销售与收款循环审计

审计业务循环的划分货币资金筹资与投资循环销售与收款循环采购与付款循环存货与仓储循环第八章销售与收款循环审计本章概要1.销售与收款循环的性质2.销售与收款循环的内部控制及其控制测试3.营业收入的审计4.应收账款和坏账准备审计5.其他项目的审计第一节销货与收款循环的特性一、销货与收款循环涉及的会计报表项目业务循环资产负债表项目利润表项目销货与收款循环应收账款应收票据预收账款应交税费营业收入（主营业务收入、其他业务收入）营业税金及附加销售费用营业成本（主营业务成本、其他业务成本）涉及的主要帐户二、销货与收款循环的主要会计记录•（一）有关原始单据–客户订货单、销售（通知）单、发运凭证、销售发票、商品价目表、贷项通知单（退货、折让凭单）、顾客汇款通知书、坏账审批表、顾客月末对账单等•（二）有关明细账–应收账款明细账、主营业务收入明细账、折扣与折让明细账、现金及银行存款日记账•（三）有关会计凭证–收款凭证、转账凭证订货单销货通知单提货单销货发票贷项通知单销售与收款循环主要业务活动销货通知单授权签字装运凭证/提货单销售发票坏账审批表授权/贷项通知单汇款通知单一系列凭证或账簿销售与收款循环主要业务活动审批后，编制一式多联的销售（通知）单，销售单是证明管理当局有关销售交易的“存在或发生”认定的凭证。据信用调查、客户信用等级在销售单上签署意见。与应收账款净额的“评估或分摊”认定有关。编制一式多联的装运凭证，与“存在或发生”认定及“完整性”认定相关。与销货交易的“存在或发生”、“完整性”、以及“估价或分摊”认定有关。与“存在或发生”、“完整性”以及“估价或分摊”认定有关。销货通知单应送交以下部门给客户开具发票第二节销售与收款循环内部控制及其测试一、销售与收款循环的内部控制1、岗位分工与授权审批（1）单位应建立销售与收款业务的岗位责任制，明确相关部门和岗位的职责、权限，确保办理销售与收款业务的不相容岗位相互分离、制约和监督。（2）单位应当将办理销售、发货、收款三项业务的部门(或岗位)分别设立。（3）单位应当对销售与收款业务建立严格的授权批准制度。注意：①一般授权和特殊授权②对于审批人超越授权范围审批的销售与收款业务，经办人员有权拒绝办理，并及时向审批人的上级授权部门报告。（4）有条件的单位应当建立专门的信用管理部门或岗位，负责制定单位信用政策，监督各部门信用政策执行情况。信用管理岗位与销售业务岗位应分设。（5）单位应当配备合格的人员办理销售与收款业务。2、销售和发货控制（1）单位对销售业务应当建立严格的预算管理制度，制定销售目标，确立销售管理责任制。（2）单位应当建立销售定价控制制度，制定价目表、折扣政策、付款政策等并予以执行。（3）单位在选择客户时，应当充分了解和考虑客户的信誉、财务状况等有关情况，降低账款回收中的风险。（4）单位应当加强对赊销业务的管理。（5）单位应当按照规定的程序办理销售和发货业务。（6）单位应当在销售与发货各环节设置相关的记录、填制相应的凭证，建立完整的销售登记制度。3、收款控制（1）单位应将销售收入及时入账，不得账外设账，不得擅自坐支现金。（2）单位应当建立应收账款账龄分析制度和逾期应收账款催收制度。（3）单位应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准。（4）单位应当定期与往来客户通过函证等方式核对应收账款、应收票据、预收账款等往来款项。4、监督检查单位应当建立对销售与收款内部控制的监督检查制度，明确监督检查机构或人员的职责权限，定期或不定期地进行检查。二、控制测试1、审计技术：询问、观察和检查凭证等2、可能采取的控制测试程序，例如：（1）检查企业已有的凭证和记录是否存在，并测试其有效性；（2）观察有关人员的活动，以及与这些人进行讨论，并注意是否存在职务分离；（3）检查有关凭证上是否经过适当的审批；（4）观察指定人员寄送对账单和检查顾客复函档案；（5）检查内部审计人员的报告或其他独立人员在他们所核查凭证上的签字等。