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第五章主要内容5.1营业税纳税人的筹划5.2营业税计税依据的筹划5.3营业税税率的筹划5.4营业税优惠政策的筹划5.1营业税纳税人的筹划根据《中华人民共和国营业税暂行条例》的规定,在中华人民共和国境内提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产的单位和个人,为营业税的纳税义务人，(以下简称“纳税人”),应当缴纳营业税。5.1营业税纳税人的筹划提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产是指有偿提供应税劳务、有偿转让无形资产或者有偿转让不动产所有权的行为(以下简称“应税行为”),但单位或个体经营者聘用的员工为本单位或雇主提供应税劳务不包括在内。“有偿”：包括取得货币、货物或其他经济利益指发生应税行为的独立核算单位或者独立核算单位内部非独立核算单位向本独立核算单位以外单位和个人收取货币、货物或其他经济利益,不包括独立核算单位内部非独立核算单位从本独立核算单位内部收取货币、货物或其他经济利益。5.1营业税纳税人的筹划从以上法律规定可以看出,要规避营业税的纳税义务,要点在于:(1)不在境内提供应税行为。例如,房地产开发企业在前期开发时涉及设计费用的支付,如果这些设计行为不是在境内发生而是在境外发生,那么这部分设计费用就不需要在境内缴纳营业税,但这些设计费用构成了房地产企业的合理成本。5.1营业税纳税人的筹划(2)规避独立核算。营业税在设计原理上不像增值税那样可以抵扣上一个环节的进项税额,而是将应收款项全额作为计税依据,因此存在大量重复征税的可能性。当企业在经营产业链条上或主营业务方面与上下游其他企业具有较强的关联性时,可采取合并经营方式,将独立核算的企业间行为变为非独立核算的企业内部行为,就可消除独立纳税可能带来的重复征税问题,从而规避了营业税纳税义务人的纳税义务。5.1营业税纳税人的筹划湖北省襄樊市有一家在省内非常著名的总裁训练营,这家机构主要由省内的一些企业提供各类学科前沿知识的培训,并在这些总裁训练营考核结束后,颁发华中科技大学的结业证书,一年每个学员的收费标准为28000元,每年这家机构的招生规模大概为100人。但是,由于华中科技大学要从每个学员的收费中收取30%的管理费(即8400元),在这种模式下,这家培训机构应缴纳的营业税及附加为:28000×100×5.5%=154000(元)实际上,这种纳税结果多缴纳了属于华中科技大学那部分收入应纳的营业税46200元,即8400×100×5.5%=46200(元)由于华中科技大学本身的招生能力没有这家专业的培训机构强,而这家培训机构又不具备华中科技大学的社会声誉,经专家指导,并与华中科技大学协商,最后这家机构与华中科技大学的培训中心进行合并。此举消除了营业税业已存在的重复征税因素,每年可节约不少营业税。案例5-15.1营业税纳税人的筹划(3)随着企业经营多元化的发展,营业税纳税义务人的经营范围并不一定就局限于营业税征税范围规定的内容,经常可能发生一些兼营销售与混合销售行为。当纳税人经常发生此类销售行为时,那么是作为增值税纳税义务人还是作为营业税纳税义务人,这也是营业税纳税人筹划中的重要问题。当营业税纳税人存在可能的混合销售时,纳税人可根据增值税与营业税的不同征税依据,在事先测定其无差别平衡点的增值率及抵扣率(参见第3章的相关内容),再结合自身的经营情况,确定是以营业税纳税人身份还是以增值税纳税人身份更为有利,然后进行相关的筹划。5.1营业税纳税人的筹划税法规定,在纳税人发生特定的支付行为时,负有代扣代缴、代收代缴营业税税款的义务。营业税的扣缴义务人包括:（一）中华人民共和国境外的单位或者个人在境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产，在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的，以受让方或者购买者为扣缴义务人。（二）国务院财政、税务主管部门规定的其他扣缴义务人。