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第二章CPA的法律责任•关于法律责任的统计数据•第一节CPA的法律环境•第二节中国CPA的法律责任•我国CPA法律责任案例关于法律责任的统计数据•美国在1987年之前的15年所发生的控告审计人员的诉讼案件，远远超过整个职业105年历史中所发生的总数。1991年全球“六大”（现只剩下“四大”）会计师事务所的诉讼成本（含赔偿支出和其他法律成本）达到4.77亿美元，占收入的9%；针对非“六大”会计师事务所的赔偿金额从1987年至1991年上升了67%。第一节CPA的法律环境•一、CPA承担法律责任的依据•二、CPA法律责任逐步拓展的社会原因和表现形式•三、对CPA法律责任的认定•四、CPA承担法律责任的种类一、CPA承担法律责任的依据-1•CPA可能因执业原因承担相应的法律责任–违反合同条款–民事侵权：由于违背法律责任而侵害他人合法权益的民事过失–犯罪•引起法律责任往往是CPA在执业时没有保持应有的职业谨慎–应有的职业谨慎：CPA应当具备足够的专业知识和业务能力，按照执业准则的要求执业。•CPA承担责任通常因经营失败引起，而没有保持应有的职业谨慎，就会出现审计失败。一、CPA承担法律责任的依据-2•经营失败、审计失败和审计风险：•经营失败，是指企业由于经济或经营条件的变化，如经济衰退、不当的管理决策或出现意料之外的行业竞争等，而无法满足投资者的预期。•审计失败则是指CPA由于没有遵守审计准则的要求而发表了错误的审计意见。•审计风险是指财务报表中存在重大错报，而CPA发表不恰当审计意见的可能性。二、CPA法律责任逐步拓展的社会原因和表现形式-1•（一）CPA法律责任逐步拓展的社会原因•一是消费者利益的保护主义兴起；•表明人们开始对消费者的利益逐渐认识和重视•二是有关审计保险论的运用；•“深口袋”理论——即任何看上去拥有社会财富的人都可能受到起诉，不论其应当受到惩罚的程度如何•“风险社会化”——即把责任推向那些被认为可以避免损失或可以通过向其他人收取更高的费用转嫁损失的人，•CPA越来越明显地被看做是担保人而非独立、客观的审计者和报告者•三是CPA涉足的商业领域越来越广。二、CPA法律责任逐步拓展的社会原因和表现形式-2•（二）CPA法律责任逐步拓展的表现形式•诉讼爆炸litigationexplosure–20世纪90年代美国CPAF的直接费用支出占其审计收入的20%•保险危机–职业过失保险赔付急剧增长–保险费用攀升三、对CPA法律责任的认定-1•（一）违约•所谓违约，是指合同的一方或几方未能达到合同条款的要求。•（二）过失•所谓过失，是指在一定条件下没有保持应有的职业谨慎。•1.普通过失。普通过失（也有的称“一般过失”）通常是指没有保持职业上应有的职业谨慎。对CPA则是指没有完全遵循专业准则的要求。•2.重大过失。重大过失是指连起码的职业谨慎都不保持，对重要的业务或事务不加考虑，满不在乎；对CPA而言，则是指根本没有遵循专业准则或没有按专业准则的基本要求执行审计。“共同过失”三、对CPA法律责任的认定-2•（三）欺诈•欺诈又称舞弊，是以欺骗或坑害他人为目的的一种故意的错误行为。作案具有不良动机是欺诈的重要特征，也是欺诈与普通过失和重大过失的主要区别之一。•推定欺诈/涉嫌欺诈：是指虽无故意欺诈或坑害他人的动机，但却存在极端或异常的过失。四、CPA承担法律责任的种类•行政责任、民事责任或刑事责任。•行政处罚：•对CPA个人来说，包括警告、暂停执业、吊销CPA证书；•对会计师事务所而言，包括警告、没收违法所得、罚款、暂停执业、撤销等。•民事责任主要是指赔偿受害人损失。•刑事责任主要是指按有关法律程序判处一定的徒刑。