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第七章其它反避税法规与措施7.1对付避税地的法规7.2防止滥用税收协定7.3限制资本弱化法规7.4限制避税性移居7.5限制利用改变公司组织形式避税7.6加强防范国际避税的行政管理7.1对付避税地的法规•7.1.1对付避税地法规的产生•7.1.2各国对付避税地法规的基本内容7.1.1对付避税地法规的产生–美国1962年首先颁布对付避税地立法，其后加拿大、德国、日本等国，都相继颁布实施了本国对付避税地的法规。到2001年，全世界已经有23个国家实施了对付避税地的法规，其内容与美国对付避税地的立法有许多相似之处–我国由于税法中没有推迟课税或对国外所得免税的规定，所以不需制定对付避税地的法规7.1.2各国对付避税地法规的基本内容–根据对付避税地的立法，一国纳税人因在外国公司中拥有股份而取得应归其所有的股息在未分配或未汇回以前要不要就此在本国申报纳税，取决于许多因素，这些因素及有关规定构成了对付避税地立法的基本内容–对付避税地立法的基本内容–1．受控外国子公司（CFC）–2．应税的外国公司保留利润–3．立法适用的纳税人7.2防止滥用税收协定•7.2.1制定防止税收协定滥用的国内法规•7.2.2在双边税收协定中加进反滥用条款•7.2.3严格对协定受益人资格的审查程序7.2.1制定防止税收协定滥用的国内法规–目前，采取此做法的惟一国家是瑞士。1962年12月瑞士议会颁布《防止税收协定滥用法》，决定单方面严格限制由第三国居民拥有或控制的公司适用税收协定。–1998年10月瑞士政府发布新的通告，该规定主要是为了限制第三国居民在瑞士建立中介性机构，然后利用瑞士与其他国家签订的税收协定减轻预提税的税负。7.2.2在双边税收协定中加进反滥用条款–为防范第三国居民滥用税收协定避税，各国一般都在协定中加进一定的防范条款，且实践中多选择多种方法同时使用，很少只局限于某种方法–具体方法有以下几种：–1．排除法–2．真实法–3．纳税义务法–4．受益所有人法–5．渠道法–6．禁止法7.2.3严格对协定受益人资格的审查程序–美国于1997年规定，其非居民如果要就其来源于美国的所得享受预提所得税的协定减免，必须先申请并由美国税务局鉴定其缔约国居民的身份–从2000年1月1日起，缔约国居民申请美国的预提所得税减免必须填报申报表W—8BN7.3限制资本弱化法规–如果一国税务当局对本国企业的资本弱化状况没有一定的限制，那么该国的税收利益可能就会受到损害。因此，目前许多国家包括印度、韩国等发展中国家都采取了一些限制措施，防范跨国公司通过资本弱化方式减少本国企业的纳税义务。–资本弱化法规的特点：–1.只适用于本国的法人实体，但不适用于外国居民公司在本国的分支机构以及具有本国居民身份的合伙企业–2.受限制的利息扣除一般为支付给境外的、在本国企业中拥有一定比例（15%以上）股权的非居民贷款人–3.本国公司支付给非居民贷款人的超限额贷款利息一般要依据股本金额的大小来确定，即所谓的“债务∕股本比例”7.4限制避税性移居•7.4.1限制自然人移居的措施•7.4.2限制法人移居的措施7.4.1限制自然人移居的措施–许多国家，政府一般不能干预公民的移居避税，只能从经济上对其采取一些限制措施，使移居给政府造成的税收利益损失降低到最小程度7.4.2限制法人移居的措施–各国判定法人居民身份的标准不同，则限制法人移居的措施也不同–目前大多数发达国家都同时采用两个标准来判定法人的居民身份–判定法人居民身份的两个标准：–1.注册地标准–2.管理机构所在地标准对避税性移居的制约-美国•如果一个美国人以逃避美国联邦所得税为其主要目的而放弃美国国籍移居他国。•美国在此后的十年内保留征税权，对其实现的全部美国来源所得和外国的有效联系所得，按累进税率纳税。对避税性移居的制约-德国•移居到避税地或不在任何国家取得居民身份，并与德国保持实质性经济联系的德国国民，将负有一种扩大的有限纳税义务。其前提条件是：–如果这些人在移居前的十年中，至少有五年是负有无限纳税义务的德国居民–移居后在国外不缴纳所得税，或按不超过德国对等所得额适用税率的三分之二税率缴纳所得税–他们在德国仍保留重要经济利益。•这些移居者将从其终止德国居民身份的年度末起的十年内，就其德国来源所得负有扩大的有限纳税义务。对这类所得，按适用于全球所得的正常累进税率纳税。对避税性移居的制约-英国•英国财政部曾有非正式的规定，在某些情况下，对一个移居出境者仍可保留其三年居民身份，在此期间，将以其保留在英国的居民身份为基础，临时计算其纳税义务。7.5限制利用改变公司组织形式避税•跨国公司国际避税的方式之一，是适时地改变国外附属机构的组织形式，当国外分公司开始盈利时，即将其重组为子公司。为了防止跨国公司利用这种方式避税，一些国家在法律上也采取了一些防范性措施。