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第三章变动成本法和完全成本法2/24主要内容变动成本法的基本内容变动成本法与完全成本法的比较对变动成本法与完全成本法的评价3/24•思考：某彩电生产厂连续两年亏损，去年亏损30万元，若今年不能扭亏，金融机构将不再贷款。该厂彩电售价2500元/台，去年生产与销售500台，生产能力只利用了一半。每台彩电变动成本1000元，全年固定制造费用80万元，固定推销和管理费25万元。财务经理建议满负荷生产以降低单位产品的固定成本，即使不扩大销售、不提价也可以通过完全成本计算法将部分固定成本以存货方式结转下期，以实现“扭亏为盈”，以应付目前贷款所需。然后追加5万元的广告宣传费和10万元的销售奖励金以扩大销售，真正做到扭亏为盈。•问：（1）财务经理建议如何？按这个建议今年将实现多少利润？•（2）去年为什么会亏损30万元？追加固定成本后，销量要达到多少以上才能真正盈利？4/24一、含义完全成本法：指在计算存货成本时,是指全部的生产成本，包括直接材料、直接人工、变动制造费用和固定制造费用，而只将期间费用作为当期费用给予扣除。变动成本法:在计算存货成本时，只计算变动性生产成本，包括直接材料、直接人工、变动制造费用，而将固定性制造费用(固定性生产成本)和非生产成本(期间费用)一起作为期间费用，冲减当期损益。第一节变动成本法的基本内容5/24二、变动成本计算法的理论根据固定性制造费用通常是为企业创造生产条件而发生的，与产量无关，总成本既不会由于产量的提高而增加，也不会因产量的下降而减少。它们实质上是与会计期间相联系所发生的费用，并随着时间的消逝而逐渐丧失，其效益不应递延到下一个会计期间，具有和期间费用相同的性质。故其效益不应递延到下一个会计期间，而应在费用发生的当期全额列入收益表内，作为本期贡献毛益总额的减除项目。产品的成本应该只包括变动生产成本；固定性制造费用应当作为期间费用来处理，直接扣减当期的损益。6/24区别的标志成本划分的标准变动成本计算法完全成本计算法按成本性态划分按经济职能划分成本划分的类别变动成本变动生产成本直接材料直接人工变动制造费用变动销售费用变动管理费用固定成本固定制造费用固定销售费用固定财务费用固定管理费用期间成本生产领域成本直接材料直接人工全部制造费用融资领域成本销售领域成本管理领域成本财务费用销售费用管理费用期间成本产品成本包含的内容变动生产成本直接材料直接人工变动制造费用全部生产成本直接材料直接人工全部制造费用7/24一、产品生产成本包括的内容不同例：每单位产品的直接材料、直接人工、变动制造费用分别是3元、2元、1元，单位产品售价15元，全月固定制造费用40000元。每单位变动管理及销售费用1元，全月固定性管理成本15000。若产量为10000件，销量8500件。要求用两种方法计算产品生产成本。解答：二、期末存货成本包括的内容不同承上例，解答：第二节变动成本法与完全成本法的比较8/24两种不同成本计算方法下的生产成本差异完全成本法变动成本法成本项目总成本单位成本成本项目总成本单位成本直接材料300003直接材料300003直接人工200002直接人工200002变动性制造费用100001变动性制造费用100001固定性制造费用400004固定性制造费用生产成本合计10000010生产成本合计6000069/24两种不同计算方法下期末存货成本差异（会对损益的计算产生影响）完全成本法变动成本法成本项目单位成本总成本成本项目单位成本总成本直接材料34500直接材料34500直接人工23000直接人工23000变动性制造费用11500变动性制造费用11500固定性制造费用46000固定性制造费用存货成本1015000存货成本6900010/24三、采用两种不同成本计算方法对利润计算的影响1.完全成本法下税前利润的公式：营业收入-营业成本=营业毛利营业毛利-营业费用=营业利润其中：营业成本=本期销货成本（完全生产成本）=期初存货成本+本期发生的生产成本-期末存货成本营业费用=非生产成本=销售费用+管理费用+财务费用11/242.变动成本法下计算税前利润的公式：营业收入-变动成本=边际贡献边际贡献-固定成本=营业利润其中：变动成本=本期销货成本（销货中的变动生产成本）+变动非生产成本=单位变动成本×本期销售量+单位变动非生产成本×本期销售量固定成本=固定生产成本+固定非生产成本=固定性制造费用+固定性销售费用+固定性管理费用+固定性财务费用3.利润表的格式完全不同：变动成本法使用贡献式利润表；完全成本法使用传统式利润表。12/24贡献式利润表传统式利润表营业收入营业收入减：变动成本减：营业成本变动生产成本期初存货成本变动销售费用本期生产成本变动管理费用可供销售的商品生产成本变动成本合计期末存货成本边际贡献营业成本合计减：固定成本营业毛利固定性制造费用减：营业费用固定销售费用销售费用固定管理费用管理费用固定财务费用财务费用固定成本合计营业费用合计营业利润营业利润13/24例某企业本年只经营一种A产品，2011年至2013年连续三年的产销量及成本、费用资料如下表所示。A产品单位售价50元，单位变动性生产成本20元，单位变动性销售及管理费用4元，全年固定性制造费用为18000元，全年固定性销售及管理费用5000元。存货按先进先出法计价。