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第十一章合并会计报表（一）重点应掌握以下内容：1、资产负债表的合并范围；2、合并资产负债表的抵销项目的抵销处理；3、合并利润表及合并利润分配表的抵销项目的抵销处理。第一节合并会计报表概述一、合并报表的作用及特点（一）合并报表的作用1、合并报表概念它是以母公司和子公司组成的企业集团为一会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果及现金流量的会计报表。2、作用（1）对外：提供反映母子公司集团全貌的整个情况（2）对内：避免利用控股关系，人为粉饰会计报表（二）合并会计报表特点1、反映的内容和对象是若干个法人组成的会计主体2、编制的企业是对其他企业有控制权的控股公司或母公司编制3、编制基础是以个别会计报表为基础4、报表编制方法是有其独特的方法二、合并会计报表的合并范围：是编制合并会计报表的前提1、母公司拥有其半数以上权益性资本的被投资企业例如：（1）母公司拥有子公司70%股份，子公司拥有C公司60%的股份；分析：在确定控制权时，间接拥有C公司60%的股份；（2）母公司拥有C公司20%的股份，拥有子公司80%的股份，子公司拥有C公司40%的股份；分析：在确定控制权时，直接和间接拥有C公司60%的股份例如：H公司拥有甲、乙、丙、丁四家公司权益性资本的比例分别为63%、32%、25%和30%。此外，甲公司拥有乙公司26%的权益性资本，丙公司拥有丁公司30%的权益性资本。应纳入H公司合并报表合并范围的有：分析：甲公司、乙公司2、被母公司控制的其他企业(实质重于形式)①通过与其他投资者协议，持有半数以上表决权；②有权控制企业的财务和以营政策；③有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员；④在董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。不纳入合并报表范围的子公司（既使超过50%表决权资本的也不能合并）的情况有：（6种情况）三、合并会计报表编制的前提及其准备1、统一报表结算日及会计期间；2、统一母子公司会计政策；3、对子公司采用权益法核算；4、对子公司外币表示的会计报表进行折算。四、合并报表种类及其编制原则（一）合并报表种类1、合并资产负债表；2、合并利润表；3、合并利润分配表；4、合并现金流量表。（二）合并报表编制的原则1、以个别会计报表为基础；2、一体性原则3、重要性原则第二节合并资产负债表一、编制合并资产负债表应进行抵销处理的项目（1）母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵销；（2）内部债权债务抵销；（3）存货项目；（4）固定资产项目；（5）无形资产项目；（6）盈余公积项目。（一）母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵销例如：A公司对B公司的长期投资数额为180万元，拥有B公司70%的股份。B公司所者权益总额为200万元，其公允价值为250万元。A公司对B公司的长期股权投资的商誉为：180－250×70%=5（万元）借方注：（1）长期股权投资＞应享有子公司所有者权益公允价值的部分＝＞借记“商誉”（2）长期股权投资＜应享有子公司所有者权益公允价值的部分部分＝＞贷记“营业外收入”例：某股份有限公司拥有一非全资子公司，该股份有限公司在2000年12月31日对该公司长期股权投资账面余额（即资产负债表账面价值）为560万元，拥有该子公司70%的股份。该子公司2000年12月31日的资产负债表中所有者权益各项目金额如下（帐面价值等于公允价值）：项目金额实收资本500资本公积100盈余公积160未分配利润50所有者权益合计810要求：编制有关长期股权投资与所有者权益抵销的会计分录。解：（1）合并价差及少数股东权益的计算①母公司在子公司所有者权益中拥有的份额为：810×70%=567（万元）②567-560=7（万元）贷方③子公司少数股东权益=810-567=243（万元）（2）长期股权投资与所有者权益抵销分录如下：借：实收资本500借：资本公积100借：盈余公积160借：未分配利润50贷：长期股权投资560贷：营业外收入7贷：少数股东权益243（二）内部债权与债务项目的抵销（1）应收账款现应付账款（2）应收票据与应付票据（3）预付账款与预收账款（4）长期债券投资与应付（5）应收股利与应付股利（6）其他应收款与其他应付款发行债券借：银行存款1000贷：应付债券1000计提利息时借：财务费用借：在建工程50贷：应付债券－应计利息50购买债券借：长期债权投资1000贷：银行存款1000计提利息时借：长期债权投资－应计利息50贷：投资收益50合并后的抵销分录为借：应付债券1050贷：长期债权投资1050借：投资收益50贷：在建工程50贷：财务费用例如：A股份有限公司拥有某一子公司70%的股份。A公司与该子公司之间债权债务情况如下：（1）A公司本期期末应收账款余额为578万元，其中对子公司内部应收账款余额240万元。