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第4讲政府补助4.1政府补助的性质与形式4.2政府补助的分类与会计处理4.1.1政府补助的性质4.1.2政府补助的主要形式4.1政府补助的性质与形式4.1政府补助的性质与形式一个国家的政府为了鼓励或扶持特定行业、地区或领域的发展，通常会制定一些政策法规，采取无偿拨款、贷款、担保、注入资本、提供货物或者服务、购买货物、放弃或者不收缴应收收入等方式，对有关企业予以经济支持，这是国际上通行的做法。但是，政府对企业的经济支持并不都是会计准则所称的政府补助。我国《企业会计准则第16号——政府补助》(以下简称“政府补助准则”)对与政府补助相关的确认、计量与报告问题进行了专门的规范。4.1.1政府补助的性质政府补助是指企业从政府无偿取得资产的事项。具体来说,政府补助主要有如下两个特征：一是无偿性。无偿性是政府补助的基本特征。政府并不因此享有企业的所有权，企业将来也不需要偿还。这一特征将政府补助与政府作为企业所有者投入的资本、政府采购等政府与企业之间双向、互惠的经济活动区分开来。【注意】政府补助通常附有一定的条件，这与政府补助的无偿性并无矛盾，并不表明该项补助有偿，而是企业经法定程序申请取得政府补助后应当按照政府规定的用途使用该项补助。政府对企业的资本性投入属于互惠交易，而不是政府补助。政府如果以企业所有者身份向企业投入资本，将拥有企业相应的所有权，可以分享企业的利润。在这种情况下，政府与企业之间的关系是投资者与被投资者的关系。二是直接取得资产。政府补助是企业从政府直接取得的资产，包括货币性资产和非货币性资产。比如，政府对企业的财政拨款，政府以先征后返(退)、即征即退等方式返还给企业的税款，行政划拨给企业的土地使用权等。【注意】不涉及资产直接转移的经济支持不属于政府补助准则规范的政府补助。比如政府与企业间的债务豁免不是政府补助；除税收返还外的税收优惠，如直接减征、免征、增加计税抵扣额、抵免部分税额等税收优惠方式，虽体现了政府的政策导向，但政府并未直接向企业无偿提供资产，因此也不是会计准则所称的政府补助。【注意】增值税出口退税也不属于政府补助。由于增值税是价外税，出口货物前道环节所含的进项税额是抵扣项目，体现为企业垫付资金的性质，增值税出口退税实质上是政府归还企业事先垫付的资金，不属于政府补助。【例4-1·单选题】企业享受的下列税收优惠中，属于企业会计准则规定的政府补助的是（）。A.增值税的出口退税B.免征的企业所得税C.减征的企业所得税D.先征后返的企业所得税『正确答案』D【例4-2·单选题】下列各项中，应作为政府补助核算的是（）。A.营业税直接减免B.增值税即征即退C.增值税出口退税D.所得税加计抵扣『正确答案』B『答案解析』政府补助的特征之一是直接取得资产，而ACD均不符合要求，只有B是政府补助。4.1.2政府补助的主要形式政府补助通常为货币性资产的形式，如财政拨款、财政贴息和税收返还，但也存在非货币性资产的情况。政府补助主要有如下形式：1.财政拨款2.财政贴息3.税收返还4.无偿划拨非货币性资产4.1.2政府补助的主要形式1.财政拨款指政府为了支持企业而无偿拨付的款项。这类拨款通常具有严格的政策条件，只有符合条件的企业才能申请拨款；同时政府对于财政拨款附有明确的使用条件，政府在批准拨款时就规定了资金的具体用途。比如，财政部门拨付给企业的粮食定额补贴，鼓励企业安置职工就业的奖励等均属于财政拨款。4.1.2政府补助的主要形式2.财政贴息指政府为支持特定领域或区域发展，根据国家宏观经济形势和政策目标，对承贷企业的银行贷款利息给予的补贴。财政贴息的补贴对象通常是符合申报条件的某个综合性项目，包括设备购置、人员培训、研发费用、人员开支、购买服务等，也可以是单项的，比如仅限于固定资产贷款项目。4.1.2政府补助的主要形式2.财政贴息财政贴息主要有两种方式：一是将贴息资金直接拨付给受益企业；二是将贴息资金直接拨付给贷款银行，由贷款银行以低于市场利率的优惠利率向企业提供贷款，承贷企业按照实际发生的利率计算和确认利息费用。