项目2011年2012年2013年期初存货量0300100本期生产量150012001000本期销售量120014001000期末存货量30010010014/24按变动成本法计算2011-2013年损益项目2011年2012年2013年销售收入600007000050000销售产品生产成本期初存货060002000本期生产成本300002400020000期末存货600020002000小计240002800020000变动性销售及管理费用480056004000边际贡献312003640026000固定成本固定性制造费用180001800018000固定性销售及管理费用500050005000税前利润820013400300015/24按完全成本法计算2011-2013年损益年损益项目2011年2012年2013年销售收入600007000050000销售产品生产成本期初存货096003500本期生产成本480004200038000期末存货960035003800小计384004810037700销售毛利216002190012300销售及管理费用9800106009000税前利润1180011300330016/24利润差异形成分析（１）2011年按照完全成本法计算的利润比按照变动成本法计算的利润高:11800-8200=3600元。(18000÷1500)×300=3600元，按照完全成本法计算当年的利润中有3600元的固定性制造费用没有扣除，故其利润升高3600元。同时按照完全成本法计算的当年期末存货的价值比按照变动成本法要多3600元。17/24（２）2012年按照完全成本法计算的利润比按照变动成本法计算的利润要低13400-11300=2100元。按照完全成本法计算的上期存货价值大于变动成本计算的存货成本3600元，故使当期利润减少3600元。而2012期末存货按照完全成本法计算的成本又高于变动成本法(18000÷1200)×100=1500元，使当期利润升高1500元。共使2012年利润减少3600-1500=2100元。同时存货价值高于变动成本法计算的1500元。（３）同理可分析，2013年，按照完全成本计算的利润升高300元，是由于期初存货成本高出1500元，期末存货价值高于变动成本法1800元所致。18/24•三、变动成本法下产量、销量与利润相互关系•1、产量不变，销量逐期变化制造成本期间费用年份产量销量单价单位变动固定成本单位变动固定成本20116000600050206000031000020126000500050206000031000020136000700050206000031000019/24•××化工厂收益表（按变动成本法）摘要201120122013销售收入减变动成本边际贡献减固定成本税前利润300000138000162000700009200025000011500013500070000650003500001610001890007000011900020/24•××化工厂收益表（按全部成本法）项目201120122013销售收入减:已销产品生产成本期初存货加：本期生产成本减：期末存货销售毛利减：期间费用变动成本固定成本税前利润30000001800000180000120000180001000028000920002500000180000300001500001000001500010000250007500035000030000180000021000014000021000100003100010900021/24小结：当产量等于销量时，两种成本法下计算的损益完全相同。当产量大于销量时，按变动成本法计算的损益小于按完全成本法所计算的损益。3当产量小于销量时，按变动成本法计算的损益大于按完全成本法所计算的损益。22/24•2、产量逐期变，销量不变•例：某微型电机厂2011-2013年三年的电机产量、销量、销价及有关成本资料如下(存货按先进先出法计价)•××厂收益表（变动成本法）制造成本期间费用年份产量销量单价单位变动固定单位变动固定201145004500126140001300020127000450012614000130002013500045001261400013000摘要201120122013销售收入减：变动成本边际贡献减：固定成本税前利润55005500540003150022500170005400031500225001700054000315002250017000550023/24•全部成本法下：（假设按先进先出法计价）摘要201120122013销售收入减：已销生产成本期初存货本期生产成本期末存货销售毛利减：期间费用税前利润5400004100004100013000750055005400005600020000360001800075001050005400020000440002640037600164007500890024/24•在销价、单位变动生产成本不变动的情况下，只要销量不变无论产量增减变动多少，按变动成本法计算的利润不变。即，在变动成本法下，企业的利润仅与销售量有关。•在完全成本法下期末存货的价值和产品的生产成本要高于变动成本法下期末存货的价值。25/24变动成本法与完全成本法的区别•应用的前提条件不同•产品成本及期间成本的构成内容不同•销货成本及存货成本的水平不同•销货成本的计算公式不完全相同•损益确定程序不同•所提供的信息用途不同26/24一、应用的前提条件不同●变动成本法首先要求进行成本性态分析●完全成本法首先要求把全部成本按其发生的领域或经济用途分类二、产品成本及期间成本的构成内容不同不同变动成本法完全成本法产品成本构成不同变动生产成本直接材料直接人工变动制造费用生产成本直接材料直接人工制造费用期间成本构成不同固定制造费用管理费用销售费用财务费用管理费用销售费用财务费用三、存货成本及销货成本的水平不同货成本期末存产成本本期生货成本期初存售成本本期销产品成本本期单位存货量期末货成本期末存注意：变动成本法与完全成本法的单位产品成本不同29/24四、销货成本的计算公式不完全相同货成本期末存产成本本期生货成本期初存售成本本期销产品变动成本本期单位量本期销量售成本本期销两法都可以变法可以，完法不一定！30/24五、损益确定程序不同◆营业利润的计算方法不同◆所编制的利润表格式及提供的中间指标有所不同◆计算出来的营业利润有可能不同31/24◆营业利润的计算方法不同营业收入-变动成本=贡献边际贡献边际-固定成本=营业利润营业收入-营业成本=营业毛利销售毛利-营业费用=营业