A公司采用备抵法核算坏账损失，采用应收账款余额百分比法计提坏账准备，计提比例为5%。（2）A公司本期期末应收票据余额为422万元，其中对子公司内部应收票据余额160万元。（3）子公司本期期末长期债券投资账面余额为330万元，其中债券面值为300万元，应收利息30万元。该债券投资系购买A公司对外发行的债券。A公司发行该债券的票面年利率为5%，系按面值发行，到期一次还本付息的债券，发行债券筹集的资金用于一工程，目前尚处于在建过程中。要求：根据上述资料，编制内部债权债务抵销的会计分录。解：内部债权债务抵销的会计分录为：（1）借：应付账款240贷：应收账款240同时抵销计提的坏账准备借：坏账准备（240×5%）12贷：管理费用12（2）借：应付票据160贷：应收票据160（3）借：应付债券330贷：长期债权投资330同时抵销内部投资收益借：年初未分配利润15借：投资收益15贷：在建工程30（三）存货价值中包含的未实现的内部销售利润的抵销在本期内未实现对外销售而形成的期末存货时，其存货价值中包括两部分内容：（1）真正的存货成本（2）销售企业的毛利母公司的销售借：银行存款120贷：主营业务收入120结转成本借：主营业务成本80贷：存货80子公司购入借：存货120贷：银行存款120合并后的抵销分录为：借：主营业务收入120贷：主营业务成本80贷：存货40（四）固定资产原价和无形资产价值中包含的未实现的内部销售利润的抵销母公司的销售借：银行存款120贷：主营业务收入120结转成本借：主营业务成本80贷：存货80子公司购入借：固定资产120贷：银行存款120合并后抵销分录为：借：主营业务收入120贷：主营业务成本80贷：固定资产原价40（五）盈余公积的抵销1、在纳入范围为全资子公司的情况下：2、在纳入范围为非全资子公司的情况下：例如：2000年5月31日，A公司以银行存款60万元购得B公司80%的股份，购买后两公司分别编制的资产负债表的有关项目如下（单位：万元）项目A公司B公司应收账款-A公司10长期投资-B公司60固定资产180120应付账款-B公司10负债合计20045所有者权益合计42075要求：试计算A、B公司合并后资产负债表中下列各项目的金额：（1）少数股东权益；（2）资产总额；（3）负债总额；（4）所有者权益（不包括少数股东）解：（1）少数股东权益数额=75×20%=15（万元）（2）资产总额=620+120-60-10=670（万元）（3）负债总额=200+45-10=235（万元）（4）所有者权益总额=420+75-60-15=420（万元）少数股东权益子公司所有者权益部分资产670负债235所有者权益420少数股东权益15合计670合计670第三节合并利润表和合并利润分配表一、合并利润表和合并利润分配表的抵销１、合并利润表和合并利润分配表的编制基础是子公司的个别利润表和个别利润分配表。２、合并利润表和合并利润分配表的抵销项目有：（1）内部销售收入和内部销售成本项目；（2）内部投资收益项目；（3）管理费用项目（4）纳入合并范围的子公司利润分配项目（一）内部销售收入和内部销售成本的抵销处理１、内部购进商品当期全部实现销售借：主营业务收入(母公司的内部销售收入80）贷：主营业务成本（子公司的销售成本80）母公司－－子公司－－第三者608090２、内部购进商品当期全部未实现销售借：主营业务收入80贷：主营业务成本60贷：存货20３、内部购进商品当期部分售出、部分未售出（１）内部购进商品当期售出部分借：主营业务收入贷：主营业务成本（２）内部购进商品当期未售出部分借：主营业务收入贷：主营业务成本贷：存货４、内部购进商品作为固定资产使用的抵销借：主营业务收入贷：主营业务成本贷：固定资产原价（二）内部应收账款计提的坏账准备的抵销１、抵销内部应收应付账款借：应付账款贷：应收账款２、抵销计提的坏账准备借：坏账准备贷：管理费用（三）内部利息收入和利息支出的抵销１、将内部债券投资与应付债券抵销借：应付债券贷：长期债券投资２、将内部利息收入和利息支出抵销借：投资收益贷：财务费用或在建工程例如：母公司本期计提从子公司购入的一次还本付息的债券利息２０万元，年初母公司长期债券投资中有从子公司购入的债券２００万元；要求编制抵销分录：解（１）将内部债券投资与应付债券抵销借：应付债券２２０贷：长期债券投资２２０（２）将内部利息收入和利息支出抵销借：投资收益２０贷：财务费用或在建工程２０全资子公司情况下内部投资收益与子公司利润分配的抵销分录为：例如：母公司Ａ公司拥有一子公司Ｂ。该子公司Ｂ为非全资子公司，母公司Ａ拥有80％的股份。子公司Ｂ本期净利润为10000元。子公司期初未分配利润5000元；本期提取盈余公积1500元，分出利润7500元，未分配利润6000元。要求：编制抵销分录借：投资收益8000借：少数股东收益2000借：年初未分配利润5000贷：提取盈余公积1500贷：应付利润7500贷：未分配利润6000（五）内部提取盈余公积的抵销借：提取盈余公积贷：盈余公积注：1、全资子公司的情况下，将已抵销的提取盈余公积的数额100％调整回来；2、非全资子公司的情况下，将已抵销的提取盈余公积的数额按母公司享有的部分调整回来；