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第十讲会计准则与会计理论《基础会计学》课程开发组本讲内容提要•再谈会计与信任；•会计准则问题；•会计理论：一个新视角；•SOX法案对会计的影响2会计准则出了问题吗？•2001年11月8日，全球最大的在线能源提供商、财富500强2000年排名全球第七的企业——美国安然公司——发布了调整后的财务报表；–公司调低利润5.8亿美元、调增负债近26亿美元、调减所有者权益约12亿美元；•2001年12月3日，安然向纽约南区法院提交破产保护申请；•2001年12月4日，安然的审计师——安达信会计师事务所——发布声明：Enron:Awake-upcall；–会计准则被认为是导致安然审计失败的原因之一；3会计准则出了问题吗？•安然事件中所涉及的会计问题：–SpecialPurposeEntity；–关于SPE的会计准则；–问题究竟在哪儿？•准则问题？•执行问题？•还是回到本门课程第一讲的老问题：–会计的价值：低成本的信任机制！4会计如何维系信任？•通过复式簿记系统，将企业经营活动过程用数字反映出来；•这样，管理层可以明确告诉所有者他的履约情况；–这也就是管理学上所说的委托—代理关系问题；•对资本市场的上市公司而言，委托人人数众多；–经济学上的“搭便车”问题一定会存在；–如何保证管理层仍然能够如实、客观地报告其履约情况？5会计如何维系信任？•财务报告能够真实、客观、公允吗？–财务会计的固有局限性•货币计价：往往把西瓜给丢了；•历史成本、权责发生制、定期披露：会计无论对好消息还是坏消息都是滞后反映的；•多种选择、稳健原则等：叫我如何相信它？–如果再加上人的因素；•会计变成“助纣为虐”的工具！–想想银广夏、安然事件中对会计的指责与批评！6会计如何维系信任？•为了保证财务报告可信，人们设计了很多方法；–会计准则：一种共同的标准；•准则的难题：Onesizefitsall?–定期、及时的信息披露；•及时：要求信息披露不能拖延；•从年报到季报；临时公告：重大事项不隐瞒；–披露更多：以解决会计信息的局限；•具体的报表项目附注：说明这些利润是如何形成的•其他非财务信息如公司治理、分部报告等；7会计如何维系信任•有了上面的一切，为什么还要审计？–显然，公司舞弊现象仍然不能制止；–股东、债权人等投资者还是不放心；–一个重要因素：•企业会计人员“拿人的手短”；•会计相对又比较专业，让外行人很难在短时间内鉴别真伪；–可能的解决方法：•请内行制衡内行！8会计如何维系信任•审计：一种用来制衡的机制；–当大家意识到企业会计人员不可信时，人们设计一个制度来监督会计人员；–审计：目前最常见的监督会计人员的制度；•如何保证审计监督的效率和效力？–效率：专业知识要求；–效力：审计人员要能说“不”；9从信任角度看会计准则•企业的资本所有者——无论是债权人还是股东——最关注的问题：–投入企业的资本是否安全？–投入企业的资本是否得到有效使用？–投入资本是否得到确当的回报？–如果投资者足够专业，还可以关注更多；10从信任角度看会计准则•想想经济人的属性？–REMM表明了什么？–既然管理层知道所有者关注这些会计数字，他们就有可能会？–在会计上的表现就是：•充分利用可能利用的每一个空间；•会计上所说的盈余管理，就是由此而生；11从信任角度看会计准则•先关注一个会计问题；–收入确认的标准；•会计上非常简单：收入赚取过程已经完成+收款保障•售后回购和售后回租是怎么出现的？–一种可能的解释：避开融资限制；»想想我国原来不允许企业之间的拆借行为；»但是，美国为什么也有这种现象？–合理的解释是：账上实现利润的需要；•通过售后回购和回租所“实现”的利润，显然不是投资者所期望的；–如何限定这类行为？