3、销售与收款循环控制测试程序表，见表10-1第三节营业收入审计•一、营业收入的审计目标•二、营业收入的实质性程序一、营业收入的审计目标•(1)确定营业收入是否已发生，且与被审计单位有关。•(2)确定营业收入的记录是否完整。•(3)确定与营业收入有关的金额及其他数据是否已恰当记录，包括对销售退回、销售折扣与折让的处理是否适当。•(4)确定营业收入是否已记录于正确的会计期间。•(5)确定营业收入的会计处理是否正确。•(6)确定营业收入的披露是否恰当。二、营业收入的实质性程序(一)主营业务收入的实质性程序(二)其他业务收入的实质性程序(一)主营业务收入的实质性程序1.获取或编制主营业务收入明细表•获取或编制主营业务收入项目明细表，复核加计正确，并与总账数和明细账合计数核对相符，同时结合其他业务收入科目数额，与报表数核对相符。2.审查主营业务收入确认的合规性•主要审查主营业务收入的确认原则、方法，是否符合企业会计准则规定的收入实现条件，前后期是否一致。特别关注周期性、偶然性收入认定的原则和方法。(一)主营业务收入的实质性程序•3.执行分析程序•（1）将本期与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和价格的变动是否正常，并分析异常变动的原因；•（2）比较本期各月主营业务收入的波动情况，可以分析其变动趋势是否正常，是否符合被审计单位季节性、周期性的经营规律，并查明异常现象和重大波动的原因。•（3）计算本期重要产品的毛利率，分析比较本期与上期同类产品的毛利率变化情况，注意收入与成本是否配比，并查清重大波动和异常情况的原因。•（4）计算对重要客户的销售额及产品毛利率，分析比较本期与上期有无异常变化。•（5）将上述结果与同行业本期相关资料进行对比分析，检查是否存在异常。(一)主营业务收入的实质性程序•4.审查主营业务收入确认的正确性•注册会计师可以根据普通发票或增值税专用发票表，估算全年收入，与实际入账收入金额核对，并检查是否存在虚开发票或销售而未开发票的情况。(一)主营业务收入的实质性程序•5.审查主营业务收入计价的正确性•获取产品价格目录，抽查售价是否符合价格政策，或抽取企业被审计期间内一定数量的销售发票，审查开票、记账、发货日期是否相符，品名、数量、单价、金额等是否与发运凭证、销售合同等一致，以检查收入估价是否正确。(一)主营业务收入的实质性程序•6.实施销售的截止测试•目的：确定被审计单位主营业务收入的会计记录归属期是否正确。•截止测试关注：与三个与主营业务收入确认有着密切关系的日期是否归属同一会计期间：发票开具日期或收款日期；记账日期；发货日期。•三条审计路线：(1)以账簿记录为起点；(2)以销售发票为起点；(3)以发运凭证为起点。•主营业务收入截止测试的三条路线对比主营业务收入截止测试的三条路线对比起点路线缺点优点目的账簿记录从报表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发货凭证缺乏全面性和连贯性，只能查多记，无法查漏记比较直观，容易追查至相关凭证记录证实已入账收入是否在同一期间已开具发票发货，有无多记收人，防止高估营业收入销售发票从报表日前后若干天的发票存根查至发货凭证与账簿记录较费时费力，尤其是难以查找相应的发货及账簿记录，不易发现多记收人较全面，连贯，容易发现漏记收入确认已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入，防止低估收入发运凭证从报表日前后若干天的发货凭证查至发票开具情况与账簿记录较费时费力，尤其是难以查找相应的发货及账簿记录，不易发现多记收入较全面，连贯，容易发现漏记收入确认收入是否已计人适当的会计期间，防止低估收入主营业务收入截止测试的三条路线对比起点路线缺点优点目的账簿记录从报表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发货凭证缺乏全面性和连贯性，只能查多记，无法查漏记比较直观，容易追查至相关凭证记录证实已入账收入是否在同一期间已开具发票发货，有无多记收人，防止高估营业收入销售发票从报表日前后若干天的发票存根查至发货凭证与账簿记录较费时费力，尤其是难以查找相应的发货及账簿记录，不易发现多记收人较全面，连贯，容易发现漏记收入确认已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入，防止低估收入发运凭证从报表日前后若干天的发货凭证查至发票开具情况与账簿记录较费时费力，尤其是难以查找相应的发货及账簿记录，不易发现多记收入较全面，连贯，容易发现漏记收入确认收入是否已计人适当的会计期间，防止低估收入(一)主营业务收入的实质性程序•7.