第四章消费税税务筹划

第四章消费税的税务筹划学习目的和要求：在熟悉现行消费税税收法律法规的基础上，通过本章的学习使学习者能够掌握消费税税收筹划的基本方法与技巧，为从事税收实务工作打下坚实的基础。第四章消费税的税务筹划第一节消费税计税依据的税务筹划第二节消费税税率的税务筹划第三节消费税税额抵扣的税务筹划主要内容消费税筹划的特点消费税筹划要从消费税的特点着手：从征税范围看，消费税只对部分消费品征税，具有选择性；从纳税环节看，消费税实行一次课征制，对生产销售、自产自用、进口、委托加工或零售应税消费品征收消费税；从税率角度看，消费税采用比例税率、定额税率和复合税率，具有极大的差别性；从税基角度看，从价消费税是价内税，税基包含消费税本身。第一节消费税计税依据的税务筹划一、消费税计税依据税务筹划的基础知识由于消费税采用从价、从量、复合计税三种方法，所以，消费税的计税依据为销售额或者销售数量或者二者兼有。（一）销售额的确定销售额为纳税人销售应税消费品向购买方收取的全部价款和价外费用。（二）销售数量的确定销售数量，是指应税消费品的数量。具体为：1.销售应税消费品的，为应税消费品的销售数量；2.自产自用应税消费品的，为应税消费品的移送使用数量；3.委托加工应税消费品的，为纳税人收回的应税消费品数量；4.进口应税消费品的，为海关核定的应税消费品进口征税数量。二、消费税计税依据税务筹划的案例分析（一）生产后销售的消费税税务筹划由于消费税只有一个纳税环节，纳税人可以运用纳税环节筹划技术，将门市部独立核算，或将销售部门独立为销售公司，并合理转让定价，则可节省消费税。【案例】某酒厂生产的酒类产品是一种特殊的消费品，需要缴纳消费税。从2001年5月起，国家对白酒行业进行税收政策调整，由原来的从价定率征收方法改变为从价定率与从量定额相结合的复合计税方法，即对每斤白酒在从价定率的基础上，再按照0.5元每斤从量征收一道消费税。是否有实现税负转嫁的办法呢?一是设立多道独立的销售公司，采取“前低后高”的价格转移策略，先以相对较低的价格卖给自己的销售公司，然后再由销售公司以合理的高价进行层层分销，这样便可在确保总体销售收入的同时减少消费税的负担。将市场营销及广告费合理转嫁给经销商负担，但酒类生产厂家要对经销商做出一定的价格让步，以弥补经销商负担的相关市场营销及广告费。这种费用的转嫁方式，可降低酒类产品的出厂价，直接转嫁了增值税，降低了消费税。【案例】郑新烟草集团下属的卷烟厂生产的卷烟，市场直接售价为每标准箱(50000支)10000元(不含增值税)，该厂以每箱8000元(不含增值税)的价格销售给其独立核算的销售公司。卷烟厂每月销售卷烟20000箱。筹划分析如下：1.卷烟厂转移定价前，卷烟厂直接对外部市场销售：每标准条(200支)不含税调拨价为：10000÷50000×200＝40元，适用定额税率150元／箱，调拨价在50元以下，比例税率为30%，则：应纳消费税＝10000×20000×30%＋20000×150＝63000000(元)。2.卷烟厂转移定价后，卷烟厂先销售给其独立核算的销售公司，再对外销售：应纳消费税＝8000×20000×30%＋150×20000=51000000(元)。可见，先销售给其关联销售公司，再对外销售，转移价格使卷烟厂每月可减少消费税：63000000—51000000＝12000000(元)（二）生产后进行非货币性资产交换的税务筹划在实际操作中，当纳税人用应税消费品换取货物或者投资入股时，一般是按照双方的协议价或评估价确定，而协议价往往是市场的平均价。纳税人可以采用先销售后入股(换货、低债)的方式，避免按照同类应税消费品的最高销售价作为计税依据，达到减轻税负的目的。【案例】某摩托车生产企业，当月对外销售同型号的摩托车时共有3种价格，8000元的单价销售50辆，9000元的单价销售10辆，9600元的单价销售5辆。