第二节中国CPA的法律责任•一、相关法律法规规定•二、相关司法解释返回一、相关法律法规规定-1•（一）民事责任•1、《民法通则》（1987年1月1日起施行）第一百零六条•2、《CPA法》（1994年1月1日起施行）第四十二条•3、《证券法》（2005年10月27日通过，2006年1月1日施行）第一百七十三条•2、《公司法》（2005年10月27日通过，2006年1月1日施行）第二百零八条一、相关法律法规规定-2•（二）行政责任•1、《CPA法》第三十九条•2、《证券法》第二百零一条、第二百零七条、第二百二十三条、第二百二十五条•3、《公司法》第二百零八条•4、《违反注册会计师法处罚暂行办法》第四条、第五条一、相关法律法规规定-3•（三）刑事责任•1、《CPA法》第三十九条•2、《证券法》第二百三十一条•3、《公司法》第二百一十六条•4、《刑法》第第二百二十九条：五年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金•5、《违反注册会计师法处罚暂行办法》第三十一条返回二、相关司法解释•最高人民法院于2007年6月11日发布的《关于审理涉及会计师事务所在审计活动中民事侵权赔偿案件的若干规定》—具有里程碑式的意义•（一）事务所侵权责任产生的事由•（二）利害关系人的范围•（三）诉讼当事人的列置•（四）执业准则的法律地位•（五）归责原则和举证责任分配原则•（六）事务所的补充责任和连带责任•（七）事务所过失责任和过失认定标准•（八）事务所免除和减轻责任的事由•（九）事务所侵权赔偿顺位和赔偿责任范围（一）事务所侵权责任产生的事由-1•利害关系人以会计师事务所在从事注册会计师法第十四条规定的审计业务活动中出具不实报告并致其遭受损失为由，向人民法院提起民事侵权赔偿诉讼的，人民法院应当依法受理。•会计师事务所违反法律法规、中国注册会计师协会依法拟定并经国务院财政部门批准后施行的执业准则和规则以及诚信公允的原则，出具的具有虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏的审计业务报告，应认定为不实报告。（一）事务所侵权责任产生的事由-2【提示】•（1）在界定不实报告时会计师事务所违反了的法规包括：•①法律法规；•②执业准则和规则；•③诚信公允的原则。•（2）在界定不实报告时主要看审计业务报告是否存在以下问题：•①虚假记载；•②误导性陈述；•③重大遗漏。（二）利害关系人的范围•利害关系人（第二条）•因合理信赖或者使用会计师事务所出具的不实报告，与被审计单位进行交易或者从事与被审计单位的股票、债券等有关的交易活动而遭受损失的自然人、法人或者其他组织，应认定为注册会计师法规定的利害关系人。•【提示】利害关系人应同时满足以下两个条件：•（1）信赖或者使用不实报告；•（2）遭受损失。（三）诉讼当事人的列置-1•诉讼当事人列置（第三条）•（1）基本观点：在利害关系人仅对会计师事务所提起诉讼时，被审计单位必须参加诉讼；•（2）利害关系人未对被审计单位提起诉讼而直接对会计师事务所提起诉讼的，人民法院应当告知其对会计师事务所和被审计单位一并提起诉讼。•被审计单位的诉讼地位（第三条）•（1）基本观点：被审计单位作为共同被告而不是列为第三人；•（2）如果利害关系人拒不起诉被审计单位的，人民法院应当通知被审计单位作为共同被告参加诉讼。（三）诉讼当事人的列置-2•对会计师事务所的分支机构提起诉讼（第三条）•利害关系人对会计师事务所的分支机构提起诉讼的，人民法院可以将该会计师事务所列为共同被告参加诉讼。•出资人列为第三人参加诉讼（第三条）•（1）基本观点：利害关系人提出被审计单位的出资人虚假出资或者出资不实、抽逃出资，且事后未补足的，人民法院可以将该出资人列为第三人参加诉讼；•（2）相关总结：会计师事务所民事责任认定问题的实质是如何在侵权行为法逻辑与社会公共政策之间进行权衡的问题，我国《司法解释》采取在“被审计单位—会计师事务所—利害关系人”的三角关系中公平分配损失的框架。（五）归责原则和举证责任分配原则•归责原则（第四条）•（1）过错推定原则下，采取举证责任倒置模式；•（2）会计师事务所因在审计业务活动中对外出具不实报告给利害关系人造成损失的，应当承担侵权赔偿责任，但其能够证明自己没有过错的除外。