《中级财务会计》第四章：金融资产

第四章金融资产教学计划第一节金融资产及其分类第二节交易性金融资产第三节持有至到期投资第四节贷款和应收款项第五节可供出售金额资产第六节金融资产减值第一节金融资产及其分类金融工具：金融资产、金融负债、权益工具金融资产包括：库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。企业将取得的金融资产在初始确认时分为以下几类：（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（2）持有至到期投资（3）贷款和应收款项（4）可供出售的金融资产（5）长期股权投资（单独规范）注意：分类是根据企业自身持有该金融资产的意图和风险管理的要求。金融资产的分类一旦确定，不得随意改变。说明：金融工具现金应收款项应付款项债券投资股权投资等衍生金融工具金融期货金融期权金融互换净额结算的商品期货等基本金融工具第二节交易性金融资产一、定义：交易性金融资产，主要是指企业为了近期内出售，可短期获利的金融资产。如：企业以赚取价差为目的的从二级市场购入的股票、债劵、基金等。除以下情形以外的衍生工具：1、被指定为有效套期工具的衍生工具。2、属于财务担保合同的衍生工具。3、与在活跃市场中没有报价且公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具套期：套期就是以一定的利率买进或卖出一定金额的金融资产，在一定时间后，再以相同或不同的利率卖出或买进相同金额的金融资产，其实就是利用不同时间利率的不同来套利，也可以称为是时间套利。衍生工具：由另一种证券(股票,债券,货币或者商品)构成或衍生而来的交易。衍生工具包括远期合同、期货合同、互换和期权，以及具有远期合同、期货合同、互换和期权中一种或一种以上特征的工具。衍生金融工具：衍生金融工具是指从传统金融工具中派生出来的新型金融工具。是在货币、债券、股票等传统金融工具的基础上衍化和派生的，以杠杆和信用交易为特征的金融工具作为金融衍生工具基础的变量则包括利率、汇率、各类价格指数甚至天气（温度）指数权益工具是金融工具中形成股权的一类工具。需要特别注意：为交易而持有反应的是企业管理者对持有该金融工具的意图，因此，任何金融工具在初始确认时，都可以被指定为为交易而持有。二、交易性金融资产的初始计量1、取得时借：交易性金融资产---成本（公允价值）投资收益（发生的交易费用）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）贷：银行存款等交易费用包括和不包括的范围P92例4-14-24-32、持有期间获得的股利或利息:例4-4、4-5借：应收股利（被投资企业宣告但发放的现金股利×投资持股比例）应收利息（资产负债表日计算的应收利息）贷：投资收益3、资产负债表日（期末）公允价值变动：例4-6（1）公允价值上升借：交易性金融资产---公允价值变动贷：公允价值变动损益（2）公允价值下降借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产---公允价值变动,4、处置时例4-7、4-8、4-9借:银行存款贷:交易性金融资产---公允价值变动----成本投资收益（差额，也可能在借方）同时:借:公允价值变动损益（原计入金融资产的公允价值变动）贷:投资收益或:借:投资收益贷:公允价值变动损益两笔分录后，投资收益为实际收益（售价-成本）。损益变动额：投资收益—公允价值变动损益交易性金融资产练习题案例12007年5月，甲公司以480万元购入乙公司股票60万股作为交易性金融资产，另支付手续费10万元，2007年6月30日，该股票市价为7.5元，2007年8月10日，乙公司宣告分派现金股利，每股0.2元，8月20日，甲公司收到分派的现金股利。12月31日，甲公司仍持有该交易性金融资产，期末每股市价为8.5元，2008年1月3日以515万元出售该交易性金融资产。假定甲公司每年6月30日和12月31日对外提供财务报表。要求：（1）编制有关会计分录（2）计算该交易性金融资产的有关损益（1）2007年5月购入时：借：交易性金融资产—成本480投资收益10贷：银行存款490（2）2007年6月30日借：公允价值变动损益30（480-60*7.5）贷：交易性金融资产---公允价值变动30（3）2007年8月10日宣告分派时借：应收股利12（0.2*60）贷：投资收益12（4）2007年8月20日时收到现金股利时借:银行存款12贷：应收股利12（5）2007年12月30日借：交易性金融资产---公允价值变动60（60*8.5-450）贷：公允价值变动损益60（6）2008年1月3日处置借:银行存款515公允价值变动损益30贷：交易性金融资产---成本480---公允价值变动30投资收益35（7）该交易性金融资产的累计损益=-10-30+12+60–30+35=37万元即：“投资收益”和“公允价值变动损益”最终值案例22007年1月1日，甲企业从二级市场支付价款1020000元（含已到付息但尚未领取的利息20000元）购入某公司发行的债劵，另发生交易费用20000元。