会计学 第六章 对外投资的核算

第六章对外投资投资是指企业为通过分配来增加财富或为谋求其他利益而将资产让渡给其他单位所获得的另一项资产。交易性金融资产持有至到期投资可供出售金融资产长期股权投资第一节交易性金融资产一、交易性金融资产的概念指以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产。二、交易性金融资产的确认按取得时的公允价值作为初始成本入账。发生的相关交易费用等计入投资收益。已宣告发放但尚未领取的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息单独确认为应收股利或应收利息。三、交易性金融资产损益的确认持有期间所获得的现金股利或利息、处置时所获得的收入与其账面价值或账面余额的差额作为投资损益。四、交易性金融资产的核算交易性金融资产设“成本”、“公允价值变动”明细账。取得时的公允价值出售时冲减的账面成本交易性金融资产的公允价值“应收股利”：应收股权投资的现金股利。“应收利息”：应收债券投资的利息。“投资收益”：取得的投资收益或发生的损失。1、购入借：交易性金融资产－成本借：应收股利借：应收利息借：投资收益贷：其他货币资金2、期末借：交易性金融资产－公允价值变动贷：公允价值变动损益或相反。3、出售借：其他货币资金贷：交易性金融资产－成本－公允价值变动贷：投资收益同时借：公允价值变动损益贷：投资收益例2007年1月1日购入的2006年1月1日发行的票面利率4％的债券1040000元（含已到付息期但尚未领取的利息40000元）。发生交易费用20000元。6月30日该债券公允价值1150000元。12月31日该债券公允价值1100000元。2008年3月31日出售该债券，取得价款1170000。该债券面值1000000元，每年付息一次。1、购入借：交易性金融资产－成本1000000借：应收利息40000借：投资收益20000贷：其他货币资金10600002、6月30日借：交易性金融资产－公允价值变动150000贷：公允价值变动损益1500003、12月31日借：公允价值变动损益50000贷：交易性金融资产－公允价值变动500004、2008年3月31日借：应收利息40000贷：投资收益40000借：其他货币资金1170000贷：交易性金融资产－成本1000000－公允价值变动100000贷：投资收益70000同时借：公允价值变动损益100000贷：投资收益100000第二节持有至到期投资一、持有至到期投资的概念指到期日固定、回收金额固定或可确定,且企业有明确意图和能力持有至到期的金融资产。二、持有至到期投资的确认按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收利息。三、持有至到期投资的核算“持有至到期投资”：借方反映取得的持有至到期投资，贷方反映出售或到期时冲减的持有至到期投资，期末借方余额反映持有至到期投资的实有数。按类别和品种，分别“成本”、“利息调整”、“应计利息”等进行明细核算。（一）面值购入1、购入借：持有至到期投资－成本借：应收利息贷：其他货币资金2、期末一次还本付息借：持有至到期投资－应计利息分次还本付息借：应收利息贷：投资收益3、到期收回借：银行存款贷：持有至到期投资－成本持有至到期投资－应计利息投资收益（二）溢价购入1、购入借：持有至到期投资－成本持有至到期投资－利息调整贷：其他货币资金2、期末计提利息和溢价摊销（1）直线法每期摊销额=溢折价/债券期限当期投资收益=应计利息±溢折价应计利息=票面金额×票面利率（2）实际利率法当期投资收益=债券期初账面价值×实际利率每期摊销额=应计利息－当期投资收益应计利息=票面金额×票面利率借：持有至到期投资－应计利息(一次还本付息)借：应收利息(分次付息)贷：持有至到期投资－利息调整贷：投资收益（三)折价购入1、购入借：持有至到期投资－成本贷：其他货币资金持有至到期投资－利息调整2、期末计提利息和折价摊销借：持有至到期投资－应计利息借：应收利息借:持有至到期投资－利息调整贷：投资收益四、持有至到期投资的期末计价借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备持有至到期投资价值以后又恢复在原已提的减值准备金额内作相反分录。第三节可供出售金融资产一、可供出售金融资产的概念是指初始确认时即被指定为可供出售的金融资产，包括可供出售的股票投资、债券投资等金融资产。二、可供出售金融资产的确认按取得该金融资产的公允价值与相关交易费用之和作为初始确认金额。如支付的价款中包含了已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利的，应单独确认为应收项目。三、可供出售金融资产的核算“可供出售金融资产”按可供出售金融资产类别和品种，分别设“成本”、“利息调整”、“应计利息”、“公允价值变动”等科目进行明细核算。1、可供出售金融资产——债券投资购入:借：可供出售金融资产－成本借：应收利息贷：其他货币资金差额借记或贷记“可供出售金融资产－利息调整”。期末:借：应收利息可供出售金融资产－应计利息贷：投资收益差额借记或贷记“可供出售金融资产－利息调整”。出售：借：银行存款贷：可供出售金融资产—成本—利息调整—应计利息差额贷记或借记“投资收益”科目。2、可供出售金融资产－股票投资购入:借：可供出售金融资产－成本应收股利贷：银行存款期末:借：可供出售金融资产－公允价值变动贷：资本公积—其他资本公积公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。出售：借：银行存款贷：可供出售金融资产—成本—公允价值变动资本公积—其他资本公积投资收益四、可供出售金融资产的期末计价借：资产减值损失贷：资本公积—其他资本公积可供出售金融资产－公允价值变动例2005年5月1日以每股14.8元购入2000000股票，该股票划分为可供出售金融资产。2005年12月31日，该股票价格为13元。2006年12月31日由于该公司财务危机股价继续下跌为6元，认定为减值。