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会计政策、会计估计变更和差错更正本章重点•1、会计政策变更的条件•2、会计政策变更的会计处理•3、会计估计变更的会计处理•4、前期差错更正的会计处理本章难点•1、会计政策变更的会计处理•2、前期差错更正的会计处理第一节会计政策变更•一、会计政策变更的概念•（一）会计政策的概念•会计政策是指企业在会计核算时所遵循的具体原则以及企业所采纳的具体会计处理方法。•（二）会计政策变更•1、会计政策变更的概念会计政策变更是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。会计政策变更并不意味着以前期间的会计政策错误，而是企业变更会计政策能够更好的反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。2、会计政策变更的条件（1）法律或会计准则等行政法规、规章要求变更。（2）变更会计政策以后，能够使所提供的企业财务状况、经营成果和现金流量信息更为可靠、更为相关。以下两种情形不属于会计政策变更：（1）当期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别，而采用新的会计政策。（2）对初次发生的或不重要的交易或事项采用新的会计政策。会计政策变更包括•1、特定的具体的原则变更：权益法与成本法的变更•2、会计基础变更：成本模式与公允模式变更•3、具体的会计处理方法变更：存货计价方法等变更•属于会计政策变更的有：A、存货计价方法的改变•B、长期股权投资对子公司的核算由权益法改为成本法•注意：通过增减资改变方法不属于会计政策变更•C、所得税的核算由应付税款法改为纳税影响会计法D、投资性房地产历史成本模式改为公允价值计价•E、劳务收入由合同完成法改为百分比法•（1）将原来以后进先出法核算发出存货成本改为准则规定可以采用的会计政策。《企业会计准则第1号——存货》规定，不允许企业采用后进先出法核算发出存货成本，这就要求执行企业会计准则体系的企业按照新政策核算，属于会计政策变更。（2）已计提固定资产减值准备不允许转回，《企业会计准则第8号——资产减值》规定，这就要求企业按照新规定改变原允许固定资产减值准备转回的做法，变更原有会计政策，属于会计政策变更。•（3）对子公司的长期股权投资由权益法改为成本法核算。（属于会计政策变更）（4）借款费用范围由原来旧准则下的一般借款费用不允许资本化，变更为一般借款费用符合条件时也可以资本化；原来旧准则下借款费用资产的范围由原来的只允许购建固定资产，变更为购建固定资产、生产大型存货、研发无形资产等；原准则下专门借款的借款费用资本化金额要与资产支出相挂钩，变更为不需要和资产支出相挂钩。这些都属于会计政策变更。•（5）商业企业购买商品过程中发生的运杂费，旧准则下计入当期损益，而按新准则变更为计入存货成本。（属于会计政策变更）（6）债务重组中，原准则下对债务人是不确认损益的，都通过资本公积核算，而按新准则规定变更为债务人要确认债务重组收益和资产处置损益等。（属于会计政策变更）•注意:持有至到期投资转为可供出售金融资产不属于会计政策变更•(7)企业外购的房屋建筑物不再一律确定为固定资产，而是对支付的价款按照合理的方法在土地和地上建筑物之间进行分配，分别确定无形资产和固定资产，属于会计政策变更。•（8）坏账损失的核算方法由直接转销法改为备抵法，属于会计政策变更。•（9）内部研究开发项目，属于会计政策变更。注意•下列属于会计估计变更：•固定资产、无形资产的折旧或摊销方法、年限、净残值变化•坏账准备提取比例变化案例•某上市公司发生的下列交易或事项中，属于会计政策变更的是（）。A、因固定资产改良将其折旧年限由8年延长至10年B、期末对按业务发生时的汇率折算的外币长期借款余额按期末市场汇率进行调整C、年末根据当期发生的暂时性差异所产生的递延所得税负债调整本期所得税费用D、投资性房地产核算由成本模式改为公允价值模式•答案：D•在下列事项中，属于会计政策变更的是()。A、某一已使用机器设备的使用年限由6年改为4年。B、坏账准备的计提比例由应收账款余额的5％改为10％C、某一固定资产改扩建后将其使用年限由5年延长至8年D、会计准则的变化导致原按成本法核算的长期股权投资改按权益法核算•答案：D•二、会计政策变更的会计处理方法•（一）追溯调整法•追溯调整法，指对某项交易或事项变更会计政策时，如同该交易或事项初次发生时就开始采用新的会计政策，并以此对相关项目进行调整。