当月以20辆同型号的摩托车与甲企业换取原材料，双方按当月的加权平均销售价格确定摩托车的价格。该摩托车消费税率为10%。应纳消费税＝9600×20×l0%＝19200(元)。筹划分析如下：如果该企业按照当月的加权平均价将这20辆摩托车销售后，再购买原材料，则：应纳消费税＝(8000×50+9000×10+9600×5）÷(50+10+5)×20×10%＝16553.85(元)节税额＝19200-16553.85=2646.15(元)（三）生产后进行套装销售或者装配销售的税务筹划消费税政策规定：纳税人将自产的应税消费品与外购或自产的非应税消费品组成套装销售的，以套装产品的销售额(不含增值税)为计税依据。所以，纳税人采取先销售后包装的方法，可降低计税依据，节省消费税。【案例】某日用化妆品厂，将生产的化妆品、护肤护发品、小工艺品等组成成套消费品销售。每套消费品由下列消费品组成：化妆品包括一瓶香水60元，一瓶指甲油20元，一支口红30元；非高档护肤护发品包括一瓶浴液50元，一瓶摩丝16元，一块香皂4元；化妆工具及小工艺品20元，塑料包装盒10元。化妆品消费税率30%，非高档护肤护发品已停止征收消费税。上述销售价格均为不含增值税的销售价格。按照习惯做法，将产品包装后再销售给商家：每套应纳消费税＝(60+20+30+50+16+4+20+10)×30%＝63(元)筹划分析如下：若改变做法，将上述产品先分别销售给商家，再由商家包装后对外销售，实际操作上，只是换了个包装地点，并将产品分别开具发票，会计上分别核算销售收入。应纳消费税＝(60+20+30)×30%=33(元)通过税收筹划，每套消费品减少消费税＝63-33＝30(元)（四）生产后销售涉及包装物的税务筹划根据有关规定，纳税人如果想在包装物上节省消费税，关键是包装物不能作价随同产品销售，而应采取收取包装物押金的方式实现，押金不并入销售额计算消费税税额，尤其当包装物价值较大时，更加必要。【案例】山东某汽车轮胎厂2007年12月销售10万个汽车轮胎，每个价值3300元(不含增值税)，其中含包装物价值300元(不含增值税)，汽车轮胎的消费税税率为3%。试分析应如何筹划？筹划分析如下：方案一：如果企业采取汽车轮胎连同包装物一并销售方式：销售额＝10×3300=33000(万元)应纳消费税＝33000×3%=990(万元)方案二：如果企业采用包装物不作价随同产品销售，而是收取押金的形式，将汽车轮胎的包装物单独收取押金351元／个(含税)的押金：销售额为＝10×3000＝30000(万元)应纳消费税＝30000×3%＝900(万元)如果购买方于规定的时期或者一年内赎回包装物押金，该企业可以节税：990-900=90(万元)；如果购买方未能在规定的时期或者一年内赎回包装物押金，该企业也可以得到延期纳税的节税效应。（五）生产后自用的税务筹划自产自用应税消费品，用于其他方面的，在移送使用时缴纳消费税，其计税依据为同类消费品的销售价格，没有时，按组成计税价格。组成计税价格=成本×(1+成本利润率)÷(1—消费税税率)上述公式中的成本是指应税消费品的产品生产成本，由于生产成本是通过企业自身的会计核算计算出来的，具有可调节性，纳税人可通过选择间接费用分配方法进行税收筹划。【案例】中兴家居地板生产企业按照本企业正常的原材料、费用分配标准计算企业自制自用的消费品实木地板的成本为28万元，该实木地板的全国平均成本利润率为5%，消费税税率为5%，则该实木地板的组成计税价格及消费税、增值税销项税额计算如下:组成计税价格＝280000×(1+5%)÷(1-5%)＝309473.68(元)应纳消费税＝309473.68×5%＝15473.68(元)增值税销项税额＝309473.68×17%＝52610.53(元)筹划分析如下：采用降低自制自用实木地板成本的办法，假设成本降为25万元时：组成计税价格＝250000×(1+5%)÷(1-5%)＝276315.79(元)应纳消费税＝276315.79×5%=13815.79(元)销项税额=276315.79×17%＝46973.68(元)从以上的计算可以看出，通过降低自用实木地板成本的办法可实现少纳增值税和消费税：15473.68+52610.53-13815.79-46973.68＝7294.74(元)（六）加工方式的税务筹划企业的加工方式有自行加工和委托加工。