该债劵面值1000000元，剩余期限为2年，票面年利率为4%，每半年付息一次，甲企业将其划分为交易性金融资产，其他资料如下：（1）2007年1月5日，收到该债劵2006年下半年的利息20000元；（2）2007年6月30日，该债劵的公允价值为1150000元；（3）2007年7月5日，收到该债劵半年利息；（4）2007年12月31日，该债劵的公允价值为1100000元；（5）2008年1月5日，收到该债劵2007年下半年利息；（6）2008年3月31日，甲公司将该债劵出售，取得价款1180000元（含1季度利息10000元）要求作有关分录（1）2007年1月1日，购入债劵借：交易性金融资产—成本1000000应收利息20000投资收益20000贷：银行存款1040000（2）2007年1月5日，收到该债劵2006年下半年的利息借:银行存款20000贷:应收股利20000（3）2007年6月30日，确认债劵公允价值变动和投资损益借：交易性金融资产---公允价值变动150000贷：公允价值变动损益150000借：应收利息20000贷：投资收益20000（4）2007年7月5日，收到该债劵半年利息借:银行存款20000贷：应收利息20000（5）2007年12月31日，确认债劵公允价值变动和投资损益借：公允价值变动损益50000贷：交易性金融资产---公允价值变动50000借：应收利息20000贷：投资收益20000（6）2008年1月5日，收到该债劵2007年下半年利息借:银行存款20000贷：应收利息20000（7）2008年3月31日，将该债劵出售借：应收利息10000贷：投资收益10000借:银行存款1170000公允价值变动损益100000贷：交易性金融资产---成本1000000---公允价值变动100000投资收益170000借:银行存款10000贷：应收利息10000第四节持有至到期债权投资（一）持有至到期投资的特征1．到期日固定、回收金额固定或可确定，是指与该金融资产相关的合同明确了投资者在确定的期限内获得或收取现金流量的金额和时间。2．有明确意图持有至到期，是指投资者在取得该金融资产时就有明确的意图将其持有至到期，除非遇到一些企业无法控制、预期不会重复发生并且难以合理预计的独立事项。3、有能力持有至到期需要注意的是，一项可回售的金融资产（即持有人有权要求发行人在到期前偿付或赎回该金融资产）不能被归类为持有至到期投资。此外，对于已归类为持有至到期投资的金融资产，企业应当在每个资产负债表日对其持有至到期的意图和能力进行持续的评价。如果测试表明企业不打算将其持有至到期，则应当将其重分类为可供出售金融资产。二、持有至到期投资的核算(一)持有至到期投资的初始计量企业初始确认金融资产或金融负债，应当按照公允价值计量。对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，相关交易费用应当直接计入当期损益。对于其他类别的金融资产，相关交易费用应当计入初始确认金额中总结：交易性金融资产交易费用——“投资收益”借方；可供出售金融资产、持有至到期投资交易费用——计入初始确认金额例4-10、4-11、4-12（1）购入债券借:持有至到期投资——某公司（成本）(面值）应收利息（支付价款中已到付息期但尚未领取利息）贷：银行存款持有至到期投资——某公司（利息调整）（差额，可能在借方也可能在贷方）（2）收到债券利息时借：银行存款贷：应收利息持有至到期投资应当按取得时公允价值与相关交易费用之和作为初始确认金额。即“持有至到期投资”两个二级科目借贷方相抵以后的金额，也是“持有至到期投资”摊余成本初始值【补充例题】2007年1月1日，甲上市公司购买了一项5年期的债务工具，实际支付价款4400万元，以银行存款支付。该项债务工具投资作为持有至到期投资进行核算和管理，本金为5000万元，固定利率为5％，每年年末支付，借款人无权提前偿付该债务工具。假定不考虑其他因素，甲上市公司的会计处理如下：借：持有至到期投资---成本（面值）50000000贷：银行存款44000000持有至到期投资—利息调整（差额）6000000思考：如此题另有2000000的交易费用分录怎么处理？借：持有至到期投资---成本（面值）50000000贷：银行存款46000000持有至到期投资—利息调整（差额）4000000总结：“持有至到期投资”两个二级科目借贷相抵以后的金额=实际支付的公允价值+交易费用此时交易费用计入了持有至到期投资的初始成本金额。(二)持有至到期投资的后续计量对于持有至到期投资，应当采用实际利率法，以摊余成本进行后续计量。实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当期账面价值所使用的利率。摊余成本：1、初始确认金额（起点）2、扣除已偿还的本金3、加上或者减去采用实际利率法形成的累计摊销额4、扣除已发生的减值损失利息收入=持有至到期投资摊余成本×实际利率应收利息=面值（到期日金额）×票面利率（名义利率）利息调整摊销额=利息收入-应收利息摊余成本=初始确认金额±利息调整累计摊销额=面值±利息调整摊余金额资产负债表日计算利息分录借：应收利息（票面价值×票面利率）分期付息持有至到期投资---应计利息（票面价值×票面利率）到期时一次还本付息贷：投资收益（摊余成本×实际利率）持有至到期投资---利息调整（差额,也可能在借方）（二）分期付息债券利息收入的确认例4-14（1）计算实际利率（插值法略）分析：购买价款528000面值500000溢价购买票面利率6%实际利率4、72%（2）采用实际利率法编制利息收入与摊余成本计算表见4-2（3）编制各年确认利息收入和摊销利息调整的分录每年年末分录：借：应收利息贷：投资收益持有至到期投资——乙公司债券（利息调整)（4）最后一期本金偿还借：银行存款贷：持有至到期投资——乙公司债券（成本）应收利息例4-15（1）计算实际利率分析：购买价款778500面值800000折价购买票面利率5%实际利率5.78%（2）采用实际利率法编制利息收入与摊余成本计算表见4-3（3）编制各年确认利息收入和摊销利息调整的分录每年年末分录：借：应收利息持有至到期投资——乙公司债券（利息调整)贷：投资收益（4）最后一期本金偿还借：银行存款贷：持有至到期投资——乙公司债券（成本）应收利息（三）到期一次还本付息债券利息收入的确认与分次付息不用将“应收利息”替换成“持有至到期投资——A（利息调整）”（1）购入A债券（2）计算债券的实际利率初始金额163340面值200000折价购买实际利率票面利率计算得8%（过程略）（3）采用实际利率法编制利息收入与摊余成本计算表4-4（4）各年分录每年确认利息收入和摊销利息调整的分录借：持有至到期投资——A公司债券（应计利息）持有