4.1.2政府补助的主要形式3.税收返还指政府按照国家有关规定采取先征后返(退)、即征即退等办法向企业返还的税款，属于以税收优惠形式给予的一种政府补助。4.无偿划拨非货币性资产属于无偿划拨非货币性资产的情况主要有无偿划拨土地使用权、天然起源的天然林等。4.2政府补助的分类与会计处理4.2.1政府补助的分类带来经济利益或者弥补相关成本或费用的形式与收益相关的政府补助与资产相关的政府补助企业取得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助。除与资产相关的政府补助之外的政府补助一般以银行转账的方式拨付向企业无偿划拨长期非货币性资产实际收到款项时按照到账的实际金额确认和计量通常以银行转账的方式进行4.2政府补助的分类与会计处理4.2.2政府补助的会计处理办法收益法资本法直接计入所有者权益计入当期收益或递延收益的方法净额法总额法确认政府补助时，将其全额确认为收益，而不是作为相关资产账面余额或者费用的扣减政府补助确认为对相关资产账面余额或者所补偿费用的扣减我国采用总额法4.2政府补助的分类与会计处理4.2.3与资产相关的政府补助的会计处理1.会计处理原则先确认为递延收益；然后自相关资产可供使用时起，在该项资产使用寿命内平均分配，计入当期营业外收入。【注意】与资产相关的政府补助应当在实际取得资产并办妥相关受让手续时按照其公允价值确认和计量，公允价值不能可靠取得的，按照名义金额（即1元）计量。4.2政府补助的分类与会计处理4.2.3与资产相关的政府补助的会计处理2.以银行转账的方式拨付的会计处理(1)收到款项时与资产相关的政府补助通常为货币性资产形式，企业应当在实际收到款项时，按照到账的实际金额：借：银行存款贷：递延收益4.2政府补助的分类与会计处理4.2.3与资产相关的政府补助的会计处理2.以银行转账的方式拨付的会计处理(2)资产购置时将政府补助用于购建长期资产时，相关长期资产的购建与企业正常的资产购建或研发处理一致，通过“在建工程”、“研发支出”等科目归集，完成后转为固定资产或无形资产。4.2政府补助的分类与会计处理4.2.3与资产相关的政府补助的会计处理2.以银行转账的方式拨付的会计处理(3)资产使用时自相关长期资产可供使用时起，在相关资产计提折旧或摊销时，按照长期资产的预计使用期限，将递延收益平均分摊转入当期损益。借：递延收益贷：营业外收入4.2政府补助的分类与会计处理4.2.3与资产相关的政府补助的会计处理2.以银行转账的方式拨付的会计处理(4)资产处置时相关资产在使用寿命结束时或结束前被处置（出售、转让、报废等）的，尚未分摊的递延收益余额应当一次性转入资产处置当期的收益（营业外收入），不再予以递延。【例4-3】20×2年6月，甲公司需购置一台环保设备，预计价款为730万元，因资金不足，按相关规定向有关政府部门提出补助360万元的申请。20×2年7月1日，政府批准了甲公司的申请并拨付甲企业360万元财政拨款(同日到账)。20×2年8月31日，甲公司购入不需安装的环保设备，实际成本为720万元，使用寿命10年，采用直线法计提折旧(假设无残值)。20×9年8月，甲公司出售了这台设备，取得价款260万元。不考虑其他因素。借：银行存款3600000贷：递延收益3600000借：固定资产7200000贷：银行存款7200000（1）20×2年7月1日实际收到财政拨款，确认政府补助（2）20×2年8月31日购入设备A公司的账务处理如下：（3）自20×2年9月起每个资产负债表日(月末)计提折旧，同时分摊递延收益借：管理费用60000贷：累计折旧60000借：递延收益30000贷：营业外收入30000①计提折旧②分摊递延收益(月末)（4）20×9年8月出售设备，同时转销递延收益余额借：固定资产清理2160000累计折旧5040000贷：固定资产7200000借：银行存款2600000贷：固定资产清理2160000营业外收入440000①出售设备设备累计已提折旧=60000×12×7=5040000(元)设备的账面价值=7200000-5040000=2160000(元)递延收益余额=3600000-30000×12×7=1080000(元)借：递延收益1080000贷：营业外收入1080000②转销递延收益余额（4）20×9年8月出售设备，同时转销递延收益余额4.2政府补助的分类与会计处理4.2.3与资产相关的政府补助的会计处理3.