即，应当计算会计政策变更的累积影响数，并相应调整变更年度的期初留存收益以及会计报表的相关项目。•关键是第一步，怎样计算累计影响数。累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。•计算方法：（1）先计算出新政策对损益数额的影响（原来政策下数额已有），两者之间差额就是两种政策的差异。•（2）差异乘以税率，就是对所得税的影响额——调整递延所得税•（3）所的税后净利润（累计影响数）调整盈余公积和未分配利润案例•下列关于会计政策变更的会计处理，正确的是（）。A、对于首次执行企业会计准则涉及长期股权投资时，如果属于同一控制下企业合并产生的长期股权投资，尚未摊销完毕的股权投资差额应全额冲销，并调整留存收益B、对于首次执行企业会计准则涉及长期股权投资时，除属于同一控制下企业合并产生的长期股权投资以外的其他采用权益法核算的长期股权投资，存在借方差额的，应冲销借方差额，调整留存收益C、采用追溯调整法时，会计政策变更的累积影响数应包括在变更当期期初留存收益中D、在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的，应当采用未来适用法处理•正确答案：ACD第二节会计估计变更•一、会计估计及其变更的概念•（一）会计估计的概念•会计估计是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。•1、会计估计的存在是由于经济活动中内在的不确定性因素的影响；•2、会计估计应当根据最近可利用的信息或资料为基础；•3、进行会计估计并不会削弱会计核算的可能性•常见的会计估计：坏帐、存货遭受毁损、全部或部分陈旧过时、固定资产的年限、净残值与折旧方法、无形资产的受益期、或有损失、收入确认中的估计等。•（二）会计估计变更的概念•注：当会计估计变更和会计政策变更不易分清时，视为估计变更。当会计估计变更和会计政策变更不易分清时，视为会计估计变更。•二、会计估计变更的会计处理：未来适用法下列各项目中，属于会计估计变更的有（）。A、将固定资产预计净残值率由10%改为3%B、将坏账准备的计提比例由5%改为10%C、将无形资产的摊销年限由10年改为5年D、将建造合同收入由完成合同法改为完工百分比法答案：ABC•下列各项中，属于会计估计变更的有（）。A.固定资产折旧年限由10年改为15年B.发出存货计价方法由先进先出法改为加权平均法C.因或有事项确认的预计负债根据最新证据法进行的调整D.根据新的证据，将使用寿命不确定的无形资产转为使用寿命有限的无形资产•答案：ACD第三节会计差错更正•一、会计差错更正的概念（了解）•二、会计差错更正的会计处理•（一）本期发现的属于本期的会计差错：直接调整相关科目。•如：2009年4月发现3月份将资本化利息30000元计入了财务费用。•借：在建工程30000•贷：财务费用•（二）本期发现的属于前期的会计差错•1、非重大差错：视为本期差错。直接调整相关科目。•2、重大会计差错：•（1）重大会计差错的标准（大于或等于10%）•（2）会计处理：追溯重述法•原则：涉及损益类科目的，通过“以前年度损益调整”核算；涉及利润分配科目的，通过“利润分配－未分配利润”核算；涉及其他科目的直接调整。•步骤：•A、分析差错产生的直接经济后果•B、分析差错是否调整所得税•损益如需补交或者少交所得税的，调整“应交税费”；•损益如不能调整应交所得税的，调整递延所得税。•C、将“以前年度损益调整”科目余额转入“利润分配—未分配利润”•D、调整计提的盈余公积•（3）会计报表调整•（4）附注披露案例•下列事项中，应作为前期差错更正的是（）。A、由于地震使厂房使用寿命受到影响，调减了预计使用年限B、由于经营指标的变化，缩短长期待摊费用的摊销年限C、根据规定对资产计提准备，考虑到利润指标超额完成太多，根据谨慎性原则，多提了存货跌价准备D、由于技术进步，将电子设备的折旧方法由直线法变更为年数总和法•答案：BC案例•2008年1月15日，在2007年度财务报告批准报出前，发现2007年末交易性金融资产公允价值变动损益1000万元计入了资本公积。企业应调整2008年度会计报表相关项目的期初数和上年数。（）•答案：×