审查主营业务收入的会计处理•重点：审查企业实现的销售收入是否及时足额地入账，有无少计收入、偷漏税金等问题。•审计程序为：抽查部分销售业务，进行原始凭证到记账凭证、主营业务收入明细账的全过程审查，核对其记录、过账、加总是否正确。(一)主营业务收入的实质性程序•8.审查销售退回、销售折让与折扣•主要审查销售退回、销售折让与折扣是否经过审批，金额是否合理、正确，会计处理是否正确。•特别注意，销售退回、销售折让与折扣是否及时足额提交对方，有无虚设中介、转移收入、私设“小金库”等情况。(一)主营业务收入的实质性程序•9.检查有无未经顾客认可的巨额的销售•注册会计师可以结合应收账款函证程序，检查有无未经顾客认可的巨额的销售。(一)主营业务收入的实质性程序•10.确定主营业务收入的列报是否恰当•注册会计师应结合其他业务收入的审计，审查主营业务收入的列报是否恰当，主营业务收入确认所采用的会计政策等是否已在财务报表附注中披露。审计案例——主营业务收入审计•【基本案情】注册会计师在审计ABC公司2007年财务报表时，发现以前盈利的甲产品12月份却发生了亏损。注册会计师怀疑可能有问题，于是调阅了“主营业务收入”明细账、“主营业务成本”明细账与“库存商品”明细账等，发现12月有10台甲产品成本已结转，主营业务收入和应交增值税却未核算，为了进一步查明此事，注册会计师抽查了12月份甲产品的发票存根、出库单，查明12月已销售给DEF公司的10台甲产品已开出发票，货于12月20日发出，货款为100000元，增值税为17000元。为了查明该款是否收到，注册会计师调阅了12月“银行存款日记账”，发现12月5日摘要栏记录为“预收DEF公司的货款”，检查其收款凭证，其会计分录为：借：银行存款117000贷：预收账款117000•该收款凭证后附单据为进账单一张。ABC公司所得税适用税率为25%，法定盈余公各积计提比例为10%。•【存在问题】根据企业会计准则的规定，预收货款方式销售商品应在于商品发出时确认收入，并核算增值税销售税额，该公司未按规定核算收入及税金，从性质上讲属于偷税行为。•【审计意见】注册会计师应提请该公司调整会计处理，并及时补交税金。•【调整分录】调整分录•调整分录包括审计调整分录与会计调整分录。•审计调整分录由注册会计师编制，注册会计师把被审计单位提交的财务报表当作未结账对待，根据审计中发现的问题，建议被审计单位调整财务报表（常称之为“调表”，所以调整的科目一般使用报表的项目名称，如“存货”）•被审计单位除了调整财务报表之外，还应调整下期的相关会计账簿记录。这就会涉及到会计账项的调整，即我们所说的会计调整（常称之为“调账”）。调整分录•会计调整分录是由被审计单位编制，由于会计调整分录主要是针对上年的会计问题调整，而上年账簿已结账，不可能再增加相关记录，所以只能在下年度账簿中调整，但调整时不能直接利用注册会计师的建议调整分录（注册会计师建议是从对财务报表的影响角度考虑的），这样做可能会影响下年度账簿的恰当反映。•涉及资产负债表的科目，调整时用原科目。但凡涉及调整上年度利润表项目（收入、费用等科目）就用“以前年度损益调整”科目代替。调整分录•在审计学中，要求掌握审计调整分录的编制，所调整的对象直接针对存在错报的财务报表项目，也就是错报所造成的最后结果。审计调整分录不受会计规范的约束（不针对经济业务的处理过程）。1．会计调整分录（1）调整预收账款、主营业务收入和增值税借：预收账款117000贷：以前年度损益调整100000应交税费——未交增值税1