向企业无偿划拨长期非货币性资产的会计处理(1)确认和计量企业应当在实际取得资产并办妥相关受让手续时按照其公允价值确认和计量。①该资产相关凭证上注明的价值与公允价值差异不大的以有关凭证中注明的价值作为公允价值4.2政府补助的分类与会计处理4.2.3与资产相关的政府补助的会计处理②如该资产相关凭证上没有注明价值或者注明价值与公允价值差异较大、但该资产有活跃市场的根据有确凿证据表明的同类或类似资产市场价格作为公允价值。③公允价值不能可靠取得的按照名义金额（1元）计量。4.2.3与资产相关的政府补助的会计处理3.向企业无偿划拨长期非货币性资产的会计处理（2）账务处理方法①首先同时确认一项资产(固定资产或无形资产等)和递延收益，然后在相关资产使用寿命期内平均分摊递延收益，计入当期收益。②但是，以名义金额计量的政府补助，应在取得时直接计入当期损益，同时应当在附注中披露该政府补助的性质、范围和期限。4.2政府补助的分类与会计处理4.2.4与收益相关的政府补助的会计处理1.会计处理原则与收益相关的政府补助应当在实际收到款项时按照到账的实际金额确认和计量。只有存在确凿证据表明该项补助是按照固定的定额标准拨付的，才可以在这项补助成为应收款时予以确认并按照应收的金额计量。4.2.4与收益相关的政府补助的会计处理1.会计处理原则与收益相关的政府补助应当在其补偿的相关费用或损失发生的期间计入当期损益，即：（1）用于补偿企业已发生费用或损失的政府补助，应当在取得时直接计入当期营业外收入。（2）用于补偿企业以后期间的费用或损失的政府补助，应当在取得时先确认为递延收益，然后在确认相关费用的期间计入当期营业外收入。4.2.4与收益相关的政府补助的会计处理2.与收益相关的政府补助的账务处理方法（1）企业在日常活动中按照固定的定额标准取得的与收益相关的政府补助借：其他应收款贷：营业外收入或递延收益应收金额4.2.4与收益相关的政府补助的会计处理2.与收益相关的政府补助的账务处理方法（2）企业在日常活动中取得的标准不确定的政府补助或者在非日常活动中取得的与收益相关的政府补助借：银行存款贷：营业外收入或递延收益实收金额4.2.4与收益相关的政府补助的会计处理2.与收益相关的政府补助的账务处理方法（3）涉及按期分摊递延收益的借：递延收益贷：营业外收入【例4-4】A公司是一家储备粮企业，20×3年实际粮食储备量3亿斤。根据国家有关规定，财政部门按照企业的实际储备量给与每季度每斤0.04元的粮食保管费补贴，于每个季度初支付。20×3年1月12日，A公司收到财政拨付的补贴款。A公司的账务处理如下：借：其他应收款12000000贷：递延收益12000000借：银行存款12000000贷：其他应收款12000000（1）20×3年1月1日，A公司确认应收的财政补贴款（2）20×3年1月12日，A公司实际收到财政补贴款（3）20×3年1月，将补偿1月份保管费的补贴计入当期收益借：递延收益4000000贷：营业外收入400000020×3年2月和3月的分录同上。【例4-5】按照国家相关规定，B公司生产的一种先进的轴承产品适用增值税先征后返政策，按该产品实际缴纳增值税额的70%予以返还。20×4年1月，该公司该产品实际缴纳增值税额200万元。20×4年2月，该公司实际收到返还的增值税额140万元。B公司实际收到返还的增值税额时账务处理如下：借：银行存款1400000贷：营业外收入1400000企业取得的政府补助有可能是针对综合性项目的。在这种情况下，需要将政府补助分解为