5.2营业税计税依据的筹划营业税的应纳税额按照营业额和规定的税率进行计算。其计算公式为:应纳税额=营业额×税率营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产向对方收取的全部价款和价外费用。价外费用包括向对方收取的手续费、基金、集资费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外费用,但不包括纳税人代政府或政府部门收取的行政事业性收费(基金)。凡价外费用,无论会计制度规定如何核算,均应并入营业额计算应纳税额。5.2营业税计税依据的筹划营业税计税依据的筹划是通过合理合法地缩小营业额、扩大税前扣除项目的办法来达到减轻税负的目的。营业税的计税营业额是指纳税人向对方收取的全部价款,包括在价款之外取得的一切费用,如手续费、服务费、基金等,但同时又根据某些业务的具体特点制定了若干“税前扣除”的特殊规定。(1)纳税人从事旅游业务的,以其取得的全部价款和价外费用扣除替旅游者支付给其他单位或者个人的住宿费、餐费、交通费、旅游景点门票和支付给其他接团旅游企业的旅游费后的余额为营业额。(2)纳税人将建筑工程分包给其他单位的,以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额。(3)外汇、有价证券、期货等金融商品买卖业务,以卖出价减去买入价后的余额为营业额。(4)国务院财政、税务主管部门规定的其他情形。由于营业税是以营业额为计税依据,纳税人也可以通过分解营业额、缩小计税依据来减少应纳税款。5.2营业税计税依据的筹划对服务业来说,营业税的课征原理不像增值税,尽管我国现行的增值税制度仍然存在一些重复征税因素,但在很大程度上已剔除了重复征税因素,使增值税纳税人的实际税负最大限度地体现出“多增值多纳税,不增值不纳税”的原则。营业税是就其服务总金额来确定计税依据,但在实际经营过程中,由于纳税人收取的全部收入还要用于支付给下一环节的经营方,必然会引起虚增营业额这种现象,而我国税法仅针对一些特定的经营行为给予法律上的界定,对于其他情形并没有给予法律上的界定。因此,营业税纳税人在实际经营过程中应尽可能地避免虚增营业额这种情况的发生。5.2营业税计税依据的筹划北京某餐饮企业的主要业务是为A公司提供餐饮服务,每年收取A公司餐饮费200万元。该餐饮公司适用营业税——服务业,税率为5%,应纳营业税:200×5%=10(万元)实际上,该餐饮公司收到的200万元的一半(即100万元)要付给另一家食品加工企业,但在缴纳营业税时,这个100万元不能扣除。如果分解营业额,纳税情况就会发生变化。A公司分别付给食品加工企业和该餐饮企业各100万元,则餐饮企业的营业税变为:100×5%=5(万元)通过筹划,该餐饮企业的税负减轻了5万元。案例5-25.2营业税计税依据的筹划对建筑业来说,其建设周期长、投资多,有总承包、分包与转包等多种业务运营模式,且工作的流动性大。根据营业税的规定,纳税人从事建筑、修缮、装饰工程作业,无论与对方如何结算,其营业额均应包括工程所用原材料及其他物资和动力的全部价款。按照这个规定,纳税人在确定营业额时,一方面应注意工程所用的材料、物资和动力应包括在营业额内;另一方面,可以通过严格控制工程原料的预算开支来降低价款,同时一物多用,提高原材料及其他物资的使用效率。5.2营业税计税依据的筹划某单位建造一幢大楼,将工程承包给一家A公司,工程承包价为600万元。如果采取包工不包料方式,工程所需材料由建设单位购买,铝合金钢窗的材料总价款为400万元。如果工程所需材料由施工方购买,即采取包工包料方式,施工方可以利用自己对于建材市场长期采购的优势,在保证质量的前提下,以较低价格购买所需材料,因而材料总价款将变为300万元。在包工不包料的情况下,工程承包金额与材料费合计为1000万元,A公司的应纳营业税及其附加税额为33万元(=1000×3.3%)。在包工包料方式下,工程总承包金额变为900万元,则A公司的应纳营业税及附加税额为29.7万元(=900×3.3%)。这样一来,A公司少缴纳营业税3.3万元。