12从信任角度看会计准则•如果无法限制在一些争议事项上的处理分歧，投资者、管理者之间的信任关系还是无法建立；–任何维系信任关系的方法，都需要考虑成本与效益对比问题；13从信任角度看会计准则•通过会计准则，让绝大部分参与方在争议问题上事先达成一致；–理论上，这是一种有效的手段；–特别是当其中参与者众多时，其成本效益对比更明显；•实际上，如果参与方数量有限且具体，达成协议的成本较低；会计准则并不一定需要；•银团贷款中的限制性条款：关于利润的核定；14会计准则介绍•关于术语–会计规范；–会计准则；–会计原则；–公认会计原则；–国际会计准则；–财务报告准则；–，，，•关注名称还是关注内容？–实质重于形式15会计准则介绍•会计准则的特征之一：权威性与代表性；–会计准则的目的：解决分歧，降低达成信任的成本；–权威性：非常重要；•如何实现权威性？–制订机构具有行政权威；•我国：财政部直接制订；–通过广泛代表性，实现权威性；•美国2002年之前的会计准则制订机构；•美国SOX法案之后：从代表性向行政权威性过渡；16会计准则介绍•会计准则特征之二：具有可操作性，能够解决分歧；–实现这一目标的两种思路•通过提供“科学”原理，帮助解决分歧；•给定具体的操作指南，直接解决问题；•这就是会计准则上的原则导向与规则导向之争；–后文将给出分析和讨论；17会计准则介绍•会计准则的主要内容–我国可以归入会计准则体系的相关内容：•《中华人民共和国会计法》，第三次修订；•《企业财务会计报告条例》，国务院2000年发布；•《企业会计准则》，财政部发布；–1992年底发布基本准则，1997年起发布具体准则；–2006年发布修订后的新会计准则；•《企业会计制度》：多个版本，一直在变革；–2001年起执行的制度，已经糅合了会计准则的内容；•财政部就具体问题发布了的解释；18会计准则介绍•中国证监会相关的信息披露规范–关于中国证监会；•公开发行证券公司信息披露内容与格式准则；•公开发行证券公司信息披露编报规则•从对上市公司会计实务的实际约束力来看，这些也应当构成会计准则的一部分；–中国证监会关于非经常性损益政策的变迁；–对上市公司会计实务的影响；19会计准则介绍•会计准则的内容也在不断变化之中；–最初的会计准则：简单；•1933年美国会计师协会通过的准则只有6条；–越来越复杂；•因为创新经济活动越来越多；•因为应用过程中不断出现“漏洞”；•截至2012年5月，仅仅FASB发布的准则已经多达168项；20会计准则介绍•国际会计准则委员会与国际会计准则；–IASC,1973年成立；–早年发布的准则称为IAS；–2001年，更名为IASB；–所发布的准则称为IFRS;–截止2011年底，共发布13号IFRS,41号IAS(部分后来修订或被废止）；此外，还有20项解释；会计准则介绍•尽管会计准则的数量在不断增加，但从科学原理角度来看，仍然有相当多相对比较稳定的内容；•大致包括以下部分：–会计基本假设•假设的两层含义：无法证实；不可或缺；–会计原则•主要的原理，适用面比较广；22会计准则介绍•关于会计基本假设–基本假设还是基本前提？–会计主体；–持续经营；–会计分期；–货币计价；23假设会计准则介绍•关于会计基本原则–内容比较多。•钱伯斯一次列了66条；•通过以后的会计课程来不断学习、深化理解；•这里只选择最基本的几条原则；–实质重于形式；•在社会经济变化迅速的环境下，这或许是最重要的原则；–权责发生制；•收付实现制与现金流量表；•公允价值、Marktomarket与现金流动制；24会计准则介绍•关于会计基本原则（续）–收入实现•究竟如何才是实现？–费用配比•与谁、何时配比？–历史成本•也叫实际成本；•近年来，公允价值成为国际上关注较多、应用较广的属性；•为什么历史成本被诟病诸多、但仍然得到广泛应用？–谨慎•为什么要谨慎？•谨慎的具体表现；25课堂讨论•请阅读两则报纸新闻评论；–两大股东数据大相径庭厦航上演会计“魔术”?–南方航空5亿元委托理财权宜之计面对未来？•根据相关年报资料等整理的数据：–厦航2002年：折旧费4.29亿，对应飞机等设备45.08亿，推算的折旧率：9.51%；–南航2003年：折旧费10.18亿，对应飞机等设备203.25亿，推算的折旧率：5.01%；•谁更谨慎？