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第二节税收制度一、税收制度的概念、分类和发展1．税收制度的概念是在一个课税主权之下由各税种组成的相互协调、相互补充的税收体系，是国家各种税收法令和征收管理办法的总称。对税收制度，既要研究税收体系的构造，即税制结构，又要研究税收的征收和管理。2．税收制度的分类A．单一税制是由一类税或少数几个税种组成的税收体系如，单一土地税、单一资本税、单一消费税、单一所得税。特点：税种单一，聚财功能较差，难以满足日益增长的支出需要；调节功能较弱，难以对复杂的经济生活进行广泛地调节。B．复合税制是由多种税类的多个税种组成的税收体系，其中聚财功能和调节功能较强的税种为主体税种，其他税种为辅助性税种。特点：税种多，实行多层次，多环节征收，税负相对较重，聚财功能和调节功能都较强。世界各国普遍实行复合税制。复合税制有两种类型：单一主体复合税制，以某一种税发挥主导作用。双主体复合税制，以两种税发挥主导作用。3．税收制度的发展是指构成税制的各个税种的演变和主体税种交替的历史过程。税收制度的发展大体有三个阶段：A.以古老的直接税为主体的税收制度；课税对象主要是人和物，如，人头税、土地税。征收采取实物形式。B.以间接税为主体的税收制度；课税对象是商品的流转额，如，增值税、消费税、销售税。征收采取货币形式。C.以现代直接税—所得税为主体的税制。课税对象是企业的利润所得和个人所得，如，个人所得税、企业所得税、社会保险税。目前，所得税是西方国家税收制度中的主体税种，发展中国家大多以商品税作为主体税种，我国则实行以商品税和所得税为主体的税制。二、税法的构成要素与税收分类1.税法的构成要素或税收制度要素税法是税收的法律表现形式。每一种税都要通过税法来体现。税法的构成要素有：①纳税人是税法中直接负有纳税义务的单位和个人。在实际征税中，与纳税人相关的概念有：负税人是实际负担税款的单位或个人。扣缴义务人是有义务从纳税人收入中扣除其应纳税款并代为缴纳的单位或个人。税务代理人是接受纳税人或扣缴义务人委托代为办理各项纳税事务的人。纳税单位是指申报缴纳税款的单位，是纳税人的有效集合②课税对象是税法规定的征税的目的物，是一种税区别于另一种税的主要标志。在实际征税中，与课税对象相关的概念有：税目是课税对象的具体化。计税依据或税基是税法规定的据以计算各种应纳税款的依据。税源是税款的最终来源，是国民收入分配中形成的各种收入，体现了纳税人的负担能力。③税率是税额与课税对象数额之间的比例。A．比例税率是对同一课税对象或同一税目，无论数额大小只规定一个比例的税率。特点：计算简便、具有累退性、有利于效率、适用于商品课税的税率设计。B．累进税率是同一课税对象，随数量的增大，征收比例也随之增高的税率。全额累进税率：是以课税对象的全部数额为基础计征税款的累进税率。特点：在应税所得额确定后，相当于按比例税率计征，计算简便；在各级征税对象的分界处，税收负担不合理。超额累进税率采用超额累进税率计算税额，意味着一定数额的课税对象同时使用几个税率。例如，某人月工资收入5500元，按全额累进税率计算应纳个人所得税为（5500－3500）×10%=200按超额累进税率计算应纳个人所得税为：5500－3500=2000（应纳税所得额）1500×3%+500×10%=95全额、超额累进税率的不同点：一是全额累进税率的累进程度高，税负重；超额累进税率累进程度低，税负轻。二是在级距临界点，全额累进税额增长不合理；而超额累进税额增长是合理的。三是全额累进税率计算简便；超额累进税率计算复杂。速算扣除数=全额累进税额－超额累进税额C．固定税率是按课税对象的自然单位直接规定的征税数额。特点：计算简便、累退性、与价格无关。④减免税是减轻纳税人负担的措施。有三种基本形式：一是税基式减免即通过缩小计税依据的方式实现的减免税，主要有起征点和免征额。起征点是课税对象达到一定数额开始征税的起点；免征额是在征税对象的全部数额中免于征税的部分。