自行加工的计税依据为消费品的销售价格；委托加工的计税依据为受托方同类消费品的销售价格或组成计税价格。由于自行加工和委托加工的税基不同，就存在一定的筹划空间。【案例】甲日化企业2007年5月准备将100万元的化妆品原料加工成化妆品销售。现有两个方案：方案A，委托某协作厂加工，付加工费75万元；方案B，企业自行生产，据测算，自行生产的人工费及分摊费用也为75万元。设两种方案生产的化妆品品质没有差异，对外销售都可以实现销售收入400万元。化妆品消费税税率为30%。这两种方案下企业的纳税和盈利情况分析如下：方案A：消费税组成计税价格＝(100+75)÷(1-30%)＝250(万元)应纳消费税＝250×30%＝75(万元)收回的化妆品直接对外销售时，不再缴纳消费税。假设不考虑其他期间费用，则这笔业务的利润为：400-100-75-75＝150(万元)方案B：自行生产的应税消费品对外销售时：应纳消费税＝400×30%=120(万元)这笔业务的利润为＝400-100-75-120＝105(万元)将以上两种方案对比，我们可以看出，在各相关因素相同的情况下，企业自行生产应税消费品较之委托加工应税消费品，其税负较重，利润较少。本例中，自行生产方式比委托加工方式多缴消费税45万元，利润随之也减少45万元。第二节消费税税率的税务筹划一、酒及酒精税率的税务筹划（一）白酒【案例】长虹酒业有限责任公司将散装白酒委托某药厂加工成药酒后销售。散装白酒的售价为32万元(不含增值税，共计8万斤)，加工成药酒后的售价为52万元。白酒定额税率为0.5元/市斤，比例税率为20%。筹划分析如下：在直接销售白酒的情况下：应纳消费税＝32×20%+8×0.5=10.4(万元)在加工成药酒后销售的情况下(药酒属于其他酒，税率为10%)应纳消费税＝52×10%＝5.2(万元)加工成药酒后销售的节税额＝10.4-5.2＝5.2(万元)（二）啤酒【案例】新星啤酒厂销售A型啤酒20吨给副食品公司，开具税控专用发票收取价款58000元，收取包装物押金3000元；销售B型啤酒10吨给宾馆，开具普通发票取得收入32760元，收取包装物押金1500元。则该啤酒厂应缴纳的消费税是多少？筹划分析如下：（58000+3000÷1.17）÷20=3028.213000(元)所以适用的税率为单位税额250元/吨（32760+1500）÷1.17÷10=2928.213000(元)所以适用的税率为单位税额220元/吨应纳消费税＝20×250+10×220=7200(元)如果企业能够将第一批啤酒收取的包装物押金降为X,使其每吨售价在3000元以下，即可节税：（58000+X÷1.17）÷203000(元),解得X应小于2340元，此时应纳税额＝20×220+10×220=6600(元)二、卷烟税率的税务筹划现行税法规定：自2001年6月1日起，对卷烟实行从量定额和从价定率相结合的复合计税办法。定额税率为每标准箱(50000支)150元；比例税率为每标准条(200支)调拨价格在50元(含50元，不含增值税)以上的卷烟消费税税率为45%；每标准条调拨价格在50元(不含增值税)以下的卷烟消费税税率为30%；【案例】位于市区的某卷烟厂为增值税一般纳税人，当月生产销售卷烟4000标准条，每条调拨价格为55元(不含增值税)，则当月应纳消费税及附加为：(4000÷250×150+55×4000×45%)×(1+7%+3%)＝111540(元)试分析如何减轻企业的税负？筹划分析如下：如果将调拨价格降为50