要求来看，应当建立相对独立、权责明晰的执法监督机构，专司监督工作，主要通过经常性、日常化的监督检查来实现对税收执法权运行全过程、全方位的适时监督。外部监督是泛指除税务部门之外的所有来自不同监督主体对税收执法权进行的监督。外部监督是促进税收规范执法的不可或缺的因素，是促进内部监督的强化剂。当前，随着国家法治进程的加快，来自外部的税收执法监督将越来越多，对此，税务部门不仅要正确对待，积极接受和配合，更重要的是要形成工作制度，建立7与外部监督的良性衔接关系。来自不同主体的外部监督，也要尽可能信息共享，进行监督整合。3、层级监督和同级监督并重。层级监督是指上、下级税务机关之间对税收执法权的相互监督。《税收征管法实施细则》明确规定，上级税务机关可以监督下级税务机关，下级税务机关也有权监督上级税务机关。同级监督是指同级税务机关相关职能部门之间、不同岗位之间，依照各自的职责权限，对税收执法权进行的监督和制约。当前，上级税务机关对下级的执法监督做得较好，但仍需要不断强化。同时，下级税务机关对上级的执法监督还相对薄弱，需要重点突破，上级税务机关要正确对待下级税务机关的监督行为，并赋予应有的监督权力，疏通监督渠道，明确监督责任。并且，同级监督的力度、深度、广度都仍然需要进一步加大。4、党的监督和其他监督并重。党的监督，是指各级党委、纪检机关对税务执法进行的监督。这是有中国特色的行政监督体系的重要组成部分。中国共产党是我国的执政党，是领导社会主义现代化事业的坚强核心。党对国家政治活动、经济文化建设和社会生活的领导，是宪法规定的基本原则，它是一种政治领导，主要通过制定路线、方针、政策、组织纪律检查等方式进行监督。其他监督，这里是泛指党的监督之外的其他监督，是党的监督的有机补充。（二）构建税收执法监督内容的全面化格局税收执法监督的内容是各级国家税务机关及其工作人员的全部税收执法活动，涉及税收执法的各个环节。既包括监督抽象行政行为（主8要由地市级及以上税务部门作出），也包括监督具体行政行为（主要由直接从事税收征管的税务部门作出）；既包括对直接从事税收征收管理活动的基层税务所、税务分局，也包括对不直接从事税收征管的各级税务部门，直至国家税务总局，还包括对直接和间接从事税收管理活动的税务工作人员的监督。具体而言，包括对税收行政立法权、税款征收权、税务管理权、税务检查权、税务违法处理权、代位权和撤销权等的监督。1、对税收执法权的事前监督。事前监督，就是对抽象行政为进行的监督，从而强化源头控制，确保执法依据合法。加强事前监督，要严格执行好税收规范性文件的会签制度、地方性税收法规、规章、规范性文件的备查备案制度和执法程序、执法文书的归口管理制度。凡是具有普遍约束力的税收规范性文件在出台之前，必须要经过法制机构统一审核把关，凡未级法制机构会签的税收规范性文件一律不得出台。各级税务机关应当按规定将税收规范性文件报备，接受备案的上级税务机关要定期备查，发现问题及时纠正。要清理和简化已经实施的执法程序和文书，把重复设置的和不规范的进行归并和清理，新出台的各种程序规定和文书，一律要经过法制机构审核把关，防止政出多门。2、对重点环节执法权的事中监督。事中监督，就是要把那些权力比较集中的执法环节进行适当的权力分解，重在强化过程控制，防止权力的滥用和执法随意性。事中监督的主要内容是：一是要认真执行重大税务案件集体审理制度。对重大税务案件进行集体审理，要严格9把关，实行回避制度，切实提高审理质量和效率；同时，对涉嫌构成犯罪的案件要及时移送司法机关。二是要对大额减免缓税的审批实行集体审核制度，严格遵守减免缓税的审批权限，对超过一定额度的审批事宜，应当实行集体审批，民主决策。三是要做好税务行政处罚听证工作，这也是对执法行为进行事中监督的重要措施。在听证过程中，应当充分尊重纳税人陈述权和申辩权，保证税务行政处罚全过程的公正、公开和执法准确。3、对执法权全过程的事后监督。事后监督应当突出日常化，随时发现问题，随时整改，注重责任的落实。主要是：一要强化税收执法检查。在抓好上级对下级的层级执法检查的基础上，重点抓好本级执法