二者的共同点：在收入没有达到起征点或没有超过免征额时，都不征税。二者的区别：其一，当纳税人收入达到起征点时，就其全额征税；而当纳税人收入超过免征额时，只就超过部分征税。其二，当纳税人的收入恰好等于起征点时，要按其全额征税；而当纳税人收入恰好等于免征额时，则免于征税。二是税率式减免三是税额式减免⑤附加和加成是加重纳税人税收负担的措施。附加是地方政府在正税之外附代加征的一定比例的税款，可以满足地方政府的某些特殊需要。附加税的计算有两种方法：附加税=课税对象×附加比例附加税=正税税额×附加比例例如：城市维护建设税=纳税人实际缴纳的增值税、消费税、营业税税额×适用税率（7%、5%、1%）教育费附加=纳税人实际缴纳的增值税、消费税、营业税税额×征收比例（3%）加成是加成征收的简称。例如，加一成等于加正税税额的10%。⑥纳税环节是应税商品在流转过程中应缴纳税款的环节，是商品课税的特殊概念。按纳税环节的多少，有两类课征制度：一次课征制，是同一税种在商品流转的全过程中只选择某一环节课征，该环节通常是商品流转的必经环节和税源比较集中的环节。如，消费税。多次课征制，是同一税种在商品流转的全过程中选择两个或两个以上环节课征。如，增值税。⑦纳税期限是纳税人发生纳税义务后向国家缴纳税款的法定期限，也就是纳税人结算期满后计算税款和办理纳税手续的时间。如，增值税规定，按一个月结算纳税的，税款应在期满之日起十日之内缴纳。每一种税都有纳税期限的规定。合理确定纳税期限有利于保证财政收入的稳定性和及时性。现行税制纳税期限有三种形式：按期纳税，商品课税大都采取这种形式；按次纳税，如，个人所得税、耕地占用税；按年计征，分期预缴，如，企业所得税、房产税、城镇土地使用税。⑧违章处理是对纳税人违反税收法规行为采取的处罚措施。纳税人的违章行为有：欠税、漏税、偷税、抗税、骗税、违反税收征管法。处罚措施有：补税并加收滞纳金、罚款扣押或查封财产、吊销税务登记、追究刑事责任。2.税收分类是依据某种标准把性质相近或相似的税种加以归并。A．按课税对象的性质分类有：商品课税、所得课税、财产课税、行为课税、资源课税。B．按课税标准分类，有：从价税是以课税对象的价值或价格为计税标准征收的税。在税率不变时，税额随价格的升降而增减。从量税是以课税对象的数量、重量、面积、体积等自然单位为计税标准征收的税。计算简便、税负固定。C．按税收与价格的关系分类有：价内税税金构成价格组成部分的税。该价格为含税价格。价外税税金不作为价格组成部分、是价格之外附加的税。该价格为不含税价格。D．按税负是否发生转嫁分类，有：直接税税负不易转嫁的税，如所得税、财产税。间接税税负易转嫁的税，如商品课税。三、我国税制的历史演进四、商品课税（一）商品课税的概念、特点和主要税种1．商品课税是以商品或劳务在流通中发生的流转额为课税对象征收的税。流转额有两个部分：一是商品流转额，即商品销售额；二是非商品流转额，即营业额。2．商品课税的特点：A．课税普遍B．商品课税以流转额为计税依据，与成本高低和盈利大小无关C．税收负担具有转嫁性、累退性和隐蔽性D．征管简便3．商品课税的主要税种增值税、消费税、营业税、关税。4．增值税（Value-addedTax）是以增值额为课税对象征收的税。增值额是指企业或其他经营者从事生产经营或提供劳务在购入的商品或取得的劳务的价值额基础上新增加的价值额。因此，理论增值额=销售额（产出）－外购商品或劳务金额（投入）=V+M在实践中，各国据以征税的增值额是根据本国经济发展状况和财政政策确定的法定增值额。根据法定增值额的不同，增值税有三种类型：“生产型”增值税，法定增值额=销售额－外购流动资产的价款＝V+M+折旧（指外购固定资产的转移价值），法定增值额大于理论增值额；“收入型”增值税，法定增值额=销售额－外购流动资产的价款－外购固定资产的转移价值＝V+M，法定增值额等于理论增值额；“消费型”增值税，法定增值额=企业纳税期的销售额－当期外购的全部生产资料的价款，法定增值额小于理论增值额。