借：可供出售金融资产－成本29600000贷：银行存款29600000借：资本公积—其他资本公积3600000贷：可供出售金融资产－公允价值变动3600000借：资产减值损失17600000贷：资本公积—其他资本公积3600000可供出售金融资产－公允价值变动14000000一、长期股权投资形成的种类(一)企业合并形成长期股权投资根据参与合并的企业在合并前后是否受同一方或相同的多方最终控制，分为同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并。第四节长期股权投资1.同一控制下的企业合并参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的。同一方：母公司或有关主管单位相同的多方：根据投资者的合同或协议特点：不属于交易，属资产、负债的重新组合交易作价往往不公允2.非同一控制下的企业合并参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制的情况下进行的合并。特点：非关联的企业之间进行的合并以市价为基础，交易作价相对公平合理(二)非合并形成长期股权投资以支付现金、非现金资产取得的长期股权投资以发行权益性证券方式取得的长期股权投资投资者投入的取得的长期股权投资以债务重组、非货币性交换等方式取得的长期股权投资二、长期股权投资的核算１．成本法：企业取得长期股权投资按照初始投资成本计价。被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。投资企业确认的投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。（1）投资企业能够对被投资单位实施控制，被投资单位为其子公司，采用成本法核算，但编制合并财务报表时，按权益法进行调整。（2）投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资采用成本法核算。长期股权投资初始成本冲减的成本实际成本购入借：长期股权投资贷：银行存款收到股利借：应收股利贷：投资收益贷：长期股权投资出售借：银行存款贷：长期股权投资贷：投资收益例企业于2001年1月1日以760万元购入A公司15％股份。A公司4月5日宣告分派2000年度现金股利200万元。。2001年实现净利润400万元，2002年宣告分派现金股利250万元。（1）2001年投资借：长期股权投资760万贷：其他货币资金760万（2）4月5日宣告分派现金股利200万借：应收股利30万贷：长期股权投资---A公司30万（3）2001年实现净利润400万，分派现金股利250万借：应收股利---A公司37.5万贷：投资收益37.5万２.权益法投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响，应采用权益法核算。长期股权投资设下列明细：—成本—损益调整—其他权益变动1、取得的成本2、确认的应享有的投资收益1、冲减的成本（1）购入企业取得长期股权投资，当初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应将差额部分计入当期损益（营业外收入），同时调整长期股权投资的成本；当初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的成本。借：长期股权投资贷：其他货币资金借：长期股权投资贷：其他货币资金贷：营业外收入（2）投资损益的确认被投资单位当年实现净利润，按持股比例计算应享有的份额增加长期股权投资的账面价值，并确认为投资收益；反之，相反。投资企业确认被投资单位发生的净亏损应以长期股权投资账面价值减至零为限。被投资单位宣告分派现金股利或利润时，按持股比例计算的现金股利或利润冲减长期股权投资账面价值。被投资企业除净损益外的其他所有者权益变动，按持股比例计算应享有的份额调整长期股权投资的账面价值，并作为资本公积。注意：投资损益确认时，以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净损益进行调整后加以确定。如以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，相对于被投资单位按账面价值计提的折旧额、摊销额之间存在差额，应按其差额对被投资单位净损益进行调整，并按调整后的净损益和持股比例计算确认投资损益。某企业2007.1.1取得联营企业30％的股权。固定资产账面600万，公允1200万，使用年限10年，年末利润500万。调整利润＝500－60＝440万投资收益＝440×30％＝132存在下列情况除外：（1）无法可靠确定投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值；（2）投资时被投资单位可辨认资产等的公允价值与其账面价值之间的差额较小；（3）其他原因导致无法对被投资单位净损益进行调整。被投资企业盈利或亏损借：长期股权投资贷：投资收益借：投资收益贷：长期股权投资例某企业2000年1月1日以36万元购入B公司50％的股份。投资时B公司所有者权益72万元。年末B公司实现净利润5万元。2001年2月20日B公司宣告分派利润2万元，年末发生净亏损80万元。2002年B公司实现净利润20万元。（1）应享有B所有者权益=72万×50%=36万借：长期股权投资－成本36万贷：银行存款36万（2）2000年末B盈利，5万×50%=2.5万借：长期股权投资－损益调整2.5万贷：投资收益2.5万（3）2001年2月B分派利润，2万×50%=1万借：应收股利1万贷：长期股权投资－损益调整1万长期股权投资（4）2001年末B亏损，80万×50%=40万借：投资收益37.5贷：长期股权投资－损益调整37.5（5）2002年末B盈利，20万×50%-2.5=7.5万借：长期股权投资－损益调整7.5贷：投资收益7.536万2.5万1万成本法1、购入借：长期股权投资贷：银行存款2、收到股利借：应收股利贷：投资收益3、出售借：银行存款贷：长期股权投资贷：投资收益权益法1、购入借：长期股权投资贷：银行存款2、收到股利借：应收股利贷：长期股权投资3、被投资企业盈利或亏损借：长期股权投资贷：投资收益借：投资收益贷：长期股权投资4、出售借：银行存款贷：长期股权投资贷：投资收益三、长期股权投资期末计价借：资产减值损失贷：长期投资减值准备例企业持有