为什么？26从信任角度看会计准则•会计准则：能否一劳永逸的解决问题？–还是回到收入实现原则上来；•我们的准则并没有考虑人们会“钻空子”；•我们也没有考虑各种金融创新产品的影响；•我们更无法预计“网络”能够成为一种“经济”；•你如何叫会计准则提前准备？–衍生金融产品的定价、收入实现时点问题；»中航油期货风波与会计准则问题；»Mark-to-marketaccounting；»安然事件中：SPE”创造”的收入；–网络经济：收入实现方式具有什么样的不确定性？–这些问题如何解决？27从信任角度看会计准则•思路一：给定总体原则，让企业留有“具体问题具体处理”的空间；–比如，收入实现的两条标准：•收入的赚取过程实质上已经完成；•与该项产品或劳务上相关联的风险实质上已经转移出去；–实践证明：效果并不是很理想；•思路二：针对每种情况，具体规定；–美国：专门制定会计准则，对软件销售收入、衍生金融工具等进行约定；–我国以前的会计制度，也有这种特征；•想想过去托收承付制下收入确认的时点问题；•安然事件中的新话题：原则导向与规则导向；28我国会计准则建设•1949-1989：我国没有资本市场，企业所有资金往来都通过中央银行；–没有真正意义上的财务管理；–很低层次的管理会计——侧重于成本控制；–没有真正意义上的民间审计；–当然，也没有会计准则；•当时执行的是“统一会计制度”；•统一会计制度由财政部制订；29我国会计准则建设•1990年起，我国先后设立了上海、深圳两个证券交易所，现代意义上的资本市场开始出现；–企业融资机会增多；–企业一旦上市、成为上市公司，其所有权必将分散化；•当所有权分散化后，由权威机构发布一套得到认可的会计准则，至少在经济上是有效的；–关联问题之一：权威机构的权威如何界定？–关联问题之二：是否存在一种能够被所有人都认可的会计准则？30我国会计准则建设•1992年，我国首次发布会计准则；–基本会计准则；•1997年，第一个具体准则发布；–琼民源事件与“关联方关系及其交易的披露”；•此后，陆续发布多项准则；–2006年一次修订并发布38项具体准则；–陆续发布准则应用指南；–与国际会计准则的关系？31关于会计理论•一个基础性概念：规范理论与实证理论；•关于规范理论：–期望用来指导实践、改造世界；–比如，公允价值属性比历史成本属性更好，实务中应当采用；•关于实证理论；–认识世界的工具；–期望发现现实社会的运行规律；–比如，关于公允价值与历史成本，实证研究会关注：谁、在什么环境下会采用公允价值（或历史成本）属性？33关于会计理论•什么是会计理论？–传统教科书的定义：更多地是规范的；•一个新的视角：实证研究的学者如何看待会计理论？–一篇经典文献：WattsandZimmerman,1979,Thedemandforandsupplyofaccountingtheory:amarketforexcuses,THEACCOUNTINGREVIEW，Vol.LIV,No.2.73-30534关于会计理论•将会计理论比作一种商品，它的供给与需求方是谁？他们为什么提供（需要）会计理论？•管制社会与无管制社会；–会计信息与管制；•关于会计理论的需求；•关于会计理论的供给；35关于会计理论•对会计理论的启示；–WattsandZimmerman(1979)：讨论了三个例子；•具体应用–关于会计准则国际化的争论；–关于补充审计的争论；–关于高质量会计准则的争论；36本讲小结•会计的独到价值：低成本的信任机制；•会计数字：承载了过多的利益关系；–分歧和争议也就不可避免；•通过广泛协商，达成一套绝大部分人都认可的处理方式，这就是会计准则；•由于经济人属性，会计准则也只是相对有效；•会计理论的需要和供给以及对会计理论的影响；37案例讨论•相关案例背景资料–2011年起，美国多家机构陆续做空中国在美上市的股票，包括嘉汉林业、高速频道、东南融通、分众传媒、展讯通信等；–做空机构包括MuddyWatersResear