三种类型的增值税在计算法定增值额时都允许扣除外购流动资产的价款，但对外购固定资产的价款则处理不同。增值税的特点：A．可以避免重复征税；B．有利于专业分工合作，提高社会生产力；C．办理退税方便又彻底；D．促使关联企业互相监督、互相牵制；E．能保证财政收入的稳定。现行增值税制度：纳税人：一切从事销售或进口货物、提供应税劳务的单位。征收范围，包括销售或进口的应税货物和提供的加工、修理修配劳务；税率17%、13%、11%、6%、零税率，（适用一般纳税人）小规模纳税人的征收率是3%。采用扣税法计算增值税应纳税额=当期销项税额－当期进项税额销项税额=销售额（为不含税价格）×税率进项税额为纳税人购进货物或接受应税劳务所支付或负担的增值税额。以发货票注明的税金进行税款低扣。例：某生产企业为增值税一般纳税人，适用增值税税率17%，2012年6月销售甲产品给某商场，开具增值税专用发票，取得不含税销售额80万元；销售乙产品，开具普通发票，取得含税销售额30万元。该企业购进货物取得增值专用发票，支付货款60万元，进项税额10.2万元，计算企业应纳增值税额。不含税销售额＝含税销售额÷（1＋17%）A.不含税销售额＝80＋30÷（1＋17%）＝80＋25.64＝105.64万元B.销项税额＝不含税销售额×税率＝105.64×17%＝18万元C.应纳增值税税额＝销项税额－进项税额＝18－10.2＝7.8万元5．消费税：纳税人：我国境内从事生产、委托加工和进口应税消费品的单位（主要指企业）和个人。税目（14个）和税率：烟（56%、36%、30%）酒及酒精（20%加0.5元／500克）化妆品（30%）贵重首饰及珠宝玉石（5%和10%）鞭炮焰火（15%）成品油汽车轮胎（3%）小汽车摩托车（3%和10%）高尔夫球及球具（10%)高档手表(20%)游艇(10%)木制一次性筷子(5%)实木地板(5%)14个。税额的计算：A.从价定率计算应纳税额＝应税消费品的销售额×比例税率B.从量定额计算应纳税额＝应税消费品的销售数量×定额税率五、所得课税是以所得额为课税对象征收的税类。所得课税的特点：A．税负相对公平；B．课税有弹性，税源普遍；C．计征管理复杂。所得税制度有三种类型：分类课征制（如个人所得税）；综合课征制（如企业所得税）；分类综合课征制。现行税种有：个人所得税、企业所得税、土地增值税。个人所得税制：采取分项定率、分项扣除、分项征收模式；纳税人（居民承担无限纳税义务，非居民承担有限纳税义务）；税目（11个）和税率：工资薪金（3%～45%7级超额累进税率）个体工商户的生产、经营所得，对企事业单位的承包经营、承租经营所得（5%～35%5级超额累进税率）劳务报酬所得，稿酬所得，特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得均适用20%的比例税率，但个人出租住房取得的租金按10%计征。企业所得税：基本税率为25%六、资源课税是对在我国境内开采或生产应税资源的单位和个人，就其应税资源销售数量或自用数量为课税对象征收的一种税。资源税有七个税目，如原油、天然气、煤炭、盐等；资源税从量计征。资源税的功能：促进社会资源的合理配置、调节资源级差收益、增加财政收入。七、财产课税是以纳税人拥有或支配的财产为课税对象征收的税类。特点：是对财富的存量课税，课税较公平；课税不普遍，只能课及不动产等部分财产，由于财富的生成需要较长时间，收入弹性小；征收管理复杂。主要税种有：房产税、契税、车辆购置税、车船税。房产税是以房屋为征税对象，按房屋的计税余值或租金收入，向产权所有人征收的一种税。目前个人所有非营业用的房产免征房产税。房产税应纳税额的计算：A.从价计征应纳税额＝应税房产原值×（1－扣除比例）×1.2%扣除比例为10%～30%B.从租计征应纳税额＝租金收入×12%或4%八、行为课税是以纳税人的某种特定行为为课税对象征收的税。特点：具有灵活性；对特定行为征税，既可增加财政收入，又可对某种行为加以限制。主要税种有印花税、耕地占用税、城镇土地使用税。八