7.6加强防范国际避税的行政管理•7.6.1加强国内税务行政管理•7.6.2加强反避税的双边或多边国际合作7.6.1加强国内税务行政管理–在各国制定和修订反避税法规的同时，还必须加强税务行政管理工作，以保证反逃避税法规的贯彻实施。–各国采取的措施主要有加强纳税申报制度，把举证责任转移给纳税人，加强税务调查和税务审计，以及与银行进行密切的合作。我国近年加强反避税的税务行政管理工作,采取了以下主要措施：–1.外商投资企业和外国企业必须定期向主管税务部门报送与关联企业开展业务往来情况的申报表–2.各企业负有向税务机关就其转让定价进行举证的责任–3.明确了税务机关对企业转让定价行为进行调查审计的内容和程序7.6.2加强反避税的双边或多边国际合作–在与国际避税和国际逃税行为作斗争的过程中，各国除了以单边方式加强国内反逃避税的立法和行政措施外，还采取了双边或多边国际合作的形式双边国际合作的主要方式:–1.根据要求交换–2.自动交换–3.自发交换–4.同时检查多边国际合作–主要指两个以上国家缔结有关的税收协定，或国际性组织采取国际税收征管协调活动，以对付国际性的逃避税行为–比较有影响的多边税收协定是1972年底由瑞典、丹麦、芬兰、冰岛和挪威5个北欧国家签订的《税务管理援助协定》（1991年被《税务互助多边条约》所取代）复习思考题•1．发达国家对付避税地法规的主要内容是什么?•2．如何防止滥用国际税收协定?•3．为什么要规定资本弱化法规?各国资本弱化法规的主要内容是什么?•2004年某外资企业在我国境内从事生产高档家庭小轿车，其股权的50%被香港母公司拥有，该外资企业生产制造小轿车的成本为每辆10万元，现以成本价格销售给香港母公司，共销售2000辆，香港母公司最后以每辆20万元的价格在市场销售这批小轿车。我国税务机关认为，这种交易作价分配不合理。根据香港税务当局调查表明，当地无关联企业同类汽车的销售毛利率为20%。我国企业所得税税率为33%，另对汇给香港的股息征收20%的预提所得税。•分析该案例中中外合资企业采用的避税手法以及我国可采取的反避税措施。•假设：美国甲公司在国际避税地巴哈马群岛建立了一家分公司乙公司。在某个纳税年度内，甲公司所得100万美元，乙公司所得30万美元。甲公司曾经向乙公司借入一笔巴哈马元，在该纳税年度的10月应当支付利息80万巴哈马元，但以美元进行结算。甲公司没有按时支付利息，却延迟至12月才予以支付，这时巴哈马元已升值（由1美元=1巴哈马元升为1=0.8）。另外，在此适用的美国公司所得税税率为30%，利息支付的预提税税率为15%。甲公司为逃避一定税收，于12月把在巴哈马群岛的分公司变为子公司。试分析：•1，上述案例中美国甲公司采用的避税手法；•2，计算说明由此带来的跨国纳税人整体税负的变化（绝对额和相对额）。•3，有关政府可采用的反避税措施。•甲国居民公司A公司在乙国设有一家子公司B公司。1，B公司向一家无关联C公司销售一批产品，售价为20万元，同时向A公司销售了一批同类产品，售价为30万元；2，A公司向B公司销售一批产品，售价为15万元，B公司将这批产品未经加工再销售给一家无关联公司D公司，售价为30万元；3，A公司向B公司销售一批新开发产品，这批产品的销售成本为50万元，营业费用为10万元，售价为80万元。请结合有关转让定价的调整方法，针对以上业务中关联公司A和B内部交易的转让定价分别作出调整。•现有A、B、C、D四个公司，其股权结构分别为：A公司46%的股份为一个美国股东持有，余下的54%为六个无关联美国人平均拥有；B公司60%的股份为三个美国股东平均持有；C公司40%的股份为三个美国股东平均持有；D公司60%的股份为使个美国股东平均持有。•据美国《国内收入法典》的规定，判定ABCD四个公司中哪个为受控外国公司，且该公司的美国股东不汇回国内的股息不可享受延期纳税的规定。美国对外国个人控股公司和受控外国公司的规定•外国个人控股公司–如果一个外国公司在纳税年度中的毛所得至少60％是“外国个人控股公司所得”，公司已发行股票价值的50％以上直接为五人或更少的具有美国公民或居民身份的人所拥有，该公司即为一家外国个人控股公司。–外国个人控股公司中的美国股东，在该公司未分配所得中所占的份额，应及时计入本人当年应税所得额征收所得税。–外国个人控股公司所得•受控外国公司受控外国公司•一个外国公司50％以上有表决权的股票在纳税年度任何时候，为持有至少10％表决权股票的美国股东所拥有，该公司即为受控外国公司。•受控外国公司按控股比例应分配给美国股东的利润中，属于“F分部所得”的部分，即使当年不分配，不汇回美国，也要计入各美国股东名下，视同当年分配的股息，计入当年所得征税。以后，当利润实际分配汇回美国时，不再征税。•F分部所得•例4.11例4.11•现有A、B、C、D四个公司，其股权结构分别为：–A公司46％的股份为一个美国股东持有，余下的54％为六个无关联美国人平均拥有；–B公司60％的股份为三个美国股东平均持有；–C公司40％的股份为三个美国股东平均持有；–D公司60％的股份为十个美国股东平均持有。•属于受控外国公司的是：