案例5-35.2营业税计税依据的筹划对安装工程来说,凡从事安装工程作业的安装公司,其设备价值作为安装工程产值的,营业额也应包括设备价值。这就要求安装公司在从事安装工程作业时,尽量不将设备价值作为安装工程产值,可由建设单位提供机器机备,建筑安装企业只负责安装,并取得相应的安装费收入,从而使其营业额中不包括安装设备的价款,这样就能降低计税依据。其原因在于,税法规定从事安装工程作业的纳税人,凡所安装的设备价值作为安装工程产值的,其营业额应包括设备的价款在内。5.2营业税计税依据的筹划某建筑安装公司A中标一项宾馆建筑安装工程,包括电梯、中央空调、土建及内外装修在内,总造价共2600万元。其中,电梯价款为80万元,中央空调价款为180万元,土建及内外装修价款为2340万元。如果A公司与这家宾馆签订的土建及内外装修合同中包括所有的业务,则A公司缴纳的营业税及附加税款为85.8万元(=2600×3.3%)。如果A公司仅与这家宾馆签订了土建及内外装修共计2340万元的建筑工程合同,则公司仅需承担营业税及附加税款77.22万元(=2340×3.3%),共节税8.58万元。案例5-45.2营业税计税依据的筹划目前,房地产公司的税负在国家宏观调控政策下增加了不少,其中营业税也较重。房地产公司在销售房产时往往要代天然气、有线电视网络等单位收取初装费用,而这些代收的费用并不属于其所有,支付与处理不当必然会虚增营业收入并多纳税。根据营业税的相关规定,营业税的纳税营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产时向对方收取的全部价款与价外费用。价外费用包括向对方收取的手续费、基金、集资费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外费用。其实,国家这种法律规定的真正意图是为了防止恶意避税行为的发生,而不是想增加纳税人的税负。因此,针对这种法律规定,房地产企业要通过合同或其他有效的资金往来与处理方式,在不影响其销售的情况下,将不属于自己所有的收入尽可能地剔除出去,避免虚增收入,多纳无谓的税收。5.2营业税计税依据的筹划一般来说,酒店业缴纳的营业额计税依据包括其向客户收取的全部价款,但实际上酒店业也存在大量虚增营业额的情况。例如,有一些大客户长期租赁其房间进行办公,因此要与酒店签订长期租赁房间的合同,而该合同中的所有价款并非全部属于酒店所有,其中的部分费用(如水电费)需要交给相关单位,这样酒店便因虚增营业额而多纳税了。5.2营业税计税依据的筹划海南新国大酒店是一家位于海滨的超五星级豪华酒店,有一些大企业为了提高其业务形象,长期租赁其房间使用。该酒店将1000平方米的办公区域租给A公司使用,双方签订了一个房屋租赁合同,租金为160元/平方米•月,含水电费,每月租金共计160000元,每月供电7000度,供水1500吨,电的购价为0.45元/度,水的购价为1.28元/吨,均取得了增值税专用发票(在暂不考虑其他税种的情况下),其营业税及附加税款为8800元(=160000×5.5%)。案例5-55.2营业税计税依据的筹划这种合同无形中增加了A公司不少税负,该酒店提供给A公司的水电费是用于非应税项目,其进项税额也不得进行抵扣,从而增加了酒店的增值税兼营税负。更为重要的是,对于这部分收入,酒店还要支付给水电市政单位,并不属于其所有。酒店的增值税转出金额=7000×0.45×17%+1500×1.28×13%=785.1(元)因此,酒店最终的税负合计为9585.1元。最佳的办法为新国大酒店与A公司分别签订转售水电合同与房屋租赁合同,并给这家公司独立安装水表与电表,由其自己负担;同时,酒店的房屋租赁价格将因此下降为总价款154930元。因此,酒店租金的虚增部分为5070元,少缴纳的营业税及其附加为278.85元。案例5-55.2营业税计税依据的筹划金融保险业近几年业务发展很快,因而带来了一些筹划的空间,具体到营业税筹划,体现在以下几个方面:(1)中间业务的筹划。随着我国金融的发展,金融不断扩大其业务范围,并产生了新的金融衍生工具。一般来说,新金融工具的产生是出于规避我国现行的金融相关政策,但对于新金融工具的产生,国家会出台相应的税收政策,这种不同产品适用于不同税收政策的情况