•举证（第四条）•会计师事务所在证明自己没有过错时，可以向人民法院提交与该案件相关的执业准则、规则以及审计工作底稿等。（六）事务所的补充责任和连带责任•依过错状态区分责任类型•故意情况（6种情形）下：连带责任•过失情况下：根据过失大小承担补充责任——对主责任的补充清偿责任（七）事务所过失责任和过失认定标准•第六条会计师事务所在审计业务活动中因过失出具不实报告，并给利害关系人造成损失的，人民法院应当根据其过失大小确定其赔偿责任。•在被审计单位、出资人的财产依法强制执行后仍不足以赔偿损失时，事务所才承担赔偿责任。•过失认定标准：10条（八）事务所免除和减轻责任的事由-1•侵权责任的四个要素（第六条）•（1）民法学界一般采纳“四要件说”，即“行为的违法性—过错—损害事实—因果关系”；•（2）会计师事务所侵权责任“四要件说”，即“存在不实报告—注册会计师有过失—利害关系人遭受损失—会计师事务所的过失与利害关系人遭受损失存在因果关系”；•（3）会计师事务所的故意与会计师事务所的过失的区分决定会计师事务所是承担连带责任还是承担过失责任的关键。（八）事务所免除和减轻责任的事由-2•免责的5种情形•不能免责的事由：会计师事务所在报告中注明“本报告仅供年检使用”、“本报告仅供工商登记使用”等类似内容的，不能作为其免责的事由。•减责的情形：利害关系人明知会计师事务所出具的报告为不实报告而仍然使用的，人民法院应当酌情减轻会计师事务所的赔偿责任。（九）事务所侵权赔偿顺位和赔偿责任范围-1•赔偿顺位（第十条）•会计师事务所承担与其过失程度相应的赔偿责任时，应按照下列情形处理：•(1)被审计单位与事务所的责任顺位。应先由被审计单位赔偿利害关系人的损失。•(2)被审计单位与瑕疵股东之间的责任顺位。被审计单位的出资人虚假出资、不实出资或者抽逃出资，事后未补足，且依法强制执行被审计单位财产后仍不足以赔偿损失的，出资人应在虚假出资、不实出资或者抽逃出资数额范围内向利害关系人承担补充赔偿责任。•(3)事务所与瑕疵股东之间的责任顺位。对被审计单位、出资人的财产依法强制执行后仍不足以赔偿损失的，由会计师事务所在其不实审计金额范围内承担相应的赔偿责任。（九）事务所侵权赔偿顺位和赔偿责任范围-2•最高限额•因故意出具不实报告：无最高限额。•因过失出具不实报告：会计师事务所对一个或者多个利害关系人承担的赔偿责任应以不实审计金额为限。（九）事务所侵权赔偿顺位和赔偿责任范围-3•会计师事务所对其分支机构的连带责任（第十一条）•会计师事务所与其分支机构作为共同被告的，会计师事务所对其分支机构的责任承担连带的赔偿责任。简答题•D注册会计师负责对上市公司丁公司20×8年度财务报表进行审计。20×8年，丁公司管理层通过与银行串通编造虚假的银行进账单和银行对账单，虚构了一笔大额营业收入。D注册会计师实施了向银行函证等必要审计程序后，认为丁公司20×8年度财务报表不存在重大错报，出具了无保留意见审计报告。•在丁公司20×8年度已审计财务报表公布后，股民甲购入了丁公司股票。随后，丁公司财务舞弊案件曝光，并受到证券监管部门的处罚，其股票价格大幅下跌。为此，股民甲向法院起诉D注册会计师，要求其赔偿损失。D注册会计师以其与股民甲未构成合约关系为由，要求免于承担民事责任。•要求：•（1）为了支持诉讼请求，股民甲应当向法院提出哪些理由？•（2）指出D注册会计师提出的免责理由是否正确，并简要说明理由。•（3）在哪些情形下，D注册会计师可以免于承担民事责任。答案•（1）为了支持诉讼请求，股民甲应当提出下列理由：•D注册会计师出具的审计报告是不实报告；D注册会计师存在过错；股民甲遭受了损失；D注册会计师的过错与股民甲遭受的损失之间存在因果关系。•（2）D注册会计师提出的免责理由不正确。《司法解释》第二条规定：“因合理信赖或者使用会计师事务所出具的不实报告，与被审计单位进行交易或者从事与被审计单位的股票、债券等有关的交易活动而遭受损失的自然人、法人或其他组织，应当认定为注册会计师法规定的利害关系人。”•（3）下列情形下，D注册会计师不承担民事责任：已经遵守执业准则、规则确定的工作程序